金融資產(chǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則精選(九篇)

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第1篇：金融資產(chǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則范文

關(guān)鍵詞：金融資產(chǎn) 分類與計(jì)量 歷史演進(jìn) 趨同方向

一、引言

FASB和IASB對(duì)金融資產(chǎn)會(huì)計(jì)問(wèn)題的研究始終站在世界前列。目前比較成熟的金融資產(chǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系有FASB和IASB兩套。其他國(guó)家和地區(qū)，如加拿大、澳大利亞、日本、中國(guó)以及歐盟等也有相關(guān)的研究。但其研究成果或是借鑒了FASB與IASB的準(zhǔn)則，或已經(jīng)體現(xiàn)在FASB與IASB的研究成果之中。因此，本文以回顧、梳理FASB與IASB的金融資產(chǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定歷程為主。

金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系相當(dāng)復(fù)雜，F(xiàn)ASB的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中有數(shù)十項(xiàng)涉及金融工具，除此之外，還包括陸續(xù)對(duì)金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則作出的修訂、解釋以及“員工立場(chǎng)公告”（FASB Staff Position）；IASB也了很多關(guān)于金融工具的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。本文只對(duì)規(guī)定了金融資產(chǎn)的分類與計(jì)量模式的相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則歷史演變與國(guó)際趨同進(jìn)行梳理與總結(jié)，分析其特點(diǎn)與動(dòng)因，從而為加強(qiáng)對(duì)國(guó)際準(zhǔn)則的理解、改進(jìn)國(guó)內(nèi)準(zhǔn)則的制定提供借鑒。

國(guó)際金融資產(chǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的歷史演進(jìn)與國(guó)際趨同進(jìn)程大致可以分為以下三個(gè)階段：第一階段是金融資產(chǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的早期努力階段，主要是FASB進(jìn)行的前期探索；第二階段是金融資產(chǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的持續(xù)修訂，主要以IASB對(duì)準(zhǔn)則的不斷制定和修改為主，最主要的成果是IAS 32與IAS 39的出臺(tái)；第三階段是金融資產(chǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際趨同階段，到了這個(gè)階段，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際趨同得到了突飛猛進(jìn)的發(fā)展，IASB和FASB陸續(xù)開(kāi)展合作，以改善和簡(jiǎn)化金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。

二、IASB/FASB金融資產(chǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的歷史演進(jìn)

（一）金融資產(chǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的早期努力

在研究和制定金融資產(chǎn)分類會(huì)計(jì)準(zhǔn)則方面，F(xiàn)ASB處于國(guó)際領(lǐng)先地位，這與美國(guó)發(fā)達(dá)的金融市場(chǎng)是密不可分的。FASB早期關(guān)于金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的研究制定過(guò)程較為集中，大致可以分為四階段：初始階段；列報(bào)和披露階段；確認(rèn)和計(jì)量階段；修訂和完善階段。表1概括說(shuō)明了FASB早期對(duì)金融資產(chǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的研究與修訂。

在前兩個(gè)階段，F(xiàn)ASB雖然沒(méi)有直接和修訂有關(guān)金融資產(chǎn)確認(rèn)與計(jì)量的相關(guān)準(zhǔn)則或公告，但是有關(guān)這方面的規(guī)定已經(jīng)分散在早期相關(guān)準(zhǔn)則中。1990年3月，F(xiàn)ASB了SFAS No.105《具有表外風(fēng)險(xiǎn)的金融工具和信用風(fēng)險(xiǎn)集中的金融工具的信息披露》，該準(zhǔn)則從會(huì)計(jì)學(xué)角度對(duì)金融資產(chǎn)進(jìn)行了定義。1991年12月，F(xiàn)ASBSFAS No.107《金融工具公允價(jià)值的披露》，在準(zhǔn)則中，F(xiàn)ASB提出，金融工具的公允價(jià)值是交易雙方在自愿的基礎(chǔ)上，對(duì)金融工具進(jìn)行交易時(shí)所采用的價(jià)格。交易者必須揭示所有金融工具的公允價(jià)值（包括未在資產(chǎn)負(fù)債表中確認(rèn)的部分），而揭示的內(nèi)容包括金融工具公允價(jià)值以及公允價(jià)值的獲得依據(jù)、方法等?？偟膩?lái)說(shuō)，在這些早期準(zhǔn)則的制定過(guò)程中，F(xiàn)ASB認(rèn)為證券投資應(yīng)該按公允價(jià)值計(jì)量而非歷史成本。

在第三階段，F(xiàn)ASB針對(duì)金融工具的確認(rèn)與計(jì)量做出了具體的規(guī)定。1993年，F(xiàn)ASB了SFAS No.115號(hào)《某些債務(wù)證券和權(quán)益證券投資的會(huì)計(jì)處理》。在SFAS No.115中，F(xiàn)ASB提出了證券投資的三分類，即將所有非衍生工具證券投資按管理者意圖分為交易性證券、持有至到期證券和可供出售證券三類，未包括貸款及應(yīng)收款項(xiàng)。第一類是交易性證券。管理層持有該證券的意圖是短期內(nèi)交易從而獲得差價(jià)收益，初始計(jì)量是公允價(jià)值，期末選擇公允價(jià)值這一計(jì)量屬性，將公允價(jià)值變動(dòng)收益（損失）計(jì)入損益。第二類是持有至到期證券。第三類是可供出售證券。若某項(xiàng)證券投資既不屬于第一類證券，也不屬于第二類證券，那么就應(yīng)該劃分為可供出售證券，該類證券期末應(yīng)該按照公允價(jià)值計(jì)量。

在修訂與完善階段，F(xiàn)ASB于1998年6月了SFAS No.133《衍生金融工具和套期活動(dòng)的會(huì)計(jì)處理》，提出公允價(jià)值是金融工具最相關(guān)的計(jì)量屬性，特別是對(duì)于衍生金融工具來(lái)說(shuō)，可能是唯一相關(guān)的計(jì)量屬性，衍生金融工具應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值計(jì)量。SFAS No.133部分地解決了金融工具（主要是衍生金融工具）會(huì)計(jì)確認(rèn)與計(jì)量的問(wèn)題。

以上是美國(guó)早期的關(guān)于金融資產(chǎn)分類會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定情況，也是國(guó)際上對(duì)金融資產(chǎn)分類會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的最初探索。從金融資產(chǎn)分類會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的歷史演變可以看出，F(xiàn)ASB關(guān)于金融工具確認(rèn)與計(jì)量的準(zhǔn)則規(guī)定主要體現(xiàn)在SFAS No.115號(hào)和SFAS No.133號(hào)兩個(gè)核心準(zhǔn)則中。其中SFAS No.115號(hào)規(guī)范了非衍生工具證券投資的分類與計(jì)量（三分類），SFAS No.133號(hào)規(guī)范了衍生金融工具的確認(rèn)與計(jì)量。

（二）金融資產(chǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的持續(xù)修訂

1989年，IASC與CICA（加拿大特許會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)）聯(lián)合制定金融工具綜合性國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。IASC與CICA的合作項(xiàng)目是準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)開(kāi)發(fā)金融工具綜合性會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的首次嘗試。1991年1月，IASC公布了第40號(hào)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則征求意見(jiàn)稿（E 40），但由于金融工具會(huì)計(jì)本身的復(fù)雜性，其準(zhǔn)則的改進(jìn)困難重重。從征求意見(jiàn)的反饋情況看，國(guó)際會(huì)計(jì)界無(wú)法形成對(duì)E 40的統(tǒng)一意見(jiàn)。于是，IASC不得不在對(duì)E 40進(jìn)行修改后了E 48，但E 48仍然無(wú)法從本質(zhì)上解決分歧。在此背景下，1994年11月，IASC決定對(duì)合作項(xiàng)目進(jìn)行修改，將該合作項(xiàng)目分成兩個(gè)部分來(lái)完成，試圖通過(guò)分階段來(lái)制定金融工具的確認(rèn)與計(jì)量準(zhǔn)則。

1.第一階段（1988-1995年）――披露與列報(bào)準(zhǔn)則的演進(jìn)。該階段主要是以IAS 32為標(biāo)志的披露和列報(bào)階段?！督鹑诠ぞ撸号杜c列報(bào)》（IAS 32）于1995年6月正式，對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表內(nèi)已確認(rèn)金融工具的列報(bào)和表內(nèi)已確認(rèn)與表外未確認(rèn)金融工具的披露進(jìn)行規(guī)范。IAS 32規(guī)定了金融工具的表內(nèi)列報(bào)要求，強(qiáng)調(diào)了金融工具的信息披露，以提高會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性與可理解性。

2.第二階段（1995-1998年）――確認(rèn)與計(jì)量準(zhǔn)則的演進(jìn)。該階段主要是以IAS 39為標(biāo)志的確認(rèn)與計(jì)量階段。1998年12月，IASC正式《金融工具：確認(rèn)與計(jì)量》（IAS 39）。該準(zhǔn)則規(guī)定大部分金融資產(chǎn)以公允價(jià)值計(jì)量，而大部分金融負(fù)債仍然以歷史成本計(jì)量，這種不對(duì)稱的混合計(jì)量模式注定IAS 39只是一份過(guò)渡性而非最終的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。

3.第三階段（1998-2009年）――著力修改或者取締舊準(zhǔn)則。2001年4月，IASC重組為IASB。2001年7月，IASB決定對(duì)若干國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行修訂，毫無(wú)疑問(wèn)，IAS 32與IAS 39的修訂與改進(jìn)成為了重點(diǎn)。2002年6月，IASB了旨在改進(jìn)IAS 32與IAS 39的征求意見(jiàn)稿。2005年8月IASB了國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則《金融工具：披露》（IFRS 7），IFRS 7替代了IAS 30《財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)銀行和類似金融機(jī)構(gòu)的披露》和IAS 32《金融工具：披露和呈報(bào)》中的部分規(guī)定。

2008年金融危機(jī)爆發(fā)，金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則受到G20等國(guó)際金融機(jī)構(gòu)的指責(zé)，IASB對(duì)其修訂與改進(jìn)勢(shì)在必行。2008年10月，IASBIAS 39的修訂稿，針對(duì)金融資產(chǎn)的重分類做出了如下修改：首先，“以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益”這一類金融資產(chǎn)可以被重分類為其他幾類金融資產(chǎn)（在罕見(jiàn)情況下）；其次，某些可供出售金融資產(chǎn)也可以重分類為貸款和應(yīng)收款項(xiàng)這一類金融資產(chǎn)。

在這一階段，F(xiàn)ASB也對(duì)金融資產(chǎn)的確認(rèn)與計(jì)量進(jìn)行了繼續(xù)修訂與完善，但與IASB的規(guī)定存在很多不同之處（見(jiàn)表2）。

（三）金融資產(chǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際趨同

1.金融資產(chǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同之路――聯(lián)合改進(jìn)項(xiàng)目的啟動(dòng)。2005年，IFRS運(yùn)用于歐盟轄區(qū)內(nèi)上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表的編制，IASB及其準(zhǔn)則體系在全球范圍內(nèi)的影響得到鞏固與加強(qiáng)，并迅速成為各國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則爭(zhēng)相趨同的目標(biāo)。2005年4月和10月，IASB和FASB先后舉行兩次聯(lián)合會(huì)議，會(huì)議圍繞規(guī)范金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、降低金融工具會(huì)計(jì)的復(fù)雜性等問(wèn)題展開(kāi)。IASB與FASB認(rèn)為，未來(lái)所有金融工具都將以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)應(yīng)當(dāng)在當(dāng)期確認(rèn)。

