農(nóng)業(yè)企業(yè)稅收籌劃精選(九篇)

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第1篇：農(nóng)業(yè)企業(yè)稅收籌劃范文

關(guān)鍵詞：稅收優(yōu)惠政策；農(nóng)業(yè)企業(yè)；稅收籌劃

現(xiàn)代農(nóng)業(yè)企業(yè)是指從事農(nóng)、林、牧、副、漁業(yè)等生產(chǎn)活動，具有較高的商品率，實行自主經(jīng)營，獨立核算，具有法人資格的經(jīng)濟組織。而呼市龍馬苗木花卉公司就是一家典型的現(xiàn)代農(nóng)業(yè)企業(yè)，該公司主營苗木、花卉的種植、銷售，經(jīng)過4年多的發(fā)展，已初具規(guī)模。這雖然與公司的科學(xué)管理有關(guān)，但也正是恰當(dāng)運用稅收優(yōu)惠政策的結(jié)果。

一、農(nóng)業(yè)企業(yè)稅收優(yōu)惠政策

根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅實施條例》，對企業(yè)從事農(nóng)、林、牧、副、漁業(yè)所得，可以免征、減征企業(yè)所得稅，本條例中對于那些關(guān)系到國計民生的項目以及最為薄弱、最需要扶持的項目給予免稅待遇；對有一定收入，國家在一定期間仍鼓勵發(fā)展，仍需要扶持的項目實施減半征收，而呼市龍馬公司正好能夠享受到此項優(yōu)惠政策，公司所種植的苗木銷售時，就可以免交企業(yè)所得稅；種植的花卉銷售時，就恰好減半交納企業(yè)所得稅。

根據(jù)《中華人民共和國增值稅暫行條例》第十五條農(nóng)業(yè)企業(yè)種植的苗木、花卉免收增值稅，呼市龍馬苗木公司近3年，銷售額達3000多萬，國家減免增值稅額達8萬多元；公司實現(xiàn)利潤300萬元，國家減免企業(yè)所得稅70萬元。國家對企業(yè)提供的優(yōu)惠政策取得顯著成效，給企業(yè)提供了更大的利潤空間，企業(yè)有了更充裕的運營資金。

各地方為了促進地方經(jīng)濟發(fā)展，也制定了相應(yīng)的稅收優(yōu)惠政策與措施。如有些地方政府，為了扶持當(dāng)?shù)氐囊恍┺r(nóng)業(yè)企業(yè)，給予企業(yè)貸款利息一定額度的補償，這樣就減少了企業(yè)的負擔(dān)。另外，還有一些相關(guān)稅收優(yōu)惠政策，如對于企業(yè)購置用于環(huán)境保護、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)的投資額，可以按一定比例實行稅額抵免，有利于促進技術(shù)創(chuàng)新和科技進步，支持安全生產(chǎn)，促進公益事業(yè)和照顧弱勢群體，進一步促進國民經(jīng)濟全面、協(xié)調(diào)、可持續(xù)發(fā)展和社會全面進步。

二、農(nóng)業(yè)企業(yè)運用稅收優(yōu)惠政策方向

稅收是國家與企業(yè)之間形成的以國家為主體的社會剩余產(chǎn)品分配關(guān)系，這種關(guān)系是二者之間的紐帶，稅收對企業(yè)經(jīng)濟發(fā)展至關(guān)重要，因此，研究企業(yè)稅收籌劃對完善現(xiàn)代企業(yè)管理制度有著廣泛而深刻的意義。稅收籌劃是企業(yè)在不違反稅收法律的前提下，通過對稅法進行精細分析比較后，對納稅支出最小化和資本收益最大化綜合方案的納稅優(yōu)化選擇，它是涉及法律、財務(wù)、經(jīng)營、交易等方面的綜合經(jīng)濟行為。

1.利用經(jīng)濟合同來避規(guī)風(fēng)險

市場經(jīng)濟是一種契約經(jīng)濟，交易雙方通常是通過書立經(jīng)濟合同來確保交易的實現(xiàn)，因此，經(jīng)濟合同納稅籌劃有一定空間。如在合同中約定使用托收承付與委托收款方式，盡量讓對方先墊付稅款，這樣自身可獲得足夠資金調(diào)度時間，盡可能少用現(xiàn)金支付貨款等。

呼市龍馬苗木公司在書立苗木訂貨合同時，針對苗木特殊性，前期往往先書立意向性合同，等苗木成活后，再與對方簽訂正式購銷合同。這樣就使企業(yè)有足夠時間周轉(zhuǎn)資金。

2.利用稅率進行籌劃

企業(yè)所得稅法規(guī)定的統(tǒng)一稅率是25%，但是，為了更好地發(fā)揮稅收的調(diào)節(jié)作用，國家也相應(yīng)制定了一些低稅率的政策，這樣就為稅收籌劃提供了空間。如小型微利企業(yè)的企業(yè)所得稅率是3%，新稅法以從業(yè)人數(shù)、資產(chǎn)總額以及年應(yīng)納所得額作為判斷小型微利企業(yè)的標(biāo)準(zhǔn)，企業(yè)就可以通過設(shè)立子公司或者將部分分支機構(gòu)轉(zhuǎn)變?yōu)樽庸緛硐硎苄⌒臀⒗髽I(yè)的低稅率優(yōu)惠。公司應(yīng)加緊扶持下屬部門的獨立。

3.巧用時間差，最大限度享受稅收優(yōu)惠

很多稅收優(yōu)惠政策的出臺或廢止都有一定的時間限制，充分利用這種稅法公布時間與生效時間之間的差異進行稅收籌劃，可以最大限度地享受稅收優(yōu)惠，為企業(yè)節(jié)省更多的稅收。

4.積極申請國家農(nóng)業(yè)專項扶持資金

今年中央財政用于“三農(nóng)”的投入擬安排1.5萬億元。在連續(xù)十年重點支持農(nóng)業(yè)企業(yè)的基礎(chǔ)上，加大了扶持力度。這為涉農(nóng)企業(yè)提供了前所未有的發(fā)展機遇。申請并獲得國家支農(nóng)專項資金，企業(yè)不僅獲得資金支持，同時對企業(yè)也是一種榮譽，表明政府對企業(yè)的認可，意味著企業(yè)品牌的提高。