2006年2月，IASB與FASB再次發(fā)表《諒解備忘錄：國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則與美國(guó)GAAP在2006-2007年的趨同路線圖》。在《諒解備忘錄》中，IASB與FASB共同聲明，兩個(gè)委員會(huì)將開(kāi)展合作，以完善和改進(jìn)財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則，并將準(zhǔn)則趨同作為長(zhǎng)遠(yuǎn)目標(biāo)。同時(shí)，IASB與FASB啟動(dòng)了他們的聯(lián)合項(xiàng)目，該聯(lián)合項(xiàng)目的目的是降低金融工具會(huì)計(jì)的復(fù)雜性，完善金融資產(chǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。2008年3月，IASB《“降低金融工具報(bào)告的復(fù)雜性”的討論稿》，隨即FASB發(fā)表了對(duì)此討論稿的評(píng)論意見(jiàn)。

2008年全球金融危機(jī)爆發(fā)，國(guó)際金融機(jī)構(gòu)對(duì)金融工具會(huì)計(jì)以及金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則發(fā)表了很多評(píng)論意見(jiàn)，IASB在綜合了這些意見(jiàn)和討論后，于11月19日提出了“金融工具確認(rèn)和計(jì)量”的改進(jìn)項(xiàng)目。2008年12月15日，F(xiàn)ASB也決定在當(dāng)前議程中增加一個(gè)金融工具會(huì)計(jì)和報(bào)告準(zhǔn)則的改進(jìn)項(xiàng)目。IASB與FASB共同聲明，雙方將聯(lián)合完成改進(jìn)項(xiàng)目，這標(biāo)志著IASB和FASB的“金融工具確認(rèn)和計(jì)量”改進(jìn)聯(lián)合項(xiàng)目正式啟動(dòng)。2009年3月24日，IASB和FASB舉行聯(lián)合會(huì)議，確定“金融工具確認(rèn)和計(jì)量”改進(jìn)聯(lián)合項(xiàng)目最終將形成一個(gè)共同的準(zhǔn)則來(lái)替換FASB和IASB相應(yīng)的金融工具準(zhǔn)則，從而顯著提高金融工具報(bào)告對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告使用者的決策有用性。

2.聯(lián)合改進(jìn)項(xiàng)目的最新進(jìn)展。IASB和FASB承諾共同改進(jìn)金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，但是兩個(gè)委員會(huì)卻選擇了兩種完全不同的戰(zhàn)略。IASB運(yùn)用的是保守戰(zhàn)略，將整個(gè)修訂拆分成三個(gè)階段完成。FASB則選用激進(jìn)戰(zhàn)略，欲一項(xiàng)綜合性的金融資產(chǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，一次性完成改進(jìn)。

（1）IASB近期進(jìn)展情況。2009年5月，IASB修訂了對(duì)金融工具確認(rèn)和計(jì)量改進(jìn)項(xiàng)目的時(shí)間表，并將該項(xiàng)目劃分為四個(gè)內(nèi)容并分三個(gè)階段進(jìn)行，即分類與計(jì)量、減值方法、套期會(huì)計(jì)和終止確認(rèn)。2009年7月，IASB了《金融工具分類與計(jì)量》征求意見(jiàn)稿，針對(duì)金融工具提出兩種計(jì)量基礎(chǔ)：公允價(jià)值和攤余成本。2009年11月12日，IASB了《國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第9號(hào)――金融工具》（IFRS 9），并預(yù)期于2013年1月1日生效。2010年10月28日，IASB了IFRS 9的修訂版，修訂后的IFRS 9保留了之前有關(guān)金融資產(chǎn)分類與計(jì)量的要求，并新加入金融負(fù)債分類和計(jì)量的指引，這標(biāo)志著IASB第一階段工作的順利完成。IFRS 9從計(jì)量屬性入手將金融工具劃分為以公允價(jià)值計(jì)量和以攤余成本計(jì)量?jī)深?，同時(shí)保留公允價(jià)值的選擇權(quán)。2011年12月16日，IASB了《（IFRS 9）的強(qiáng)制生效日期和過(guò)渡性披露》，將2009版和2010版IFRS 9的強(qiáng)制生效日期推遲至自2015年1月1日或以后日期開(kāi)始的年度期間，允許提前采用。對(duì)于第二階段和第三階段的工作，目前尚在征求意見(jiàn)稿階段，未形成終稿。

（2）FASB近期進(jìn)展情況。2010年5月，F(xiàn)ASB了修改金融資產(chǎn)確認(rèn)和計(jì)量準(zhǔn)則建議的“會(huì)計(jì)準(zhǔn)則更新”（Proposed ASU）的征求意見(jiàn)稿《金融工具會(huì)計(jì)與對(duì)衍生工具和套期活動(dòng)會(huì)計(jì)的修訂》，試圖一次性完成金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的修訂。該意見(jiàn)稿涉及金融工具的所有會(huì)計(jì)處理，擴(kuò)大了公允價(jià)值的計(jì)量范圍，要求所有的金融工具都必須以公允價(jià)值計(jì)量，包括貸款。

3.對(duì)聯(lián)合項(xiàng)目的評(píng)述。IASB和FASB的聯(lián)合改進(jìn)項(xiàng)目取得了重要的階段性成果，兩個(gè)委員會(huì)都為改進(jìn)金融工具準(zhǔn)則、降低金融工具會(huì)計(jì)的復(fù)雜性做出了大量的努力與嘗試。

但是，我們從聯(lián)合改進(jìn)項(xiàng)目的階段性成果可以看出，兩個(gè)委員會(huì)并沒(méi)有達(dá)成一致意見(jiàn)，在金融工具分類與計(jì)量這個(gè)重要性議題上存在實(shí)質(zhì)性分歧，主要體現(xiàn)在：一是資產(chǎn)負(fù)債表在多大程度上采用公允價(jià)值計(jì)量。IASB指定符合條件的持有至到期投資、貸款及應(yīng)收款項(xiàng)和通過(guò)測(cè)試的混合工具用攤余成本計(jì)量，其余選用公允價(jià)值計(jì)量；FASB則指定符合條件的短期應(yīng)收款選用攤余成本計(jì)量，其他均按公允價(jià)值計(jì)量。二是公允價(jià)值變動(dòng)在何種情況下允許進(jìn)入其他綜合收益。對(duì)于以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)，IASB并不作為強(qiáng)制性類別，只是針對(duì)權(quán)益工具的選擇權(quán)；而FASB不僅針對(duì)權(quán)益工具，凡是滿足特定條件的債務(wù)工具和混合工具都應(yīng)在此類別計(jì)量。三是否允許金融資產(chǎn)重分類以及具體采用何種重分類標(biāo)準(zhǔn)等問(wèn)題。

雖然存在一些差異，但是從美國(guó)近期在金融工具準(zhǔn)則趨同中的實(shí)際行動(dòng)及其對(duì)趨同的認(rèn)可模式來(lái)看，美國(guó)已經(jīng)接受IFRS作為全球單一高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)展方向，并承諾向其趨同，全球統(tǒng)一的高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則已經(jīng)是不可避免的發(fā)展方向。因此，IASB要做的就是與FASB相關(guān)準(zhǔn)則的趨同。在G20和FSB等各方敦促下，2012年1月，IASB與FASB共同宣布，雙方將進(jìn)一步尋求減少其金融工具分類與計(jì)量之間的差異，IASB將根據(jù)雙方的協(xié)調(diào)對(duì)IFRS 9進(jìn)行“有限范圍”的修改。2012年11月28日，IASB《對(duì) 的有限修訂：分類和計(jì)量》（征求意見(jiàn)稿）（以下簡(jiǎn)稱IFRS 9有限修訂），將金融資產(chǎn)從兩分類調(diào)整為三分類，增加“以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益”作為第三種金融資產(chǎn)分類方式。而FASB則決定改變?cè)瓉?lái)所有貸款都采用公允價(jià)值計(jì)量的要求，允許對(duì)最基本的、不附帶任何特殊條件的標(biāo)準(zhǔn)型金融工具采用攤余成本計(jì)量。

綜上所述，減少分類層次和提升公允價(jià)值地位是金融資產(chǎn)會(huì)計(jì)改革的必然方向，這些改革預(yù)期將對(duì)我國(guó)產(chǎn)生重大影響，我們應(yīng)高度重視。

三、我國(guó)金融資產(chǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的持續(xù)趨同之路

我國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則改革經(jīng)歷了借鑒國(guó)際慣例、與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則協(xié)調(diào)、與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同以及與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則持續(xù)趨同四個(gè)階段。2006年，我國(guó)建立了與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則趨同的新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系，并在近年來(lái)一直努力保持與國(guó)際準(zhǔn)則的持續(xù)趨同。但是持續(xù)趨同工作也面臨著一些困難。從趨同過(guò)程的歷史經(jīng)驗(yàn)看，IASB在修訂準(zhǔn)則的過(guò)程中沒(méi)有考慮我國(guó)實(shí)際情況，因此消除IFRS與我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則差異的道路是艱辛且持久的。面對(duì)IFRS 9的重大修訂與改革，我國(guó)會(huì)計(jì)理論界、實(shí)務(wù)界與監(jiān)管部門應(yīng)當(dāng)積極參與進(jìn)來(lái)，跟蹤其最新動(dòng)態(tài)，一方面向IASB提出反饋意見(jiàn)，促進(jìn)國(guó)際金融資產(chǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在重大修訂時(shí)能考慮到我國(guó)國(guó)情，另一方面應(yīng)逐步加快金融資產(chǎn)會(huì)計(jì)改革進(jìn)程，推進(jìn)與IFES 9的持續(xù)趨同。

參考文獻(xiàn)：

1.汪祥耀，邵毅平.美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則研究――從經(jīng)濟(jì)大蕭條到全球金融危機(jī)[M].上海：立信出版社，2010.

2.黃世忠.后危機(jī)時(shí)代公允價(jià)值會(huì)計(jì)的改革與重塑[J].會(huì)計(jì)研究，2010，（6）：13-19.

3.葛家澍，竇家春，陳朝琳.財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)計(jì)量模式的必然選擇：雙重計(jì)量[J].會(huì)計(jì)研究，2010，（2）：7-12.

4.王霞.國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則修訂評(píng)析與前瞻――以金融工具、合并報(bào)表和收入準(zhǔn)則為例[J].會(huì)計(jì)研究，2012，（4）：8-13.

第2篇：金融資產(chǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則范文

[關(guān)鍵詞]可供交易金融資產(chǎn)　交易性金融資產(chǎn)　會(huì)計(jì)處理差異　比較

我國(guó)經(jīng)濟(jì)迅猛的發(fā)展，金融資產(chǎn)得以廣泛使用，新準(zhǔn)則引入了國(guó)際通用的新名詞將金融資產(chǎn)加以區(qū)分，順應(yīng)了我國(guó)會(huì)計(jì)核算與國(guó)際接軌的趨勢(shì)。準(zhǔn)則把除長(zhǎng)期股權(quán)投資以外的金融資產(chǎn)劃分為四類，其中交易性金融資產(chǎn)和可供出售金融資產(chǎn)由于計(jì)價(jià)相同且都存在活躍市場(chǎng)、活躍報(bào)價(jià)且出手的時(shí)間點(diǎn)上較為含糊，在現(xiàn)實(shí)會(huì)計(jì)處理中這兩個(gè)科目的運(yùn)用隨意性比較大，為企業(yè)進(jìn)行盈余管理留下了操作空間。本文以此為出發(fā)點(diǎn)，將討論兩者之間的會(huì)計(jì)處理差異。

一、初始確認(rèn)的比較

交易性金融資產(chǎn)：應(yīng)按照取得時(shí)的公允價(jià)值進(jìn)行初始計(jì)量，相關(guān)交易費(fèi)用應(yīng)當(dāng)直接計(jì)入當(dāng)期損益。取得時(shí)支付的價(jià)款中，若包含已宣告單位發(fā)放的應(yīng)收股利或已到期但尚未領(lǐng)取的債券利息的，應(yīng)該單獨(dú)確認(rèn)為應(yīng)收股利（應(yīng)收利息）。

可供出售金融資產(chǎn)：取得時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照其公允價(jià)值與交易費(fèi)用之和作為初始成本。支付的價(jià)款中包含的已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息或已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利，應(yīng)單獨(dú)確認(rèn)為應(yīng)收股利（應(yīng)收利息）。

比較：在初始確認(rèn)方面，二者的相同點(diǎn)為：將支付的價(jià)款中包含的已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息或已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利單獨(dú)確認(rèn)為應(yīng)收股利（應(yīng)收利息）。不同點(diǎn)為對(duì)相關(guān)交易費(fèi)用的處理不同。

二、后續(xù)計(jì)量的比較：

1.交易性金融資產(chǎn)：

（1）持有期間，對(duì)于被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金福利或企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日按分期付息、一次還本債券投資的票面利率計(jì)算的利息，應(yīng)當(dāng)記入“應(yīng)收股利”或“應(yīng)收利息”，并同時(shí)計(jì)入當(dāng)期投資收益。

（2）資產(chǎn)負(fù)債表日，應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值計(jì)量，公允價(jià)值與賬面余額的差異，借記或貸記“交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)”，貸記或借記“公允價(jià)值變動(dòng)損益”。

（3）此外，交易性金融資產(chǎn)不提減值準(zhǔn)備。

2.可供出售金融資產(chǎn)：

（1）持有期間取得的利息或現(xiàn)金股利，應(yīng)當(dāng)計(jì)入投資收益。

（2）資產(chǎn)負(fù)債表日，應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值計(jì)量，且將公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入“資本公積——其他資本公積”。有活躍交易市場(chǎng)報(bào)價(jià)的，期末按公允價(jià)值計(jì)價(jià)，公允價(jià)值變動(dòng)損益在調(diào)整“可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)”賬面數(shù)值的同時(shí)，應(yīng)當(dāng)調(diào)整權(quán)益中的“資本公積——其他資本公積”。

（3）發(fā)生減值損失，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。外幣貨幣性金融資產(chǎn)，其形成的匯兌差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。采用實(shí)際利率法計(jì)算的利息，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。同時(shí)，發(fā)生減值時(shí)，應(yīng)將原來(lái)計(jì)入“資本公積——其他資本公積”的因公允價(jià)值下降而形成的累計(jì)損失予以轉(zhuǎn)出，計(jì)入當(dāng)期損益。另外，對(duì)已經(jīng)確認(rèn)價(jià)值損失的可供出售債務(wù)工具，在隨后的會(huì)計(jì)期間其公允價(jià)值已上升的，價(jià)值損失應(yīng)予以轉(zhuǎn)回，計(jì)入當(dāng)期損益，而對(duì)權(quán)益工具投資發(fā)生的減值損失，不得通過(guò)損益轉(zhuǎn)回，必須通過(guò)所有者權(quán)益轉(zhuǎn)回。

比較：從以上的闡述來(lái)看，持有期間，二者因應(yīng)收股利或者應(yīng)收利息而確定投資收益是一致的。不同的一是公允價(jià)值變動(dòng)損益計(jì)入的賬戶不同，交易性金融資產(chǎn)計(jì)入當(dāng)期損益（投資收益），而可供出售金融資產(chǎn)計(jì)入所有者權(quán)益（資本公積）；二是可供出售金融融資產(chǎn)可以計(jì)提減值準(zhǔn)備，而交易性金融資產(chǎn)不可；此外根據(jù)準(zhǔn)則規(guī)定可供出售金融資產(chǎn)可以進(jìn)行重新分類為持有至到期投資。

三、處置的比較

交易性金融資產(chǎn)：新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定其投資損益在出售時(shí)才予以確認(rèn)，金額為出售凈價(jià)與初始成本的差額。但持有期內(nèi)企業(yè)已經(jīng)確認(rèn)資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)并計(jì)入各期損益，為避免資產(chǎn)損益的重復(fù)計(jì)算，出售時(shí)實(shí)際收到金額與資產(chǎn)賬面成本及按規(guī)定確認(rèn)的投資收益的差額，調(diào)整到原已入賬的“公允價(jià)值變動(dòng)損益”賬戶。

可供出售金融資產(chǎn)：新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，出售時(shí)，將實(shí)收金額與資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額確認(rèn)為投資收益，計(jì)入當(dāng)期損益，同時(shí)將原來(lái)直接計(jì)入所有者權(quán)益的公允價(jià)值變動(dòng)累計(jì)月轉(zhuǎn)出計(jì)入投資損益。

比較：從上述闡述中可以看出，處置時(shí)，交易性金融資產(chǎn)和可供出售金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理類似。二者期末計(jì)價(jià)采用公允價(jià)值模式，其投資收益均在出售時(shí)確認(rèn)。持有期內(nèi)確認(rèn)的未實(shí)現(xiàn)損益，一方面調(diào)整金融資產(chǎn)的賬面余額，以反映該類投資的持有風(fēng)險(xiǎn)，同時(shí)視資產(chǎn)的性質(zhì)（持有目的）不同，分別計(jì)入當(dāng)期損益或權(quán)益處理。

由上可知，兩者在不同期間核算上有很大差別，然而，在判斷一項(xiàng)金融資產(chǎn)時(shí)，卻又有著較大的可操作性，實(shí)際主要是依據(jù)會(huì)計(jì)人員的主觀判斷，這就給企業(yè)的盈余管理帶來(lái)了更多空間。我國(guó)對(duì)于金融資產(chǎn)的定義與核算才剛剛建立，問(wèn)題較多，相信在會(huì)計(jì)研究人員的不斷探索中，這些問(wèn)題能夠一一解決，使得會(huì)計(jì)工作更加規(guī)范，更加具有可比性。

參考文獻(xiàn)：

第3篇：金融資產(chǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則范文

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)――金融工具確認(rèn)和計(jì)量》第十八條“可供出售金融資產(chǎn)，是指初始確認(rèn)時(shí)即被指定為可供出售的非衍生金融資產(chǎn)，以及除下列各類資產(chǎn)以外的金融資產(chǎn)：貸款和應(yīng)收款項(xiàng)，持有至到期投資，以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。”

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解》對(duì)于可供出售金融資產(chǎn)的解釋是“對(duì)于公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的金融資產(chǎn)，企業(yè)可以將其直接指定為可供出售金融資產(chǎn)。例如，在活躍市場(chǎng)上有報(bào)價(jià)的股票投資、債券投資等。如企業(yè)沒(méi)有將其劃分為其他三類金融資產(chǎn)，則應(yīng)將其作為可供出售金融資產(chǎn)處理。”

從上述描述中我們不難發(fā)現(xiàn)，無(wú)論企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則原文還是頗具權(quán)威的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解，都沒(méi)有對(duì)該資產(chǎn)的概念與特點(diǎn)給出一個(gè)令人信服的解釋。我們根本就無(wú)法知道應(yīng)當(dāng)如何具體解釋“可供出售金融資產(chǎn)”，也無(wú)法得知這種資產(chǎn)的認(rèn)定條件和具體特點(diǎn)。企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則原文告訴我們它是“非衍生金融資產(chǎn)”，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解又告訴我們“公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量”。但是任何一個(gè)財(cái)務(wù)工作者都無(wú)法單憑這兩個(gè)特征來(lái)判斷企業(yè)取得的股票、債券或基金，到底是“交易性金融資產(chǎn)”還是“可供出售金融資產(chǎn)”，只能依靠管理層的“指定”，而各企業(yè)的管理層對(duì)于企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則又了解多少呢？

一個(gè)專項(xiàng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，對(duì)于在企業(yè)資本運(yùn)作中占有重要地位而又極為敏感的資產(chǎn)項(xiàng)目，既沒(méi)有一個(gè)清晰的概念解釋，又沒(méi)有界定嚴(yán)格的認(rèn)定條件，還沒(méi)有鮮明的特點(diǎn)描述。這種狀況無(wú)論對(duì)于財(cái)務(wù)工作者的具體核算工作，還是教學(xué)科研工作者對(duì)于資產(chǎn)的研究，乃至企業(yè)管理人員對(duì)于企業(yè)資產(chǎn)的運(yùn)作和審計(jì)工作者的審計(jì)工作，都極為不利。

二、關(guān)于“可供出售金融資產(chǎn)”的初始計(jì)量

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)――金融工具確認(rèn)和計(jì)量》第三十條規(guī)定“企業(yè)初始確認(rèn)金融資產(chǎn)或金融負(fù)債，應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值計(jì)量。對(duì)于以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)或金融負(fù)債，相關(guān)交易費(fèi)用應(yīng)當(dāng)直接計(jì)入當(dāng)期損益；對(duì)于其他類別的金融資產(chǎn)或金融負(fù)債，相關(guān)交易費(fèi)用應(yīng)當(dāng)計(jì)入初始確認(rèn)金額。”

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解》關(guān)于金融資產(chǎn)初始計(jì)量的解釋為“企業(yè)初始確認(rèn)金融資產(chǎn)或金融負(fù)債時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值計(jì)量。對(duì)于以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)或金融負(fù)債，相關(guān)交易費(fèi)用應(yīng)當(dāng)直接計(jì)入當(dāng)期損益；對(duì)于其他類別的金融資產(chǎn)或金融負(fù)債，相關(guān)交易費(fèi)用應(yīng)當(dāng)計(jì)入初始確認(rèn)金額。其中，金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的公允價(jià)值，通常應(yīng)當(dāng)以市場(chǎng)交易價(jià)格為基礎(chǔ)確定。交易費(fèi)用，是指可直接歸屬于購(gòu)買、發(fā)行或處置金融工具新增的外部費(fèi)用。新增的外部費(fèi)用，是指企業(yè)不購(gòu)買、發(fā)行或處置金融工具就不會(huì)發(fā)生的費(fèi)用，包括支付給機(jī)構(gòu)、咨詢公司、券商等的手續(xù)費(fèi)和傭金及其他必要支出，不包括債券溢價(jià)、折價(jià)、融資費(fèi)用、內(nèi)部管理成本及其他與交易不直接相關(guān)的費(fèi)用。交易費(fèi)用構(gòu)成實(shí)際利息的組成部分。企業(yè)取得金融資產(chǎn)所支付的價(jià)款中包含的已宣告但尚未發(fā)放的債券利息或現(xiàn)金股利，應(yīng)當(dāng)單獨(dú)確認(rèn)為應(yīng)收項(xiàng)目進(jìn)行處理?！?/p>