5.固定資產(chǎn)折舊方法的選擇

對于一個固定資產(chǎn)來說，其最終的折舊總額是相同的，但是運用不同的折舊方法，計算出的固定資產(chǎn)使用年限每年的折舊額是不同的，分攤的成本出不同。最后，每年計算出的應(yīng)納稅所得額也是不相同的。因此，農(nóng)業(yè)企業(yè)應(yīng)充分了解現(xiàn)行法律、考慮物價水平、考慮資金時間價值因素。根據(jù)企業(yè)的實際情況選擇折舊方法。

三、農(nóng)業(yè)企業(yè)發(fā)展的戰(zhàn)略方向

1.全方位定義資產(chǎn)的管理

目前，許多企業(yè)只注重有形資產(chǎn)的管理，但目前經(jīng)濟已進入全球化，知識經(jīng)濟時代已到來，企業(yè)的無形資產(chǎn)比重增加，應(yīng)加大這方面的資金投入，這也是稅收優(yōu)惠的途徑。

第2篇：農(nóng)業(yè)企業(yè)稅收籌劃范文

本文的研究結(jié)論對于日后上市公司存貨計價方法的選擇具有一定的借鑒和參考價值。

關(guān)鍵詞：存貨計價方法，新會計準(zhǔn)則，后進先出法，計劃成本法

The Choice of Corporate Inventory Accounting Methods

Abstract

For many companies， inventory represents a large portion of current assets， and becomes one of the most necessary parts. The accounting method that a company decides to use to determine the costs of inventory can directly impact the balance sheet， income statement and the statement of cash flow. It can also affect the earning per share and other financial indices， even the investment plans. It’s important for all the corporations. And since 2007， the cost of inventories is determined on the FIFO， the specific identification method or weighted average basis by the newest accounting standards， canceling the LIFO. This paper studies the choices of companies on inventories based on 2005 annual financial data of companies in stock market in China， and tries to find out potential determinants of corporate inventory accounting decisions， the reasons why the LIFO is canceled and the effect on the economics and securities markets. The findings suggest that it’s necessary to cancel the LIFO. When the companies select the methods again， they must make the choices according to themselves.

Key words: inventory accounting methods， the newest accounting standards， the LIFO， standard costing

目 錄

一、序言1

二、文獻綜述1

三、上市公司存貨計價方法選擇的分行業(yè)數(shù)據(jù)統(tǒng)計2

四、新準(zhǔn)則關(guān)于存貨計價方法變化的原因及影響5

（一）選擇后進先出法企業(yè)的特點及動因分析5

（二）案例分析6

（三）新會計準(zhǔn)則變化的原因及影響9

五、存貨計價方法的選擇10

（一）存貨計價方法選擇的總體描述10

（二）計劃成本法的適用性及優(yōu)缺點10

六、結(jié)論與本文局限性12

（一）結(jié)論12

（二）本文局限性12

附錄13

資料來源和參考文獻14

一、 序言

根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第1 號——存貨》，存貨是指企業(yè)在日常活動中持有以備出售的產(chǎn)成品或商品、處在生產(chǎn)過程中的在產(chǎn)品、在生產(chǎn)過程或提供勞務(wù)過程中耗用的材料和物料等。具體來說，存貨包括各種原材料、在產(chǎn)品、半成品、產(chǎn)成品、商品以及包裝物、低值易耗品、委托代銷商品等。

存貨是企業(yè)資產(chǎn)的重要組成部分，是給企業(yè)帶來經(jīng)濟效益的重要資源。存貨處于不斷購買、耗用和銷售之中，具有較強的流動性，它的數(shù)量及其價值的確認（即存貨計價問題）至關(guān)重要，將直接影響企業(yè)年度報表中的資產(chǎn)價值，企業(yè)當(dāng)期、后期利潤，企業(yè)的各項財務(wù)指標(biāo)，企業(yè)經(jīng)營成果的反映，企業(yè)的各項投資決策，籌資融資計劃，甚至可以利用不同計價方法的選擇進行稅收籌劃，盈余管理，從中獲益。因此各上市公司披露的信息是否客觀、公允的反映企業(yè)的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果一直是投資者關(guān)注的焦點，它所披露的各項資產(chǎn)的價值、利潤及其他財務(wù)指標(biāo)是影響投資者對企業(yè)的信心及是否進一步投資的關(guān)鍵。

存貨的計價方法有很多種，常見的有：個別計價法、先進先出法、加權(quán)平均法、移動加權(quán)平均法、后進先出法、計劃成本法、售價法等。而在最新的企業(yè)會計準(zhǔn)則中取消了后進先出法，是存貨計價領(lǐng)域的一次重大變革。本文試圖從我國上市公司存貨計價方法的選擇著手，以在上海證券交易所上市的800余家公司所披露的2005年財務(wù)報表為基礎(chǔ)，分行業(yè)進行存貨計價方法選擇的統(tǒng)計，主要關(guān)注采用后進先出法的各個企業(yè)，通過數(shù)據(jù)比較，提出影響存貨計價方法選擇的潛在因素，分析新準(zhǔn)則的變革對企業(yè)產(chǎn)生的影響，及新準(zhǔn)則取消后進先出法的原因，同時對各個企業(yè)在放棄后進先出法后，存貨計價方法的再次選擇提出建議，各企業(yè)要根據(jù)自身實際情況全面考慮后作出選擇。對于計劃成本法這種適合制造企業(yè)的方法予以推薦。本文的目的是為新準(zhǔn)則下存貨計價方法的選擇提出合理的建議。

本文主要分為以下幾個部分：上述序言部分是對本文研究的內(nèi)容、目的、意義的介紹；第二部分是文獻綜述；第三部分是實證分析，通過對于滬市800余家企業(yè)存貨計價方法的統(tǒng)計，觀察存貨計價方法在各行業(yè)的使用情況；第四部分從采用后進先出法的企業(yè)入手，關(guān)注最新的企業(yè)會計準(zhǔn)則關(guān)于存貨計價方面的變化，包括使用后進先出法企業(yè)的特點及動因，具體案例，新準(zhǔn)則變化的原因及影響；第五部分是對各企業(yè)新會計方法的選擇提出建議；第六部分是結(jié)論和本文局限性。