（一）關(guān)于取得時(shí)交易費(fèi)用的處理

根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及其講解的闡述，企業(yè)由于取得金融資產(chǎn)發(fā)生的交易費(fèi)用，既有可能資本化也有可能費(fèi)用化，即使是同樣以公允價(jià)值后續(xù)計(jì)量的“交易性金融資產(chǎn)”和“可供出售金融資產(chǎn)”，在取得環(huán)節(jié)發(fā)生的交易費(fèi)用前者應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益（投資收益），而后者則計(jì)入取得成本。

現(xiàn)實(shí)中“交易性金融資產(chǎn)”和“可供出售金融資產(chǎn)”的區(qū)分是很模糊的，只不過(guò)“可供出售金融資產(chǎn)”必須是“非衍生金融資產(chǎn)”而已。而對(duì)于存在形態(tài)相近、后續(xù)計(jì)量屬性相同的兩類資產(chǎn)，卻采取了截然不同的初始費(fèi)用處理模式，讓人很難理解。尤其各項(xiàng)支出的費(fèi)用化還是資本化問(wèn)題，一直是備受社會(huì)關(guān)注的敏感話題，容易給一些不法企業(yè)隱瞞費(fèi)用虛構(gòu)利潤(rùn)提供機(jī)會(huì)，也給會(huì)計(jì)核算和學(xué)習(xí)帶來(lái)諸多不便。

（二）關(guān)于可供出售債券的初始計(jì)量

其實(shí)無(wú)論《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（2006）》還是《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解（2006）》都沒(méi)有明確具體地描述債券形式的可供出售金融資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)如何進(jìn)行初始計(jì)量。從相關(guān)文字中能夠獲知如下信息：應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值計(jì)量；相關(guān)交易費(fèi)用應(yīng)當(dāng)計(jì)入初始確認(rèn)金額；交易費(fèi)用不包括債券溢價(jià)、折價(jià)；交易費(fèi)用構(gòu)成實(shí)際利息的組成部分；企業(yè)取得金融資產(chǎn)所支付的價(jià)款中包含的已宣告但尚未發(fā)放的債券利息或現(xiàn)金股利應(yīng)當(dāng)單獨(dú)確認(rèn)為應(yīng)收項(xiàng)目進(jìn)行處理。根本沒(méi)有規(guī)定債券面值和債券溢價(jià)、折價(jià)應(yīng)如何處理?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――應(yīng)用指南（2006）》在“附錄既會(huì)計(jì)科目和主要賬務(wù)處理”中，對(duì)于企業(yè)取得可供出售債券資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理規(guī)定如下：企業(yè)取得可供出售金融資產(chǎn)為債券投資的，應(yīng)當(dāng)按債券的面值，借記本科目（成本），按支付的價(jià)款中包含的已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息，借記“應(yīng)收利息”科目，按實(shí)際支付的價(jià)款，貸記“銀行存款”等，按差額，借記或貸記本科目（利息調(diào)整）。

也就是說(shuō)，對(duì)于可供出售債券的初始計(jì)量，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及講解的規(guī)定與企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)用指南的規(guī)定并不一致，所執(zhí)行的也不是真正意義上的按公允價(jià)值計(jì)量。其他能夠以公允價(jià)值計(jì)量的資產(chǎn)，如投資性房地產(chǎn)、交易性金融資產(chǎn)等都以取得時(shí)的公允價(jià)值計(jì)入“成本”，而偏偏可供出售債券資產(chǎn)還要考慮面值以及面值與公允價(jià)值的差價(jià)，在日后還要考慮“應(yīng)計(jì)利息”，這實(shí)際上偏離了公允價(jià)值計(jì)量模式，而更接近于“持有至到期投資”的計(jì)量。

筆者認(rèn)為，企業(yè)所有能夠以公允價(jià)值計(jì)量的資產(chǎn)項(xiàng)目都應(yīng)當(dāng)采用統(tǒng)一的初始會(huì)計(jì)處理模式，即在本資產(chǎn)科目下僅設(shè)“成本”與“公允價(jià)值變動(dòng)”兩個(gè)明細(xì)科目，取得相關(guān)資產(chǎn)時(shí)按公允價(jià)值計(jì)入“成本”。不能顧此失彼，既要考慮取得時(shí)的公允價(jià)值又要兼顧利息、折價(jià)、溢價(jià)，這種復(fù)雜的計(jì)量模式為企業(yè)日常會(huì)計(jì)核算和專業(yè)學(xué)習(xí)考試帶來(lái)了諸多不必要的麻煩。

三、結(jié)論

第4篇：金融資產(chǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則范文

關(guān)鍵詞：交易性金融資產(chǎn)，可供出售金融資產(chǎn)，盈余管理

 

隨著全球經(jīng)濟(jì)一體化進(jìn)程的加快，我國(guó)會(huì)計(jì)處理不斷與國(guó)際接軌，財(cái)政部于2006年2月15日印發(fā)了新的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，其中《第22號(hào)――金融工具確認(rèn)和計(jì)量》正是國(guó)際會(huì)計(jì)趨同的產(chǎn)物。

根據(jù)新準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)在取得除長(zhǎng)期股權(quán)投資準(zhǔn)則所規(guī)范的股權(quán)投資等金融資產(chǎn)以外的企業(yè)金融資產(chǎn)時(shí)，應(yīng)根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)――金融工具確認(rèn)與計(jì)量》中對(duì)金融資產(chǎn)劃分為四類：以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)（包括交易性金融資產(chǎn)和指定為公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)）、持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)及可供出售金融資產(chǎn)。其中交易性金融資產(chǎn)的目的主要是為了近期內(nèi)出售或回購(gòu)；可供出售金融資產(chǎn)是指初始確認(rèn)時(shí)即被指定為可供出售的非衍生金融資產(chǎn)。

新準(zhǔn)則對(duì)金融資產(chǎn)的規(guī)定本希望能夠改善上市公司的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，但是由于新準(zhǔn)則仍存在缺陷，反而給上市公司管理層提供了一定的盈余管理空間。其中對(duì)交易性金融資產(chǎn)和可供出售金融資產(chǎn)的劃分，主要取決于管理層的持有意圖。交易性金融資產(chǎn)和可供出售金融資產(chǎn)均以公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，但不同的是，交易性金融資產(chǎn)按公允價(jià)值且其變動(dòng)形成的利得或損失計(jì)入當(dāng)期損益，影響的是利潤(rùn)表；而可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)形成的利得或損失計(jì)入所有者權(quán)益，直到該金融資產(chǎn)終止確認(rèn)時(shí)再轉(zhuǎn)出，計(jì)入當(dāng)期損益。于是管理層在初始確認(rèn)某項(xiàng)金融資產(chǎn)時(shí)可以選擇持有期間的公允價(jià)值變動(dòng)損益是計(jì)入利潤(rùn)還是計(jì)入資本公積。

比如購(gòu)入一支存在活躍市場(chǎng)的債券，按照管理層的持有意圖，可以被分為交易性金融資產(chǎn)，持有到期金融資產(chǎn)，可供出售金融資產(chǎn)；同樣一支活躍股票，按照管理層的持有意圖可以分為交易性金融資產(chǎn)、可供出售金融資產(chǎn)。分類不同，計(jì)量方式就不同，對(duì)于當(dāng)期及以后各期的損益、權(quán)益影響也不同。。其中可供出售金融資產(chǎn)以公允價(jià)值計(jì)量，而且在終止確認(rèn)和計(jì)提減值準(zhǔn)備前，變動(dòng)計(jì)入權(quán)益，不計(jì)入損益；在終止確認(rèn)或計(jì)提減值準(zhǔn)備時(shí)可將累計(jì)變動(dòng)計(jì)入損益；這就為管理層管理利潤(rùn)、每股凈利潤(rùn)等提供了一個(gè)很好的工具。而且從上市公司已公告的報(bào)表來(lái)看，金融資產(chǎn)中存在相當(dāng)部分的可供出售金融資產(chǎn)，特別是銀行和保險(xiǎn)公司。也就是已經(jīng)很多上市公司已經(jīng)利用可供出售金融資產(chǎn)作為盈余管理的工具了。。而且隨著越來(lái)越多的公司擁有越來(lái)越多的金融資產(chǎn)，可供出售資產(chǎn)將成為更多公司的利潤(rùn)調(diào)節(jié)器，成為其盈余管理的工具。

那么如果想要防止管理層利用對(duì)金融資產(chǎn)分類選擇來(lái)進(jìn)行盈余管理，從根本上有關(guān)部門應(yīng)進(jìn)一步完善該準(zhǔn)則，對(duì)金融資產(chǎn)分類標(biāo)準(zhǔn)方面做出較詳細(xì)的規(guī)定，盡量減少和克服其自身的不確定性，避免使用者誤解，使之更具操作性。。

而自2008年金融危機(jī)以來(lái)，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)（IASB）做了大量改進(jìn)國(guó)際準(zhǔn)則的工作，其中為積極推進(jìn)降低金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則復(fù)雜性的綜合項(xiàng)目而全面修改金融會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。2009年11月12日IASB了《國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第9號(hào)――金融工具》（IFRS9），完成了第一階段解決金融資產(chǎn)的計(jì)量和分類問(wèn)題的工作，這是IASB取代《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第39號(hào)――金融工具：確認(rèn)和計(jì)量》（IAS39）項(xiàng)目的第一步。

IFRS9要求“金融資產(chǎn)在初始確認(rèn)時(shí)作出分類，并以下列基礎(chǔ)計(jì)量：攤余成本或公允價(jià)值。滿足下列條件時(shí)，金融資產(chǎn)按攤余成本計(jì)量：業(yè)務(wù)模式的目標(biāo)是持有資產(chǎn)以獲取合同現(xiàn)金流量；及合同條款僅導(dǎo)致在特定日期產(chǎn)生支付本金以及未償還本金的利息的現(xiàn)金流量。所有其他金融資產(chǎn)都須按公允價(jià)值計(jì)量。”IFRS9刪除了目前IAS39規(guī)定的持有至到期投資、可供出售的金融資產(chǎn)以及貸款和應(yīng)收款項(xiàng)這幾個(gè)類別，分類基準(zhǔn)是基于企業(yè)的業(yè)務(wù)模式和金融資產(chǎn)的合同現(xiàn)金流量的特征。企業(yè)業(yè)務(wù)模式由企業(yè)的關(guān)鍵管理人員確定，不再取決于管理層對(duì)單個(gè)金融資產(chǎn)的意圖，而是在一個(gè)更高的層面來(lái)確定。企業(yè)對(duì)金融資產(chǎn)的管理可能有多過(guò)一個(gè)的管理模式，亦可根據(jù)不同的目標(biāo)管理不同的資產(chǎn)組合。