二、 文獻綜述

會計方法的選擇一直是各企業(yè)關(guān)注的焦點。管理者總要在財務(wù)報告的高利潤和報告低利潤所帶來的稅收收益、低現(xiàn)金流出之間進行選擇，而這種矛盾在存貨計價方法的選擇中有更深刻地體現(xiàn)。在物價持續(xù)上漲的情況下，后進先出法可以使當(dāng)期發(fā)出存貨的成本升高，利潤降低，延遲企業(yè)交納所得稅，減少通貨膨脹對企業(yè)帶來的不利影響，增加企業(yè)后勁，提高企業(yè)抵御風(fēng)險的能力；先進先出法會使企業(yè)有較高收益，增強投資者和債權(quán)人對企業(yè)的信心，但會增加企業(yè)稅負水平，可能導(dǎo)致資本分派過度，對企業(yè)的長期經(jīng)營不利。合理的選擇存貨計價方法對企業(yè)的經(jīng)營成果有著重要的影響，故國內(nèi)外有很多學(xué)者對其進行研究。

首先，王竹泉認為存貨計價方法選擇需考慮存貨的特點、管理要求、對企業(yè)財務(wù)的影響、對企業(yè)經(jīng)營管理和業(yè)績評價的影響等多方面因素，而任何一種方法都難以兼顧各方面的要求。存貨計價方法的選擇存在著難以調(diào)和的矛盾。他提出通過設(shè)置“后進先出法計價準(zhǔn)備”和“后進先出法利潤調(diào)整”賬戶，同時列報兩種不同存貨計價方法核算的結(jié)果，即存貨的日常核算采取先進先出法，期末時再采取后進先出法對其進行調(diào)整。左剛則從存貨計價方法的選擇對企業(yè)經(jīng)營成果的影響這一角度入手，提出后進先出法是當(dāng)前我國存貨計價較為理想的方法。王延明和鹿美遙以存貨計價方法選擇為例分析了企業(yè)如何選擇會計政策的問題。提出當(dāng)企業(yè)不考慮稅收利益時，存在薪酬計劃和處于債務(wù)違約邊緣的公司將選擇先進先出法；面臨較大政治成本的公司（一般為規(guī)模較大的企業(yè)）將選擇后進先出法；當(dāng)企業(yè)考慮稅收利益時，管理者權(quán)益比例較高且財務(wù)杠桿比例較低的公司將選擇后進先出法。最后，文章指出在進行會計政策選擇時，還必須綜合考慮政府政策的影響。

新準(zhǔn)則的變化引起了更多學(xué)者的關(guān)注，許騫、楊榮本從新準(zhǔn)則規(guī)定存貨發(fā)出計價方法對利潤的影響開始分析了采取新方法的現(xiàn)實依據(jù)及原因，進而討論了新規(guī)定的影響和意義，指出存貨計價方法的變革是符合存貨流轉(zhuǎn)、我國經(jīng)濟實際情況及國際會計準(zhǔn)則的。段明佳、蔡利、牛穎則認為對于原來一直采用“后進先出法”的企業(yè)，應(yīng)該合理選擇存貨計價的會計計價政策，健全詳細的存貨記錄，以便使用新的存貨計價方法。提出發(fā)出存貨的計價方法應(yīng)該以“先進先出法”為主，“個別計價法”與“加權(quán)平均法”兩種計價方法結(jié)合具體情況兼用。

國外也有很多學(xué)者致力于存貨計價方法的實證研究。Hunt(1985)通過對1974-1975年高通貨膨脹時期的美國公司進行調(diào)查，對六個變量，即：管理者的薪酬制度、可用于股利支付的留存收益、公司的資本狀況、負債狀況、收入和財務(wù)費用的比率、管理者的權(quán)益比例進行關(guān)注，得出管理層的獎勵機制與存貨計價方法的選擇沒有直接關(guān)系；由于借款的限制性條款的存在，采用后進先出法的企業(yè)一般具有負債少（流動資產(chǎn)與流動負債比率高）、收入與財務(wù)費用比值較高、公司資本較大的特點。Morse Richardson（1983）通過對于 1938-1978年41年間企業(yè)存貨計價方法的研究提出，稅收是影響企業(yè)選擇會計方法的一個重要因素，公司的規(guī)模也是通過稅收收益影響存貨計價方法的選擇（公司規(guī)模越大越有可能選擇后進先出法）。Narasimhan則提出公司的規(guī)模、公司的結(jié)構(gòu)、資產(chǎn)負債率、存貨占流動資產(chǎn)的比率都會影響企業(yè)存貨計價方法的選擇，并給出公式：

Pr(LIFO)=b0+b1(SEG)+b2(INVCA)+b3(LEV)+b4(CAP)+b5(SIZE)+e ，

指出企業(yè)的分部或子公司較多、存貨占流動資產(chǎn)比重較小、資產(chǎn)負債率較低、公司規(guī)模較大的企業(yè)易采用后進先出法。

三、上市公司存貨計價方法選擇的分行業(yè)數(shù)據(jù)統(tǒng)計

本文采用的統(tǒng)計方法是通過查閱各上市公司的年度財務(wù)報表附注，將其所選用的存貨計價方法列示出來，分別統(tǒng)計每個行業(yè)中使用各種存貨計價方法的企業(yè)的個數(shù)，繼而計算出每種方法在各個行業(yè)使用的百分比及總體使用情況。

通過調(diào)查統(tǒng)計，我們發(fā)現(xiàn)，大多數(shù)企業(yè)在存貨計價方法的選擇上出現(xiàn)趨同，當(dāng)然不同行業(yè)由于各自經(jīng)營的性質(zhì)、特點不同也各具特點。存貨計價方法選擇的總體統(tǒng)計數(shù)據(jù)見表3-1。

表3-1 上市公司存貨發(fā)出計價方法總體分布情況

加權(quán)平均法

四、新準(zhǔn)則關(guān)于存貨計價方法變化的原因及影響

（一）選擇后進先出法企業(yè)的特點及動因分析

后進先出法從總體上來說采用的企業(yè)比較少，只有少數(shù)幾家企業(yè)采用，而且分布于各個行業(yè)，云南云天化（600096）、吉林森林（600189）、太原化工（600281）、金瑞新材料科技（600390）、貴州盤江精煤（600395）、安源實業(yè)（600397）、天津港股份（600717）。在調(diào)查中發(fā)現(xiàn)，采用后進先出法的企業(yè)在其行業(yè)內(nèi)部一般都符合毛利率較高、資產(chǎn)負債率較低、存貨占流動資產(chǎn)（或資產(chǎn)）比重較小等特點（除太原化工、貴州盤江精煤的毛利率低于平均值，太原化工的資產(chǎn)負債率高于平均值，吉林森林的存貨占資產(chǎn)比重高于平均值）。具體數(shù)據(jù)見附表1。在以下分析時認為價格上漲是我國經(jīng)濟發(fā)展的總體趨勢。