計(jì)量上，IFRS9取消了IAS39的例外情況，即不再允許公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的無(wú)報(bào)價(jià)權(quán)益工具投資和相關(guān)的衍生工具按成本計(jì)量。這些金融工具現(xiàn)改按公允價(jià)值計(jì)量，但準(zhǔn)則亦指出在某些限定情況下，成本可能是公允價(jià)值的一個(gè)恰當(dāng)估值。以公允價(jià)值計(jì)量的金融資產(chǎn)的公允價(jià)值所有變動(dòng)均在損益中確認(rèn)，選擇將公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的權(quán)益投資和屬于套期關(guān)系一部分的資產(chǎn)除外。按攤余成本計(jì)量的資產(chǎn)的利得或損失，在相關(guān)資產(chǎn)終止確認(rèn)時(shí)、減值或重分類時(shí)和通過(guò)適用實(shí)際利率法，確認(rèn)于損益。

雖然目前國(guó)際、國(guó)內(nèi)已修訂或?qū)⒁抻喯嚓P(guān)的準(zhǔn)則，但就當(dāng)前中國(guó)的情形我還有幾點(diǎn)建議。

（一）建議企業(yè)自我約束地選擇會(huì)計(jì)政策

企業(yè)是市場(chǎng)中最重要的主體，企業(yè)選擇會(huì)計(jì)政策應(yīng)受國(guó)家、所有者、債權(quán)人、經(jīng)濟(jì)環(huán)境以及企業(yè)自身的多重制約。從社會(huì)責(zé)任、法律義務(wù)和自身利益出發(fā)，企業(yè)在選擇會(huì)計(jì)政策時(shí)，無(wú)論是投資者還是經(jīng)營(yíng)管理者都必須進(jìn)行自我約束，合法合理地選擇會(huì)計(jì)政策，選擇有利于提高企業(yè)形象的會(huì)計(jì)政策。

（二）建議有關(guān)監(jiān)管方的強(qiáng)化監(jiān)督，加大執(zhí)法力度

各有關(guān)執(zhí)法部門應(yīng)強(qiáng)化執(zhí)法意識(shí)，加大執(zhí)法力度，嚴(yán)厲打擊各種會(huì)計(jì)信息披露違法行為，從執(zhí)法上使造假者受到震懾。讓每個(gè)企業(yè)家、會(huì)計(jì)人員明白造假所付的成本與風(fēng)險(xiǎn)要遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于造假所得到的收益，真正做到有法必依，違法必究，執(zhí)法必嚴(yán)，維護(hù)市場(chǎng)的正常經(jīng)濟(jì)秩序。

主要參考文獻(xiàn)

[1] 中華人民共和國(guó)財(cái)政部．企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則2006[M] ．北京： 經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，2006．

[2] 中華人民共和國(guó)財(cái)政部．企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則―應(yīng)用指南2006[M] ．北京：經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，2006．

[3] 中華人民共和國(guó)財(cái)政部．中國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則持續(xù)全面趨同路線圖（征求意見(jiàn)稿）[S]. 2010.04

第5篇：金融資產(chǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則范文

【關(guān)鍵詞】 金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移； 確認(rèn)條件； 會(huì)計(jì)處理方法； 探討

為適應(yīng)企業(yè)金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓交易會(huì)計(jì)核算的需要，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第23號(hào)――金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移》對(duì)金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的確認(rèn)和計(jì)量做出了明確的規(guī)定。本文主要對(duì)金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的確認(rèn)條件以及會(huì)計(jì)處理方法進(jìn)行了深入的研究，并就其中存在的問(wèn)題提出了筆者獨(dú)特的觀點(diǎn)和看法，同時(shí)進(jìn)一步提出了改進(jìn)的建議。

一、金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移確認(rèn)條件的探討

我國(guó)現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移是指企業(yè)（轉(zhuǎn)出方）將金融資產(chǎn)（包括單項(xiàng)或一組類似的金融資產(chǎn)）讓與或交付給金融資產(chǎn)發(fā)行方以外的另一方（轉(zhuǎn)入方）。金融資產(chǎn)的轉(zhuǎn)移具體又包括兩種情形：一是企業(yè)將收取金融資產(chǎn)現(xiàn)金流量的權(quán)利轉(zhuǎn)移給了另一方，在這種情況下，企業(yè)轉(zhuǎn)移收取現(xiàn)金流量的權(quán)利就意味著該項(xiàng)金融資產(chǎn)發(fā)生了全部或部分的轉(zhuǎn)移。二是企業(yè)將金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移給另一方，但保留收取金融資產(chǎn)現(xiàn)金流量的權(quán)利，并承擔(dān)將收取的現(xiàn)金流量支付給最終收款方的義務(wù)。在第二種情形中，準(zhǔn)則特別強(qiáng)調(diào)了只有企業(yè)從該項(xiàng)金融資產(chǎn)收到對(duì)等的現(xiàn)金流量時(shí)，才有義務(wù)將收取的現(xiàn)金流量及時(shí)支付給最終的收款方，并且企業(yè)在將收取的現(xiàn)金流量支付給最終收款方之前，無(wú)權(quán)將該現(xiàn)金流量進(jìn)行再投資。

同時(shí)，現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則還明確了金融資產(chǎn)終止確認(rèn)和繼續(xù)確認(rèn)的條件。終止確認(rèn)是指將金融資產(chǎn)從企業(yè)的賬戶和資產(chǎn)負(fù)債表內(nèi)轉(zhuǎn)出。終止確認(rèn)包括兩個(gè)條件：一是企業(yè)已將金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給轉(zhuǎn)入方，應(yīng)當(dāng)終止確認(rèn)金融資產(chǎn)；二是企業(yè)既沒(méi)有轉(zhuǎn)移也沒(méi)有保留金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬，但放棄了對(duì)該金融資產(chǎn)控制的，也應(yīng)當(dāng)終止確認(rèn)金融資產(chǎn)。

對(duì)于現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中有關(guān)金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移確認(rèn)條件的規(guī)定，筆者有不同的看法：

第一，我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中對(duì)于資產(chǎn)的確認(rèn)條件規(guī)定，若企業(yè)擁有或控制，預(yù)期能夠帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的資源，應(yīng)確認(rèn)為企業(yè)的資產(chǎn)。如果企業(yè)已將金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給轉(zhuǎn)入方，即已將收取金融資產(chǎn)現(xiàn)金流量的權(quán)利轉(zhuǎn)移給另一方，則說(shuō)明企業(yè)不能夠控制該項(xiàng)金融資產(chǎn)，也不能為其帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益，應(yīng)當(dāng)終止確認(rèn)金融資產(chǎn)。但如果企業(yè)雖然將金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移給另一方，但仍然保留收取金融資產(chǎn)現(xiàn)金流量的權(quán)利，則說(shuō)明企業(yè)仍然能夠控制該項(xiàng)金融資產(chǎn)，并且預(yù)期能夠?yàn)槠髽I(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益，不應(yīng)當(dāng)終止確認(rèn)金融資產(chǎn)。因此，準(zhǔn)則中關(guān)于金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移確認(rèn)條件的第二種情形中金融資產(chǎn)的轉(zhuǎn)出方仍“保留收取金融資產(chǎn)現(xiàn)金流量的權(quán)利”，就不能夠終止確認(rèn)金融資產(chǎn)。

第二，現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則也明確了“保留收取金融資產(chǎn)現(xiàn)金流量的權(quán)利，要承擔(dān)將收取的現(xiàn)金流量支付給最終收款方的義務(wù)，并且企業(yè)在將收取的現(xiàn)金流量支付給最終收款方之前，無(wú)權(quán)將該現(xiàn)金流量進(jìn)行再投資”。這種規(guī)定看似符合資產(chǎn)終止確認(rèn)的條件，可以作為金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的確認(rèn)條件，終止確認(rèn)金融資產(chǎn)，但實(shí)則難以判斷。例如，如果甲銀行以不附追索權(quán)的方式將一筆貸款出售給乙銀行，甲銀行必須將收到的本息支付給乙銀行，若沒(méi)有收到就不給；甲銀行如果將收到的本息用于投資，則取得的投資收益也要一并歸還乙銀行。上述案例中，雖然甲銀行這筆貸款的轉(zhuǎn)出符合金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移確認(rèn)的條件，但實(shí)際操作中很難判定貸款本息與投資收益的歸屬權(quán)，實(shí)際上甲銀行仍然具有該金融資產(chǎn)的控制權(quán)。按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中“實(shí)質(zhì)重于形式”的原則，甲銀行可以繼續(xù)確認(rèn)金融資產(chǎn)。因此筆者認(rèn)為，企業(yè)對(duì)于保留收取金融資產(chǎn)現(xiàn)金流量的權(quán)利，同時(shí)要承擔(dān)將收取的現(xiàn)金流量支付給最終收款方的義務(wù)的金融資產(chǎn)，可以繼續(xù)確認(rèn)金融資產(chǎn)，并將支付現(xiàn)金流量轉(zhuǎn)移給另一方的義務(wù)確認(rèn)為一項(xiàng)金融負(fù)債。

第三，現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在終止確認(rèn)金融資產(chǎn)的第二個(gè)條件中有這樣的規(guī)定：“企業(yè)既沒(méi)有轉(zhuǎn)移也沒(méi)有保留金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬，但放棄了對(duì)該金融資產(chǎn)控制的，也應(yīng)當(dāng)終止確認(rèn)金融資產(chǎn)”。對(duì)于企業(yè)是否已放棄了對(duì)該金融資產(chǎn)的控制，準(zhǔn)則是這樣解釋的：“轉(zhuǎn)入方能夠單獨(dú)將轉(zhuǎn)入的金融資產(chǎn)整體出售給與其不存在關(guān)聯(lián)方的第三方，且沒(méi)有額外條件對(duì)此項(xiàng)出售加以限制的，表明企業(yè)已放棄對(duì)該金融資產(chǎn)的控制”。從準(zhǔn)則的解釋中可以看出，金融資產(chǎn)的轉(zhuǎn)出方是否已放棄了對(duì)該金融資產(chǎn)的控制，主要取決于金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)入方是否能夠單獨(dú)并不受限制地將金融資產(chǎn)整體出售給與其不存在關(guān)聯(lián)方的第三方，實(shí)際上是取決于轉(zhuǎn)入方是否有出售被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的實(shí)際能力。顯然，在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)操作中，由金融資產(chǎn)的轉(zhuǎn)出方來(lái)判斷金融資產(chǎn)的轉(zhuǎn)入方有沒(méi)有單獨(dú)不受限制地整體出售金融資產(chǎn)的能力是很困難的。況且，判斷企業(yè)是否已放棄對(duì)該金融資產(chǎn)的控制，不僅要判斷金融資產(chǎn)的轉(zhuǎn)入方是否“能夠自由地處置”該項(xiàng)轉(zhuǎn)入的金融資產(chǎn)，還要涉及到金融市場(chǎng)上的諸多因素，如該金融資產(chǎn)是否存在活躍的交易市場(chǎng)等。另外，金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的方式很多，如附回購(gòu)協(xié)議的金融資產(chǎn)的出售、轉(zhuǎn)入方出售轉(zhuǎn)入的金融資產(chǎn)時(shí)附有的看漲期權(quán)、采用保留次級(jí)權(quán)益或提供信用擔(dān)保等進(jìn)行信用增級(jí)的金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移等，在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，轉(zhuǎn)出方也難以判斷是否放棄了該金融資產(chǎn)的控制權(quán)。