企業(yè)的毛利率較高，在物價上漲的情況下，采用后進先出法會相對降低企業(yè)的凈利潤，畢竟各個上市公司要依據(jù)財務(wù)指標(biāo)評價各位經(jīng)理人業(yè)績，評價公司的業(yè)績，利潤上不去，每股收益不好看，投資者也容易失去信心。同時在統(tǒng)計中發(fā)現(xiàn)，采用后進先出法的企業(yè)，沒有一家是ST或*ST的企業(yè)，更證明了，在“退市”壓力之下，沒有哪家企業(yè)會拿自己的利潤冒險。以采掘業(yè)為例，采用后進先出法的貴州盤江精煤（600395）各產(chǎn)品利潤率只有12%—13%之間，（該企業(yè)選擇后進先出法是綜合考慮各項因素影響的結(jié)果，其中利潤因素為非主要因素，所以認為利潤率應(yīng)該與該行業(yè)其他企業(yè)相當(dāng)，這里作為反例出現(xiàn)）而采用其他方法的企業(yè)，如采用加權(quán)平均法的企業(yè)鄭州煤電（600121）、兗州煤業(yè)（600188）、安徽恒源煤電（600971）、內(nèi)蒙古伊泰煤炭（900948）主營業(yè)務(wù)利潤率分別是40%、55%、36%、66%，就算假設(shè)貴州盤江精煤在2005年內(nèi)經(jīng)營不善（事實并非如此，2005年該企業(yè)主營業(yè)務(wù)收入實際增加值大于實際成本增加值），加之地理位置影響，也不至于使該企業(yè)的利潤率比同等狀況下的其他企業(yè)低這么多，況且我國煤炭行業(yè)的大環(huán)境是一樣的。由此可見，后進先出法對于企業(yè)的利潤還是有很大的影響，不是利潤率很高的行業(yè)，還不一定能承受得住“退市”的壓力敢使用這種方法。

資產(chǎn)負債率較高的企業(yè)不愿采用后進先出法，因為后進先出法計算結(jié)果會導(dǎo)致企業(yè)利潤較低，資產(chǎn)價值較低，這將影響對企業(yè)償債能力的評估，債權(quán)人的信心，加之如果融資時企業(yè)的狀況不好，在訂立債券合同時會有限制性條款，限制企業(yè)發(fā)放股利，要求企業(yè)有最低資本額予以保證，限制企業(yè)再借債等等，這使得負債相對較多的企業(yè)，不敢采用后進先出法，防止給企業(yè)日后的再融資帶來困難。

存貨占流動資產(chǎn)（或資產(chǎn)）比重較小，因為采用后進先出法，存貨價值相對就會比其他方法計算的低，自然比值也就相對較低。但是單純這一原因也很難解釋為什么同行業(yè)中后進先出法與先進先出法企業(yè)存貨占資產(chǎn)（流動資產(chǎn)）比重相差如此之大。而且一般理論上認為采用后進先出法的企業(yè)，存貨與企業(yè)流動資產(chǎn)或資產(chǎn)的比值較大，這樣才有相對較大的收益，才能彌補利潤相對較低等帶來的報表損失，而比值較小的企業(yè)適合采用先進先出法。但從統(tǒng)計數(shù)據(jù)中可以看出，事實并非如此，（在統(tǒng)計中發(fā)現(xiàn)只有農(nóng)業(yè)企業(yè)相對符合這個特點，采用后進先出法企業(yè)的存貨與資產(chǎn)比值大于平均值，但采用先進先出法企業(yè)的存貨與資產(chǎn)的比值并非很小。）尤其是采掘業(yè)和交通運輸倉儲業(yè)。在這兩個行業(yè)里，先進先出法下存貨與資產(chǎn)比值基本是后進先出法的數(shù)倍甚至數(shù)十倍。天津兩家企業(yè)對比情況見表4-1。

表4-1 兩家企業(yè)相關(guān)財務(wù)指標(biāo)對比情況

方法改變后企業(yè)資產(chǎn)價值增加：161651530.80-137181343.13=24470187.67元

方法改變后，企業(yè)利潤變化見表4-6。

表4-6 兩種方法下企業(yè)利潤比較

后進先出 先進先出

主營業(yè)務(wù)收入 1166921988.96 1166921988.96

主營業(yè)務(wù)成本 873924145.79 849453958.12

利潤總額 85809437.51 110279625.18

凈利潤 78300759.88 102770947.55

扣除非經(jīng)常性損益 82459010.35 106929198.02

每股收益 0.25 0.34

這里在計算利潤總額時使用了相對較為簡單的假設(shè)，即：主營業(yè)務(wù)成本的減少值便是利潤的增加值，也就是凈利潤的增加值，并未考慮稅收等其他因素影響。

利潤總額=85809437.51+873924145.79-849453958.12=110279625.18元

凈利潤=78300759.88+873924145.79-849453958.12=102770947.55元

由此可見，后進先出法與先進先出法對企業(yè)的影響的確很大，在假設(shè)條件下，由于會計方法的變化使企業(yè)的利潤增加了24470187.67元，每股收益從0.25元增加到0.34元，利潤增長率也會有所改變，見表4-7。

表4-7 兩種方法下企業(yè)利潤變化率比較

后進先出法 先進先出法

利潤增長率 -21.47% 0.92%

凈利潤增長率 -21.55%

2.97%

由此案例可以進一步看出，會計方法的選擇對企業(yè)報表的影響，它不僅可以使企業(yè)由ST變?yōu)榉荢T企業(yè)，更可以使企業(yè)的一些財務(wù)指標(biāo)發(fā)生天翻地覆的變化（此例利潤增長率由-21.47%變?yōu)?.92%），而且這種差額隨著價格變化的幅度增加而不斷增大。

（三）新會計準(zhǔn)則變化的原因及影響

財政部2006年2月頒布的最新會計準(zhǔn)則對原有的會計準(zhǔn)則進行了修改與完善，1、取消了“后進先出法”；2、規(guī)定存貨借款費用可以資本化；3、新準(zhǔn)則有關(guān)于存貨的適用范圍更廣，把農(nóng)業(yè)企業(yè)收獲的農(nóng)產(chǎn)品，采掘企業(yè)開采的礦產(chǎn)品和企業(yè)合并中取得的存貨也作為存貨的范圍；4、新存貨準(zhǔn)則取消了對商品流通企業(yè)存貨采購成本內(nèi)容的相關(guān)說明，企業(yè)可以選擇將原先計入營業(yè)費用中的， 與存貨采購有關(guān)的費用計入存貨成本，這樣商品流通企業(yè)在核算存貨成本， 調(diào)節(jié)當(dāng)期利潤的時候，有了更靈活的處理方式；5、取消了接受捐贈存貨成本確定的相關(guān)說明；6、新存貨準(zhǔn)則中刪去了企業(yè)“應(yīng)當(dāng)披露存貨的取得方式、低值易耗品和包裝物的攤銷方法、當(dāng)期確認為費用的存貨成本”的內(nèi)容，補充了企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露確定發(fā)出存貨成本所采用的方法的要求。這些的變動，對于各上市公司的會計處理方法、利潤、財務(wù)指標(biāo)等產(chǎn)生了重要的影響。

本文主要關(guān)注的是存貨發(fā)出計價方法選擇，在這方面，新會計準(zhǔn)則主要是取消“后進先出法”，本文認為原因如下：

1、新準(zhǔn)則最大的特點體現(xiàn)在與國際會計準(zhǔn)則的趨同上，在IAS2存貨中規(guī)定，存貨計價可以采用先進先出法或加權(quán)平均法，后進先出法是被禁止的。在國際上很多國家也是禁止使用后進先出法的，所以為了增加與國際市場上財務(wù)信息的可比性，提升我國企業(yè)在國際市場競爭力，使我國的企業(yè)更好的邁向國際市場，減少各種貿(mào)易壁壘，使我國經(jīng)濟健康、快速、有序的發(fā)展，更好的經(jīng)受國際市場的沖擊，在最新會計準(zhǔn)則中取消這種方法是合理的。而且從統(tǒng)計數(shù)據(jù)中可以看出，我國的合資企業(yè)，在香港上市的公司或是B股上市的公司基本都是采用加權(quán)平均法、先進先出法和個別計價法，沒有采用后進先出法的。

2、從調(diào)查數(shù)據(jù)中我們可以看出，后進先出法使用的企業(yè)并不算多，僅1.02%，分散于各個行業(yè)，取消的話對市場整體影響不大。盡管計劃成本法和售價法分別有3.93%、1.9%的企業(yè)采用，也不算高，但這兩種方法在制造業(yè)和批發(fā)零售貿(mào)易業(yè)有著特殊的實用性，而且在這兩個行業(yè)內(nèi)部的使用比例也相對較高，一旦取消便會產(chǎn)生較大的影響。后進先出法假設(shè)后購入的商品先發(fā)出，而實際情況必然是先購入的商品先發(fā)出，這樣造成了存貨的成本流轉(zhuǎn)與實物流轉(zhuǎn)不一致。

3、新準(zhǔn)則減少企業(yè)盈余操縱的空間和利用會計政策粉飾財務(wù)報表的可能。據(jù)深交所一份權(quán)威調(diào)查顯示，上市公司出具虛假財務(wù)報告的比例是13%，而該報不報，隱瞞信息的比例高達70%，財務(wù)報告的質(zhì)量問題直接影響了我國資本市場的發(fā)展3。存貨計價方法太多，給企業(yè)的選擇也較多，企業(yè)存在著通過計價方法的選擇操縱利潤的可能，而后進先出法也一直受著操縱利潤的指控。取消這種方法，縮小了會計政策的職業(yè)判斷空間，便可以減少這方面的懷疑。盡管這種改變短期內(nèi)可能會使原先采用后進先出法的公司毛利率和利潤出現(xiàn)不正常波動；但從長遠來看，取消后進先出法，更加真實地反映企業(yè)存貨的流轉(zhuǎn)情況，提供更為可靠的會計信息，同時也增加了行業(yè)內(nèi)信息的可比性。

4、現(xiàn)在外資企業(yè)大量進入，很多企業(yè)通過購并我國的企業(yè)，尋求在國內(nèi)的發(fā)展。采用后進先出法在我國經(jīng)濟大環(huán)境下會使企業(yè)資產(chǎn)價值較低，利潤偏低，企業(yè)的獲利能力及價值被低估，股票價值相對較低（這些在案例中都有所體現(xiàn)），極有可能造成外資企業(yè)在并購時壓低企業(yè)的價格，導(dǎo)致國有企業(yè)廉價售出，國有資產(chǎn)的流失。而其他兩種方法可以較為準(zhǔn)確地反映企業(yè)的價值，避免這一現(xiàn)象發(fā)生。

5、與后進先出法相比，企業(yè)采用其他方法時利潤值相對增加，應(yīng)納所得稅額增加，現(xiàn)金流出增加，促使企業(yè)在以后的經(jīng)營中加強對現(xiàn)金流的關(guān)注，放棄對利潤一味追逐，提高利潤的質(zhì)量，更利于企業(yè)的發(fā)展。同時，也會使投資者獲得較為準(zhǔn)確的信息，進行更為正確的投資?，F(xiàn)在有很多企業(yè)，單純追求高利潤，只顧生產(chǎn)、簽訂合同，形成大量的應(yīng)收賬款，甚至壞賬、呆賬，產(chǎn)生企業(yè)利潤很高，卻沒有現(xiàn)金購買原材料，歸還貸款等現(xiàn)象。取消后進先出法，有利于減輕這一現(xiàn)象。

盡管取消后進先出法，會使我國原先采用后進先出法的企業(yè)在物價上漲的情況下（我國經(jīng)濟發(fā)展的總體趨勢）出現(xiàn)主營業(yè)務(wù)成本相對降低，期末存貨價值升高，利潤增加等現(xiàn)象，引起證券市場的波動，但是由于我國使用后進先出法的企業(yè)較少，而且其存貨占資產(chǎn)（流動資產(chǎn)）比重較小，即：存貨的價值較小，存貨計價方法變更后對于我國經(jīng)濟和證券資本市場的影響也相對較小。況且按照有效市場理論，由于存貨計價方法的不同所引起的財務(wù)指標(biāo)的變化對于公司股價是沒有影響的，市場能理解會計方法變更的含義和結(jié)果。