綜上所述，筆者認(rèn)為，既然在金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移中，轉(zhuǎn)出方很難判斷該項(xiàng)金融資產(chǎn)是否已放棄控制權(quán)，就不應(yīng)將該情形作為金融資產(chǎn)終止確認(rèn)的條件。因此，企業(yè)既沒(méi)有轉(zhuǎn)移也沒(méi)有保留金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬，不論是否放棄了對(duì)該金融資產(chǎn)的控制，均應(yīng)繼續(xù)確認(rèn)為金融資產(chǎn)。

二、金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移會(huì)計(jì)處理方法的探討

現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的計(jì)量按照滿足終止確認(rèn)條件金融資產(chǎn)的整體轉(zhuǎn)移、部分轉(zhuǎn)移和不滿足終止確認(rèn)條件金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移三種不同的方法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，筆者就有關(guān)會(huì)計(jì)處理中存在的問(wèn)題提出自己的看法：

（一）滿足終止確認(rèn)條件金融資產(chǎn)整體轉(zhuǎn)移的會(huì)計(jì)處理

現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)金融資產(chǎn)整體轉(zhuǎn)移符合終止確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)按以下兩項(xiàng)金額的差額確認(rèn)為當(dāng)期損益：（1）所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值；（2）因轉(zhuǎn)移而收到的對(duì)價(jià)，與原直接計(jì)入所有者權(quán)益的公允價(jià)值變動(dòng)累計(jì)額（涉及轉(zhuǎn)移的金融資產(chǎn)為可供出售金融資產(chǎn)的情形）之和。其計(jì)算公式如下：

金融資產(chǎn)整體轉(zhuǎn)移損益=因轉(zhuǎn)移收到的對(duì)價(jià)+原直接計(jì)入所有者權(quán)益的公允價(jià)值變動(dòng)累計(jì)利得（如為累計(jì)損失，應(yīng)為減項(xiàng)）-所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值

例1：甲公司于2010年10月10日銷售一批商品給乙公司，價(jià)款合計(jì)585萬(wàn)元，款項(xiàng)尚未收到。2010年12月31日，甲公司對(duì)該項(xiàng)應(yīng)收賬款計(jì)提了60萬(wàn)元的壞賬準(zhǔn)備。2011年1月15日，經(jīng)與中國(guó)工商銀行協(xié)商，甲公司將該項(xiàng)應(yīng)收賬款出售給中國(guó)工商銀行，出售價(jià)格為480萬(wàn)元；中國(guó)工商銀行無(wú)法收回貨款時(shí)，不能向甲公司追償。

甲公司出售該項(xiàng)應(yīng)收賬款時(shí)會(huì)計(jì)處理如下：

借：銀行存款480

壞賬準(zhǔn)備 60

營(yíng)業(yè)外支出45

貸：應(yīng)收賬款 585

（二）滿足終止確認(rèn)條件金融資產(chǎn)部分轉(zhuǎn)移的會(huì)計(jì)處理

現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)金融資產(chǎn)部分轉(zhuǎn)移符合終止確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)將所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)整體的賬面價(jià)值，在終止確認(rèn)部分和未終止確認(rèn)部分之間，按各自的相對(duì)公允價(jià)值進(jìn)行分?jǐn)?，并將以下兩?xiàng)金額的差額確認(rèn)為當(dāng)期損益：（1）終止確認(rèn)部分的賬面價(jià)值；（2）終止確認(rèn)部分的對(duì)價(jià)，與原直接計(jì)入所有者權(quán)益的公允價(jià)值變動(dòng)累計(jì)額中對(duì)應(yīng)終止確認(rèn)部分的金額（涉及轉(zhuǎn)移的金融資產(chǎn)為可供出售金融資產(chǎn)的情形）之和。

例2：甲公司于2010年12月2日在證券市場(chǎng)上購(gòu)入A上市公司普通股股票100萬(wàn)股，每股買價(jià)10元，另支付交易手續(xù)費(fèi)1萬(wàn)元。2010年12月31日，A公司股票價(jià)格為每股12元。2011年1月12日，甲公司出售A公司股票40萬(wàn)股，每股售價(jià)13元，扣除0.5萬(wàn)元手續(xù)費(fèi)后，余款存入公司證券資金賬戶。

甲公司的會(huì)計(jì)處理如下：

（1）2010年12月2日購(gòu)入股票時(shí)：

借：交易性金融資產(chǎn)――成本 1000

投資收益1

貸：其他貨幣資金――轉(zhuǎn)出投資款1001

（2）2010年12月31日期末計(jì)價(jià)時(shí)：

借：交易性金融資產(chǎn)――公允價(jià)值變動(dòng) 200

貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益 200

（3）2011年1月12日部分出售時(shí)：

借：其他貨幣資金――轉(zhuǎn)出投資款

519.50（40×13-0.5）

貸：交易性金融資產(chǎn)――成本

400（1000÷100×40）

――公允價(jià)值變動(dòng)

80（200÷100×40）

投資收益39.5

同時(shí)：

借：公允價(jià)值變動(dòng)損益 80（200÷100×40）

貸：投資收益 80

對(duì)于滿足終止確認(rèn)條件金融資產(chǎn)的整體轉(zhuǎn)移與部分轉(zhuǎn)移的會(huì)計(jì)處理方法，筆者認(rèn)為其處理方法符合資產(chǎn)與負(fù)債的確認(rèn)條件，也符合收入與費(fèi)用配比的原則。因此，對(duì)上述會(huì)計(jì)處理方法筆者沒(méi)有異議。

（三）不滿足終止確認(rèn)條件金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的會(huì)計(jì)處理

現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)仍保留與所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬時(shí)，則表明此類金融資產(chǎn)的轉(zhuǎn)移實(shí)質(zhì)上具有融資性質(zhì)。企業(yè)不能將該項(xiàng)金融資產(chǎn)從企業(yè)的賬戶及資產(chǎn)負(fù)債表上予以注銷，而應(yīng)當(dāng)繼續(xù)確認(rèn)所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的整體，同時(shí)將收到的對(duì)價(jià)確認(rèn)為一項(xiàng)金融負(fù)債，也不能將金融資產(chǎn)與所確認(rèn)的金融負(fù)債相互抵銷。在隨后的會(huì)計(jì)期間，企業(yè)應(yīng)當(dāng)繼續(xù)確認(rèn)該金融資產(chǎn)產(chǎn)生的收入和該金融負(fù)債產(chǎn)生的費(fèi)用。

例3：甲公司持有一張期限為6個(gè)月的應(yīng)收票據(jù)，票面金額為60萬(wàn)元，已持有2個(gè)月。甲公司將該應(yīng)收票據(jù)向銀行辦理了貼現(xiàn)，取得貼現(xiàn)凈額59萬(wàn)元，銀行擁有追索權(quán)。

按現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，甲公司會(huì)計(jì)處理如下：

（1）貼現(xiàn)時(shí)：

借：銀行存款59

貸：短期借款 59

（2）貼現(xiàn)期滿計(jì)算利息費(fèi)用時(shí)：

借：財(cái)務(wù)費(fèi)用1

貸：應(yīng)付利息 1

（3）票據(jù)到期，承兌人兌付票據(jù)款時(shí)：

借：短期借款 59

應(yīng)付利息 1

貸：應(yīng)收票據(jù)60

（4）票據(jù)到期，承兌人不能兌付票據(jù)款時(shí)：

借：應(yīng)收賬款 60

貸：應(yīng)收票據(jù)60

借：短期借款 59

應(yīng)付利息 1

貸：銀行存款60

對(duì)于上述現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中不滿足終止確認(rèn)條件金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的會(huì)計(jì)處理方法，筆者有不同的看法：

第一，對(duì)于金融資產(chǎn)的轉(zhuǎn)移，如果企業(yè)仍保留與所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬時(shí)，應(yīng)當(dāng)繼續(xù)確認(rèn)所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的整體，這與資產(chǎn)確認(rèn)的條件相符。但對(duì)于在收到對(duì)價(jià)的同時(shí)就確認(rèn)為一項(xiàng)金融負(fù)債，與負(fù)債確認(rèn)的條件不符。因?yàn)楝F(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中對(duì)于負(fù)債的定義是“過(guò)去交易或事項(xiàng)形成的，預(yù)期會(huì)導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)的現(xiàn)時(shí)義務(wù)”，從上例中可以看出，雖然銀行擁有該應(yīng)收票據(jù)的追索權(quán)，但企業(yè)在貼現(xiàn)時(shí)僅承擔(dān)一項(xiàng)潛在義務(wù)，只有在該票據(jù)到期承兌人不能兌付票款時(shí)，企業(yè)才承擔(dān)一項(xiàng)現(xiàn)時(shí)義務(wù)，才能確認(rèn)為一項(xiàng)金融負(fù)債。因此，企業(yè)在辦理應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)時(shí)，僅僅是資產(chǎn)間的相互轉(zhuǎn)換，從“資產(chǎn)=權(quán)益”的會(huì)計(jì)等式分析，也僅引起資產(chǎn)一方的此增彼減，不會(huì)引起資產(chǎn)與權(quán)益總額的變化。

第二，對(duì)于上述會(huì)計(jì)處理方法，筆者認(rèn)為對(duì)于金融資產(chǎn)的轉(zhuǎn)移，如果企業(yè)仍保留與所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬時(shí)，可在企業(yè)賬戶上仍然保留該項(xiàng)金融資產(chǎn)，但對(duì)于收到的對(duì)價(jià)，不確認(rèn)為一項(xiàng)金融負(fù)債，而是增設(shè)一個(gè)原有金融資產(chǎn)的備抵賬戶，通過(guò)備抵賬戶來(lái)反映資產(chǎn)的此增彼減。當(dāng)企業(yè)事實(shí)上承擔(dān)一項(xiàng)金融負(fù)債，即已產(chǎn)生現(xiàn)時(shí)義務(wù)時(shí)，才能確認(rèn)一項(xiàng)金融負(fù)債。如上例中承兌人到期不能兌付該項(xiàng)應(yīng)收票據(jù)時(shí)，貼現(xiàn)企業(yè)才承擔(dān)對(duì)貼現(xiàn)銀行的負(fù)債義務(wù)。

筆者認(rèn)為企業(yè)可增設(shè)“應(yīng)收票據(jù)轉(zhuǎn)讓”賬戶，該賬戶作為“應(yīng)收票據(jù)”的備抵賬戶，用于附追索權(quán)的應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)與轉(zhuǎn)讓的會(huì)計(jì)處理。

按例3，改進(jìn)后的會(huì)計(jì)處理如下：

（1）貼現(xiàn)時(shí)：

借：銀行存款 59

財(cái)務(wù)費(fèi)用 1

貸：應(yīng)收票據(jù)轉(zhuǎn)讓60

（2）票據(jù)到期，承兌人兌付票據(jù)款時(shí)：

借：應(yīng)收票據(jù)轉(zhuǎn)讓 60

貸：應(yīng)收票據(jù)60

（3）票據(jù)到期，承兌人不能兌付票據(jù)款時(shí)：

借：應(yīng)收票據(jù)轉(zhuǎn)讓 60

貸：應(yīng)收票據(jù)60

借：應(yīng)收賬款 60

貸：短期借款60

“應(yīng)收票據(jù)轉(zhuǎn)讓”賬戶也可以用于附追索權(quán)的應(yīng)收票據(jù)轉(zhuǎn)讓核算。

例4：甲公司將一張未到期商業(yè)承兌匯票轉(zhuǎn)讓給乙公司，用于購(gòu)買乙公司的材料，該匯票票面金額為100萬(wàn)元，不帶息，乙公司附追索權(quán)。