從整體來看，盡管后進先出法有一定的使用范圍，但其取消后對我國經(jīng)濟整體影響不大，而且是有利于我國經(jīng)濟發(fā)展，適應(yīng)于我國經(jīng)濟大環(huán)境的，所以應(yīng)該予以取消。

五、 存貨計價方法的選擇

（一）存貨計價方法選擇的總體描述

從新準(zhǔn)則實施之日起，原采用后進先出法的企業(yè)面臨著對原有會計方法的變更。企業(yè)再次選擇時要充分考慮到自身及所處行業(yè)的實際情況，對企業(yè)財務(wù)指標(biāo)的影響，稅收，借款的限制性條款，管理者的薪酬計劃，宏觀經(jīng)濟狀況等上文提及的影響存貨計價方法選擇的潛在因素，在遵循《企業(yè)會計準(zhǔn)則》的基礎(chǔ)上，充分考慮各項基本原則，進行有關(guān)會計方法選擇的成本效益分析，權(quán)衡輕重，在充分考慮信息的全面性、真實性、合法性、客觀性基礎(chǔ)上進行選擇。

表3-2，表3-3中列示了各行業(yè)選擇情況，可作為企業(yè)在選擇存貨計價方法上的有效參考，畢竟各會計師事務(wù)所能夠給這些上市公司出具無保留意見，證明他們也認為這些方法的選擇是相對符合企業(yè)實際的。

加權(quán)平均法由于其使用起來最為方便，而且在存貨計價方法選擇存在各種不可調(diào)和的矛盾時，其作為一種在價格上漲或下跌時使計算出單位成本平均化的方法，受到廣大企業(yè)的歡迎。移動加權(quán)平均法與加權(quán)平均法本質(zhì)相同，只是權(quán)數(shù)不同，對收發(fā)貨較頻繁的企業(yè)不適用。但現(xiàn)在由于會計信息系統(tǒng)的運用，使得這種方法的實用性有所增強，局限性已大大減少。加之其能使管理者及時了解存貨的結(jié)存情況，成本計算較為客觀可信，所以也有了一定的使用范圍。相對而言在采掘業(yè)、建筑業(yè)、電力煤氣及水的生產(chǎn)和供應(yīng)業(yè)、批發(fā)零售業(yè)、社會服務(wù)業(yè)使用較多。個別計價法用于房地產(chǎn)業(yè)，信息技術(shù)業(yè)、大型設(shè)備制造業(yè)，及為特定項目專門購入或制造的存貨或容易識別、單位價值較高的存貨，數(shù)目不是很大，容易辨別其所屬批次，便于將成本按最終產(chǎn)品歸集進去，還適用于開發(fā)產(chǎn)品。在統(tǒng)計中發(fā)現(xiàn)，一些從事商品進出口貿(mào)易的企業(yè)也喜歡采用個別計價法。先進先出法適用于農(nóng)業(yè)、電力煤氣及水的生產(chǎn)和供應(yīng)業(yè)及社會服務(wù)業(yè)中酒店餐飲業(yè)等，其存貨相對而言不易保存或是煙酒等價格不菲的消費品，先進先出法還可應(yīng)用于交通運輸倉儲業(yè)等存貨種類少，數(shù)量少的企業(yè)，一般企業(yè)都是將先購入的商品先出售，采用先進先出法符合其實物的流轉(zhuǎn)過程，便于經(jīng)營管理和控制。售價法和進價法適用于批發(fā)零售貿(mào)易類企業(yè)，尤其是價格不算太高的商品，其最終目的在于出售，存貨進出量一般較大，同質(zhì)產(chǎn)品相對較多，以售價法和進價法對商品計價不失為一種簡單又實用的方法，同時建立實物負責(zé)制，加強存貨的盤點等管理，消除其弊端。

（二）計劃成本法的適用性及優(yōu)缺點

在我國，制造業(yè)是我國工業(yè)的基礎(chǔ)，是經(jīng)濟發(fā)展的主要動力之一，而計劃成本法作為制造業(yè)存貨日常核算的主要方法之一，對存貨的管理控制起著重要的作用。我是在一個生產(chǎn)大型設(shè)備的制造企業(yè)的成本科實習(xí)，對此深有體會。該廠基本是按照客戶的要求進行單件小批量生產(chǎn)，其日常成本核算都是采用計劃成本法。生產(chǎn)自制半成品的金結(jié)構(gòu)車間，從原材料到最終生產(chǎn)出的自制半成品，結(jié)構(gòu)件，都是采用計劃成本法予以核算，按計劃價轉(zhuǎn)入下個車間，月末結(jié)轉(zhuǎn)差異。由于該廠生產(chǎn)的是大型設(shè)備，每一個設(shè)備都是由二十幾個部件組成，而每一個部件又是由幾百個零件組成，不同的零部件由不同的車間生產(chǎn)，加之不同設(shè)備之間會有通用的部件，由于緊急度不同，設(shè)備之間會有零部件的借用，而一個設(shè)備的生產(chǎn)一般持續(xù)一年以上，對于最終產(chǎn)品可以采用個別計價法，但是對于同質(zhì)的各類原材料，零部件要分批次結(jié)轉(zhuǎn)存貨的成本，區(qū)分記錄不同生產(chǎn)批次上千種零部件的實際成本，然后在生產(chǎn)使用時，采用加權(quán)平均法等方法結(jié)轉(zhuǎn)發(fā)出成本，同一部件，同一零件極有可能因為生產(chǎn)年份不同，而成本不同，即使采用計算機記賬，要對同樣零件分不同批次進行記賬，工作量是巨大的，更何況一旦出現(xiàn)收入與成本巨大差異時，查賬也將無從下手，還要去尋求究竟這個產(chǎn)品使用的零件是哪一批的，這幾乎是不可能的。而且該企業(yè)每期對于材料成本差異大的產(chǎn)品都會進行分析，以便進一步控制成本。計劃成本法只登記數(shù)量不登記金額，只記錄差異，不區(qū)分批次的計價方法，給大型企業(yè)帶來無限方便。