則改進(jìn)后的會(huì)計(jì)處理為：

（1）轉(zhuǎn)讓時(shí)：

借：原材料100

貸：應(yīng)收票據(jù)轉(zhuǎn)讓100

（2）票據(jù)到期，承兌人兌付票據(jù)款時(shí)：

借：應(yīng)收票據(jù)轉(zhuǎn)讓 100

貸：應(yīng)收票據(jù)100

（3）票據(jù)到期，承兌人不能兌付票據(jù)款時(shí)：

借：應(yīng)收票據(jù)轉(zhuǎn)讓 100

貸：應(yīng)收票據(jù)100

借：應(yīng)收賬款 100

貸：應(yīng)付賬款100

通過(guò)上述會(huì)計(jì)處理的改進(jìn)，企業(yè)既保留了原有金融資產(chǎn)的賬戶，也使得金融資產(chǎn)與金融負(fù)債的確認(rèn)更加符合會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中資產(chǎn)與負(fù)債的確認(rèn)條件。同時(shí)改進(jìn)的會(huì)計(jì)處理方法更加符合會(huì)計(jì)處理實(shí)務(wù)，簡(jiǎn)潔明了，通俗易懂。

【參考文獻(xiàn)】

［1］ 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則編審委員會(huì).最新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解與運(yùn)用［M］.上海：立信會(huì)計(jì)出版社，2006.

第6篇：金融資產(chǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則范文

IASB將公允價(jià)值定義為：“交易雙方在公平交易中可接受的資產(chǎn)或債權(quán)價(jià)值”。

一、壽險(xiǎn)公司資產(chǎn)的公允價(jià)值的評(píng)估

壽險(xiǎn)公司的資產(chǎn)主要為金融資產(chǎn)，在此我們主要就金融資產(chǎn)的公允價(jià)值的評(píng)估進(jìn)行分析。

(一)金融資產(chǎn)公允價(jià)值的評(píng)估原則

1.當(dāng)所評(píng)估的金融資產(chǎn)存在市場(chǎng)價(jià)值時(shí)，若該金融資產(chǎn)市場(chǎng)的交易規(guī)模足夠大，我們可以用該金融資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格代表其公允價(jià)值；若該金融資產(chǎn)市場(chǎng)交易規(guī)模存在一定限制，市場(chǎng)價(jià)值也不能完全代替其公允價(jià)值，但在此時(shí)，市場(chǎng)價(jià)值可以作為公允價(jià)值的重要參照。

2.當(dāng)所評(píng)估的金融資產(chǎn)并不存在市場(chǎng)價(jià)值，但對(duì)于相類似的金融資產(chǎn)存在市場(chǎng)價(jià)值時(shí)，則可采用對(duì)該類似的金融資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)值進(jìn)行有關(guān)風(fēng)險(xiǎn)調(diào)整后的價(jià)值來(lái)代替所需評(píng)估的金融資產(chǎn)的公允價(jià)值。

3.若所評(píng)估的金融資產(chǎn)無(wú)市場(chǎng)價(jià)值可參照，則可通過(guò)計(jì)算該金融資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流的現(xiàn)值來(lái)確定其公允價(jià)值。

IASB將市場(chǎng)價(jià)值定義為：“評(píng)估基準(zhǔn)日，自愿的買賣雙方在知情、謹(jǐn)慎、非強(qiáng)迫的情況下通過(guò)公平交易資產(chǎn)所獲得的資產(chǎn)的預(yù)期價(jià)值?！?/p>

(二)金融資產(chǎn)公允價(jià)值的評(píng)估方法

對(duì)于金融資產(chǎn)的公允價(jià)值的評(píng)估，所依據(jù)的準(zhǔn)則主要是國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則39號(hào)(1AS39)，該準(zhǔn)則規(guī)定：所有金融資產(chǎn)均應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表內(nèi)確認(rèn)，它們應(yīng)以成本，即獲得金融資產(chǎn)和金融負(fù)債所支付或收取的對(duì)價(jià)的公允價(jià)值(加上某些套期利得和損失)進(jìn)行初始計(jì)量，在初始確認(rèn)后，除以下各項(xiàng)外，所有金融資產(chǎn)應(yīng)重新計(jì)量至公允價(jià)值。以下各項(xiàng)則以攤余成本計(jì)量并進(jìn)行減值測(cè)試：企業(yè)源生但不是為交易而持有的貸款和應(yīng)收款項(xiàng)；其他到期日固定的投資，例如企業(yè)打算并能夠持有至到咖的債務(wù)性證券和強(qiáng)制性可贖回優(yōu)先股；公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的金融資產(chǎn)(限于一些沒(méi)有市場(chǎng)標(biāo)價(jià)的權(quán)益性工具和一些與這些無(wú)標(biāo)價(jià)權(quán)益性工具的轉(zhuǎn)讓有關(guān)，并必須通過(guò)轉(zhuǎn)讓這些無(wú)標(biāo)價(jià)權(quán)益性工具進(jìn)行結(jié)算的衍生工具)。

國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則39號(hào)不再根據(jù)金融資產(chǎn)持有時(shí)間的長(zhǎng)短將其劃分為長(zhǎng)、短期投資，而是根據(jù)持有的目的將其分為以下四大類：

1.為交易而持有的金融資產(chǎn)，指主要為了從價(jià)格或交易商保證金的短期波動(dòng)中獲利而購(gòu)置的金融資產(chǎn)。一項(xiàng)金融資產(chǎn)不論因何種原因購(gòu)置，如果它屬于投資組合的組成部分，

且有證據(jù)說(shuō)明最近該組合可實(shí)際獲得短期收益，則該金融資產(chǎn)歸類為為交易而持有的金融資產(chǎn)。

2.持有至到期日的投資，指具有固定或可確定金額和固定期限，且企業(yè)明確打算并能夠持有至到期日的金融資產(chǎn)。

3.企業(yè)源生的貸款和應(yīng)收款項(xiàng)，指企業(yè)直接向債務(wù)人提供資金、商品或勞務(wù)所形成的金融資產(chǎn)。

4.可供出售的金融資產(chǎn)，指不屬于以下三類的金融資產(chǎn)：

(1)企業(yè)源生的貸款和應(yīng)收款項(xiàng)。

(2)持有至到期日的投資。

(3)為交易而持有的金融資產(chǎn)。

在以上四類金融資產(chǎn)中，對(duì)于為交易而持有的金融資產(chǎn)和可供出售的金融資產(chǎn)，將用公允價(jià)值(市場(chǎng)價(jià)值)進(jìn)行評(píng)估；對(duì)于持有至到期日的投資和企業(yè)源生的貸款和應(yīng)收款項(xiàng)，將用攤余價(jià)值(帳面價(jià)值)進(jìn)行評(píng)估。.

與市場(chǎng)價(jià)值相比，公允價(jià)值定義更廣泛、更概括。在相當(dāng)多的情況下，可以用市場(chǎng)價(jià)值來(lái)代替公允價(jià)值；但如沒(méi)有證據(jù)表明資產(chǎn)交易市場(chǎng)存在時(shí)，公允價(jià)值可由收益法或成本法來(lái)獲得。

二、壽險(xiǎn)公司負(fù)債的公允價(jià)值的評(píng)估

(一)壽險(xiǎn)公司負(fù)債的公允價(jià)值的評(píng)估原則

在國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第4號(hào)——保險(xiǎn)合同(1FRS4)中，對(duì)于保險(xiǎn)合同作出了如下定義：“合同的一方(保險(xiǎn)公司)接受另一方(保險(xiǎn)客戶)的重大保險(xiǎn)風(fēng)險(xiǎn)，如果一些指定的不確定的將來(lái)發(fā)生的事件(被保險(xiǎn)事件)對(duì)保險(xiǎn)客戶產(chǎn)生不利影響，保險(xiǎn)公司同意補(bǔ)償保險(xiǎn)客戶?！钡菍?duì)于那些并沒(méi)有重大保險(xiǎn)風(fēng)險(xiǎn)的保單，如一些儲(chǔ)蓄和養(yǎng)老金計(jì)劃，不管它們的法定形式如何，都將被指定為金融工具并包含在IAS39的范圍之內(nèi)。lAS39也將適用于那些主要承載金融風(fēng)險(xiǎn)的合同，例如信用衍生工具和某種形式的金融再保險(xiǎn)。

為了幫助保險(xiǎn)公司作出判別，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)已經(jīng)澄清了其對(duì)重大保險(xiǎn)風(fēng)險(xiǎn)的定義。重大風(fēng)險(xiǎn)指的是，也僅僅指，某一投保的事件可能導(dǎo)致保險(xiǎn)公司在某種情況下將支付重大的額外賠償，而不是指那些導(dǎo)致保險(xiǎn)公司損失部分商業(yè)利潤(rùn)的情況。

根據(jù)以上原則，在評(píng)估壽險(xiǎn)公司負(fù)債的公允價(jià)值時(shí)可采用以下方式處理：對(duì)于含重大保險(xiǎn)風(fēng)險(xiǎn)的保單(在IFRS4定義范圍之內(nèi)的保單)，用精算評(píng)估法計(jì)算其公允價(jià)值(壽險(xiǎn)責(zé)任準(zhǔn)備金)；對(duì)于不含重大保險(xiǎn)風(fēng)險(xiǎn)的保單(即在lAS39范圍之內(nèi)的保單)，用現(xiàn)值法計(jì)算其公允價(jià)值。

(二)壽險(xiǎn)公司負(fù)債的公允價(jià)值的評(píng)估方法

1.對(duì)于在IFRS4定義范圍之內(nèi)的保單

在IFRS4定義范圍之內(nèi)的保單都含有重大保險(xiǎn)風(fēng)險(xiǎn)，壽險(xiǎn)公司所經(jīng)營(yíng)的各種傳統(tǒng)型壽險(xiǎn)、意外傷害險(xiǎn)等都屬于此范疇，對(duì)于這類保單是沒(méi)有市場(chǎng)價(jià)值可以參照的，在對(duì)其公允價(jià)值進(jìn)行評(píng)估時(shí)，主要由精算人員選擇合理的精算假設(shè)，包括預(yù)定利率、預(yù)定死亡率、預(yù)定費(fèi)用率等，對(duì)所承擔(dān)的保險(xiǎn)責(zé)任進(jìn)行評(píng)估，得出其責(zé)任準(zhǔn)備金，以責(zé)任準(zhǔn)備金來(lái)代替其公允價(jià)值。

2.對(duì)于在lAS39定義范圍內(nèi)的保單

對(duì)于不包含重大保險(xiǎn)的保單，如一些儲(chǔ)蓄和養(yǎng)老金計(jì)劃，都將被指定為金融工具并包含在IAS39的范圍之內(nèi)，由于這些保單沒(méi)有市場(chǎng)價(jià)值可參照，因此，一般采用現(xiàn)值法評(píng)估其公允價(jià)值，在評(píng)估時(shí)遵循以下原則：