制造業(yè)對于產(chǎn)成品的核算還是以實際成本法為主（見表3-2，表3-3），發(fā)出時主要采用加權(quán)平均法，對于大型終端設(shè)備采用個別計價法的居多，如：南京自動化（600268）電力設(shè)備生產(chǎn)銷售；浙江華立科技（600097）電力自動化終端設(shè)備等。但如果產(chǎn)品數(shù)量，品種較多，按實際成本計價較繁瑣時，也可以按計劃成本法進行核算。從這些企業(yè)的主營業(yè)務(wù)、產(chǎn)成品可以看出，基本還是符合這條原則。如：東風(fēng)電子科技股份（600081）汽車零部件等生產(chǎn)；特變電工（600089）變壓器及電線電纜制造；貴州電器（600112）電器制造，汽車配件生產(chǎn)；凌云工業(yè)股份（600480）汽車配件生產(chǎn)；上海永久（600818）自行車及配件生產(chǎn)制造；上海自動化儀表（600848）各種儀表生產(chǎn)等等，產(chǎn)品基本處于品種多、數(shù)量較多、收支相對頻繁的狀態(tài)，用計劃成本法對發(fā)出存貨的成本進行核算要簡單很多，避免了很多由于存貨流轉(zhuǎn)假設(shè)所帶來的麻煩，只登記存貨數(shù)量不登記金額也可以大量簡化會計工作。當(dāng)然還有如哈爾濱東安汽車動力（600178），整車發(fā)出采用計劃成本法的。

對于原材料的核算采用計劃成本法的比例有所增加，各制造類行業(yè)使用情況見表5-1：

表5-1 制造類行業(yè)計劃成本法使用情況

整體 平均值 機械、設(shè)備、儀表 電子 采掘業(yè) 金屬非金屬 化工 電力

實際成本 75.77% 45.54% 55.56% 58.33% 64.18% 71.79% 72.22%

計劃成本 22.81% 55.36% 44.44% 41.67% 35.82% 28.21% 27.78%

數(shù)據(jù)來源：對滬市上市公司2005年財務(wù)報表附注中披露的關(guān)于原材料計價方法選擇的數(shù)據(jù)統(tǒng)計

制造業(yè)中，使用計劃成本法進行原材料日常核算的企業(yè)較多，機械設(shè)備儀表業(yè)更是一半以上的企業(yè)采用計劃成本法。鋼鐵和汽車兩大制造類企業(yè)，分別達到了64.29%和53.85%，更說明了計劃成本法的應(yīng)用廣泛。

制造業(yè)一般生產(chǎn)的中間過程較多，原材料種類也相對較多，使用量較多，所以采用計劃成本法進行日常核算，較為簡單；再者，為保證銷一條龍的順利進行，企業(yè)必須保證原材料等存貨數(shù)量充足，不能因為缺貨而停產(chǎn)，所以企業(yè)必須隨時掌握其收發(fā)結(jié)存的數(shù)量，進行存貨控制，計劃成本法有利于數(shù)量控制；同時，計劃成本法還有利于進行原材料采購成本的控制和利潤的進一步提高。對于制造企業(yè)而言，成本控制是獲得利潤的關(guān)鍵，采用計劃成本法，隨時反映出實際成本與計劃成本的差異，準(zhǔn)確地反映、考核和評價企業(yè)各部門的經(jīng)營成果，及時發(fā)現(xiàn)企業(yè)在經(jīng)營中對于目標(biāo)的偏離，分析原因，明確責(zé)任，解決問題，提高企業(yè)的競爭力，進一步實現(xiàn)利潤的增加。而加權(quán)平均法一個月反映一次，相對來說及時性不如計劃成本法。

當(dāng)然，現(xiàn)代企業(yè)中仍有很多制造類企業(yè)在存貨日常核算時沒有采用計劃成本法，其產(chǎn)品從各種零配件到汽車、變壓器及各種電力設(shè)備、自動化設(shè)備，與采用計劃成本法的企業(yè)并無差異，而且其中也不乏一些大型企業(yè)?？赡苁怯捎谶@些企業(yè)建立了比較完善的會計信息系統(tǒng)，即使采用實際成本法也能對存貨進行較好的收發(fā)結(jié)存及成本的核算控制。在這些企業(yè)中，如：長春一東離合器（600148）、貴州貴航汽車零部件（600523）等汽車零部件生產(chǎn)；中國第一鉛筆（600612）筆類制造；鳳凰股份 （600679）自行車及配件制造等，其存貨發(fā)出的核算一般采用加權(quán)平均法或移動加權(quán)平均法，但是我認為也可采用計劃成本法。

盡管有人說，采用了會計信息系統(tǒng)，計劃成本法也就失去了它的作用，但是在實際工作中，計劃成本法無論是在簡化會計核算還是在成本控制、利潤提高、業(yè)績考核、提供領(lǐng)導(dǎo)決策信息上的作用，都是實際成本法所難以替代的。同時在原材料等價格波動的情況下，采用計劃成本法，月末結(jié)轉(zhuǎn)差異，又避免了在實際成本法下有關(guān)于先進先出法、個別計價法、加權(quán)平均法的選擇，何樂而不為。

當(dāng)然計劃成本法也有其不便之處，譬如說計劃成本的制定非常不容易，要盡可能的接近實際成本，否則就不能有效的執(zhí)行其控制成本、考核業(yè)績的職能，市場價格發(fā)生巨大變化時，必須相應(yīng)的改變計劃成本。

對于原來采用后進先出法核算的企業(yè)，如果存貨品種較多、收發(fā)較為頻繁，可以考慮采用計劃成本法進行存貨的日常核算。

六、 結(jié)論與本文局限性

（一）結(jié)論

誠然，在理論界有很多支持后進先出法的理論，認為后進先出法是在通貨膨脹條件下一個很好的選擇，我們也不否認，后進先出法有著無可厚非的優(yōu)點，而且以后也很有可能重新作為存貨計價的備選方法，但是在最新的企業(yè)會計準(zhǔn)則中取消了后進先出法，是有利于我國現(xiàn)行的宏觀經(jīng)濟和證券資本市場進一步發(fā)展的。準(zhǔn)則的變化使得原來采用后進先出法的企業(yè)面臨著一次存貨計價方法的變更。通過調(diào)查和數(shù)據(jù)統(tǒng)計，發(fā)現(xiàn)采用后進先出法的企業(yè)一般具有毛利率較高、資產(chǎn)負債率較低、存貨占流動資產(chǎn)（或資產(chǎn)）比重較小等特點，這說明稅收收益、財務(wù)報告成本、投資者對企業(yè)的信心、借款的限制性條款、國家政策、獎勵機制等均是影響企業(yè)存貨計價方法選擇的潛在因素。企業(yè)在選擇新的存貨計價方法時必須綜合考慮上述影響因素，統(tǒng)籌安排，科學(xué)決策，從自身出發(fā)，全面觀察企業(yè)所處經(jīng)濟大環(huán)境，揚長避短。然而由于不同的存貨計價方法都有自身的特點和適用的范圍，在不同的情況下各有利弊，存在不可調(diào)和的矛盾，一旦超出其適用范圍，對企業(yè)的存貨管理、財務(wù)狀況、經(jīng)營成果等都會造成不利的影響，人們不得不在各種方法中不停的探索，以尋求一個適合企業(yè)的方法，然而究竟哪種方法是適合的，依然沒有定論，各企業(yè)要慎重選擇。各制造類企業(yè)在實際成本法下各種存貨發(fā)出計價方法難以抉擇時，不要忘記計劃成本法——一種適合于制造企業(yè)生產(chǎn)過程，并能夠有效的進行成本控制、業(yè)績評價的方法。

（二）本文局限性

首先，在統(tǒng)計數(shù)據(jù)時，由于一個公司可采用幾種計價方法，導(dǎo)致公司的數(shù)目和統(tǒng)計出的有關(guān)于存貨計價方法選擇的數(shù)據(jù)相對有些不符，在統(tǒng)計存貨發(fā)出的計價方法百分比時，出現(xiàn)百分比之和大于一的現(xiàn)象。

其次，本文完成時，由于各上市公司的2006年的最新的財務(wù)報表還未披露，統(tǒng)計時采用的是滬市上市公司2005年的報表，2005年的數(shù)據(jù)，不是依據(jù)最新會計準(zhǔn)則編制報表產(chǎn)生的數(shù)據(jù)，相對而言，數(shù)據(jù)的及時性不夠，未能了解新準(zhǔn)則的使用情況。

再次，在進行數(shù)據(jù)分析時，由于各上市公司披露的數(shù)據(jù)有限，很多詳細的數(shù)據(jù)未能獲得，在進行案例分析時，使用了一些假設(shè)條件。

最后，由于本人分析問題能力有限，很多問題只是浮于表面，不夠透徹，很多地方都需要進一步改進。

附錄

附表1：采用后進先出法企業(yè)與行業(yè)內(nèi)其他企業(yè)各項財務(wù)指標(biāo)比較表

交通運輸業(yè) 存貨占資產(chǎn)比率 資產(chǎn)負債率 存貨占流動資產(chǎn)比率 毛利率 資產(chǎn) 存貨 主營業(yè)務(wù)收入

后進先出法 600717 天津港股份 0.05% 22.32% 0.30% 47.60% 5212461171 2820909.54 1036974729

平均值 1.55% 39.79% 5.68% 32.83% 7513540590 156424953.9 2846183890

最大值 8.71% 88.32% 30.28% 71.39% 63021000000 1979267181 30643000000

最小值 0.00% 2.62% 0.00% -91.76% 359510335 0 2817379.19

先進先出法 600125 中鐵鐵龍集裝箱股份 0.19% 29.39% 0.61% 62.93% 1450167369 2814176.05 232313466.5

600787 中儲發(fā)展 8.25% 53.68% 13.08% 5.22% 3271135169 269784841.0 4120731925

采掘業(yè)

后進先出法 600395 貴州盤江精煤 3.68% 31.86% 8.18% 12.58% 1982456696 72884863.25 2529494773

平均值 7.07% 36.13% 22.10% 29.21% 39409911698 4304198311 47976181400

最大值 22.32% 52.39% 63.22% 67.32% 4.27928E+11 49862000000 5.32621E+11

最小值 0.82% 17.27% 1.81% 3.82% 963660814.4 13856804.13 766206311

先進先出法 600582 天地科技 16.73% 35.10% 23.91% 23.06% 963660814.4 161255878.1 766206311

600583 海洋石油工程 9.92% 32.50% 23.56% 17.84% 3476352859 344973062 4225659244

化工

后進先出法 600096 云南云天化 5.11% 25.30% 25.22% 43.84% 3582650772 183239810.4 1415624664

600281 太原化工 6.41% 55.23% 13.61% 15.30% 2593743643 166254798.8 1608664984

平均值 9.49% 46.79% 23.20% 17.47% 2455097646 162882269.6 1206712808

最大值 40.77% 110.11% 81.77% 50.54% 46454417451 1157989000 19517219000

最小值 0.05% 2.55% 0.09% -6.78% 76685279.34 1034105.04 2782841.02

先進先出法 600063 安徽皖維高新材料 7.09% 66.27%

30.88%

11.54% 1939291078 137587256.6 1189525451

600618 上海氯堿化工 6.39% 39.61% 25.44% 9.30% 4854119175 310280579.7 3871801106

農(nóng)業(yè)

后進先出法 600189 吉林森林 14.37% 25.16% 48.77% 27.08% 1797312971 258284841.4 866361236.9

平均值 9.82% 46.51% 23.41% 16.06% 1466361621 153769875.6 574020917.5

最大值 39.63% 110.38% 72.53% 51.04% 7797023150 727518456.5 2476200413

最小值 0.03% 4.42% 0.06% -26.35% 476597627.3 238421.49 1887696.08

先進先出法 600257 湖南洞庭水殖股份 13.51% 44.06% 42.14% 51.04% 925710253.1 125066748.3 111814606.8

600242 廣東華龍集團 0.02% 148.27% 0.04% -533.84% 325163269.8 51049.61 1251405.8

600975 湖南新五豐 8.04% 6.89% 12.15% 10.80% 498640584.9 40081559.16 523654156.5

在計算農(nóng)業(yè)類企業(yè)平均值、最大值、最小值時將廣東華龍集團排除。因為其數(shù)值過小嚴重偏離行業(yè)平均值，即入后會對行業(yè)整體數(shù)值產(chǎn)生影響

數(shù)據(jù)來源：對滬市上市公司2005年財務(wù)報表的數(shù)據(jù)統(tǒng)計

資料來源和參考文獻

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