(1)如果現(xiàn)金流無(wú)風(fēng)險(xiǎn)，則采用無(wú)風(fēng)險(xiǎn)利率進(jìn)行貼現(xiàn)。

(2)如果現(xiàn)金流有風(fēng)險(xiǎn)，則應(yīng)進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)調(diào)整以反映風(fēng)險(xiǎn)的市場(chǎng)價(jià)格，進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)調(diào)整的方式有三種：一是調(diào)整折現(xiàn)率，即在無(wú)風(fēng)險(xiǎn)利率上增加一個(gè)風(fēng)險(xiǎn)溢價(jià)；二是使用期權(quán)定價(jià)技術(shù)對(duì)不同情境下的結(jié)果加權(quán)；三是調(diào)整折現(xiàn)的現(xiàn)金流。

(3)應(yīng)包含所有與該保單相關(guān)的現(xiàn)金流。對(duì)于這類保單，計(jì)算公允價(jià)值的方法有直接法和間接法兩種，直接法是從資產(chǎn)定價(jià)的角度，在經(jīng)過(guò)適當(dāng)?shù)娘L(fēng)險(xiǎn)調(diào)整后直接折現(xiàn)負(fù)債現(xiàn)金流，

間接法，其基本思想是業(yè)務(wù)要按其產(chǎn)生的未來(lái)現(xiàn)金流估價(jià)。其具體步驟是：首先在隨機(jī)各種情境下產(chǎn)生預(yù)期的未來(lái)現(xiàn)金流，其中要考慮負(fù)債所對(duì)應(yīng)資產(chǎn)的投資收益、法定會(huì)計(jì)基礎(chǔ)、所得稅和風(fēng)險(xiǎn)資本需求；隨后按照風(fēng)險(xiǎn)調(diào)整的資本成本貼現(xiàn)未來(lái)現(xiàn)金流，求均值后得到可分配收入現(xiàn)值(DDE)；從資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)值中扣除DDE和遞延稅收負(fù)債后，就得到了負(fù)債的公允價(jià)值。

遞延稅收負(fù)債：

在上述符號(hào)中，F(xiàn)VL為負(fù)債的公允價(jià)值，TVL為用以計(jì)算稅收的負(fù)債價(jià)值，l為負(fù)債的現(xiàn)金流，E為可分配收益，MVA為資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)值，TVA為用以計(jì)算稅收的資產(chǎn)的價(jià)值，T為稅率。

三、公允價(jià)值的評(píng)估對(duì)壽險(xiǎn)公司財(cái)務(wù)報(bào)告的影響

公允價(jià)值標(biāo)準(zhǔn)是整個(gè)國(guó)際會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的發(fā)展趨勢(shì)，保險(xiǎn)合同也在向公允價(jià)值標(biāo)準(zhǔn)邁進(jìn)，在IASB關(guān)于保險(xiǎn)合同的第一階段和第二階段中，采用公允價(jià)值對(duì)壽險(xiǎn)公司進(jìn)行評(píng)估，其經(jīng)營(yíng)結(jié)果與采用當(dāng)前方法相比會(huì)有一定差異，理解這些差異及導(dǎo)致這些差異產(chǎn)生的因素有助于我們更好地理解和運(yùn)用公允價(jià)值。由于在這兩個(gè)階段中，對(duì)于占?jí)垭U(xiǎn)公司資產(chǎn)絕大部分的金融資產(chǎn)主要將依據(jù)lAS39來(lái)進(jìn)行評(píng)估，這意味著壽險(xiǎn)公司的資產(chǎn)已經(jīng)基本上以公允價(jià)值為基礎(chǔ)了，這樣，對(duì)壽險(xiǎn)公司負(fù)債的評(píng)估原則和方法的調(diào)整會(huì)對(duì)壽險(xiǎn)公司經(jīng)營(yíng)成果的反映產(chǎn)生影響，同時(shí)，由于IAS側(cè)重于資產(chǎn)負(fù)債表，以下，將通過(guò)分析在保險(xiǎn)合同項(xiàng)目第一階段和第二階段中對(duì)壽險(xiǎn)公司負(fù)債的評(píng)估來(lái)闡述公允價(jià)值的評(píng)估對(duì)壽險(xiǎn)公司的財(cái)務(wù)報(bào)告的影響。

(一)IASB關(guān)于保險(xiǎn)合同項(xiàng)目的第一階段

在第一階段中，IFRS4對(duì)保險(xiǎn)合同給出了明確的定義，而且定義十分寬泛，主要指保險(xiǎn)人接受了重大保險(xiǎn)風(fēng)險(xiǎn)。對(duì)于屬于IFRS4范圍內(nèi)的保險(xiǎn)合同，其負(fù)債都將采用精算評(píng)估法來(lái)評(píng)估。在采用精算評(píng)估法評(píng)估負(fù)債時(shí)，相關(guān)的精算假設(shè)如利率、死亡率及費(fèi)用率等都是由精算師根據(jù)行業(yè)準(zhǔn)則及其經(jīng)驗(yàn)來(lái)作出判斷，并根據(jù)這些假設(shè)來(lái)評(píng)估負(fù)債，而這些假設(shè)一經(jīng)確定，在相當(dāng)長(zhǎng)的一段時(shí)間內(nèi)都不會(huì)發(fā)生變化，這就導(dǎo)致壽險(xiǎn)公司的這部分負(fù)債被鎖定，相當(dāng)于是用攤余成本法(帳面價(jià)值)來(lái)評(píng)估負(fù)債；而與此同時(shí)，由于壽險(xiǎn)公司的金融資產(chǎn)主要屬于IAS39的范圍之內(nèi)，這就意味著相當(dāng)一部分金融資產(chǎn)的公允價(jià)值是用市場(chǎng)價(jià)值來(lái)代替的，因此，在保險(xiǎn)合同項(xiàng)目的第一階段，會(huì)出現(xiàn)由于壽險(xiǎn)公司的負(fù)債的相對(duì)鎖定，而資產(chǎn)由于采用公允價(jià)值進(jìn)行評(píng)估會(huì)受市場(chǎng)因素的影響很大，由此，在壽險(xiǎn)公司資產(chǎn)負(fù)債表上，其凈資產(chǎn)(所有者盈余)會(huì)發(fā)生很大的波動(dòng)。

(二)IASB關(guān)于保險(xiǎn)合同項(xiàng)目的第二階段——以公允價(jià)值為基礎(chǔ)的會(huì)計(jì)體系

在第二階段，由于針對(duì)所有的保險(xiǎn)合同都將以公允價(jià)值為基礎(chǔ)來(lái)進(jìn)行評(píng)估，盡管針對(duì)保險(xiǎn)合同評(píng)估公允價(jià)值的進(jìn)一步的規(guī)則還在研究中，但可以預(yù)期的是，在評(píng)估壽險(xiǎn)公司負(fù)債的公允價(jià)值的時(shí)候，其所用的精算假設(shè)，尤其是利率等，會(huì)根據(jù)當(dāng)時(shí)的實(shí)際情況來(lái)進(jìn)行調(diào)整，而這些精算假設(shè)的調(diào)整無(wú)疑會(huì)影響到各種保險(xiǎn)合同的公允價(jià)值，由此使得壽險(xiǎn)公司的負(fù)債的評(píng)估值會(huì)發(fā)生較大的波動(dòng)。但需要注意的是，當(dāng)由于受市場(chǎng)利率波動(dòng)等因素而調(diào)整精算假設(shè)，進(jìn)而使得壽險(xiǎn)公司負(fù)債的公允價(jià)值發(fā)生較大波動(dòng)時(shí)，壽險(xiǎn)公司的金融資產(chǎn)也會(huì)由于受到與影響精算假設(shè)的一些因素(主要為利率)的變化而使得其市場(chǎng)價(jià)值發(fā)生改變，從而使得壽險(xiǎn)公司資產(chǎn)的公允價(jià)值也隨之發(fā)生較大波動(dòng)?？梢灶A(yù)期的是，資產(chǎn)和負(fù)債的公允價(jià)值的波動(dòng)具有一定的抵消作用，這樣的結(jié)果將使得在資產(chǎn)負(fù)債表上凈資產(chǎn)的波動(dòng)降低，從而能更為準(zhǔn)確合理地反映壽險(xiǎn)公司的經(jīng)營(yíng)狀況。

四、國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)內(nèi)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則財(cái)務(wù)處理的主要差異

對(duì)于保險(xiǎn)公司來(lái)講，在對(duì)于一些會(huì)計(jì)科目的處理上，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與中國(guó)現(xiàn)有的會(huì)計(jì)規(guī)定存在一定差異，由于這些差異的存在，會(huì)導(dǎo)致以國(guó)內(nèi)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則編制的會(huì)計(jì)收益和以國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則編制的會(huì)計(jì)收益之間存在著系統(tǒng)性的差異。這些差異主要體現(xiàn)在責(zé)任準(zhǔn)備金評(píng)估、對(duì)投資的處理、對(duì)保單獲得成本的處理及遞延稅項(xiàng)等。

(一)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)內(nèi)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)責(zé)任準(zhǔn)備金評(píng)估的差異

對(duì)于責(zé)任準(zhǔn)備金的評(píng)估，在國(guó)內(nèi)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中是參照保監(jiān)會(huì)頒發(fā)的有關(guān)精算規(guī)定，根據(jù)險(xiǎn)種的不同而采用完成修正法、均衡純保費(fèi)法等，有關(guān)的精算假設(shè)也參考有關(guān)的規(guī)定，采用較保守的精算假設(shè)；而在國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，對(duì)于IFRS4范圍內(nèi)的保險(xiǎn)合同，由精算人員選擇合理的精算假設(shè)評(píng)估其責(zé)任準(zhǔn)備金，對(duì)于IAS39范圍內(nèi)的保險(xiǎn)合同，則采用現(xiàn)值法評(píng)估其公允價(jià)值?？傮w來(lái)講，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所采用的精算假設(shè)要與真實(shí)情況更接近一些，而國(guó)內(nèi)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所采用的精算假設(shè)較保守，因此，在會(huì)計(jì)利潤(rùn)核算上，由于此項(xiàng)差異會(huì)導(dǎo)致國(guó)內(nèi)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下的利潤(rùn)比國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下的利潤(rùn)高。

(二)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)內(nèi)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)金融資產(chǎn)評(píng)估的差異

對(duì)于金融資產(chǎn)的評(píng)估，在國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下，根據(jù)IAS39，將金融資產(chǎn)劃分為為交易而持有的金融資產(chǎn)、可供出售的金融資產(chǎn)、持有至到期日的投資、企業(yè)源生的貸款和應(yīng)收款項(xiàng)等四類資產(chǎn)，對(duì)于前兩類資產(chǎn)，采用公允價(jià)值(市場(chǎng)價(jià)值)來(lái)進(jìn)行評(píng)估，對(duì)于后兩類資產(chǎn)，采用攤余成本法(帳面價(jià)值)來(lái)進(jìn)行評(píng)估；而在國(guó)內(nèi)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下，則將金融資產(chǎn)劃分為短期投資和長(zhǎng)期投資(一年以上)兩部分，對(duì)于短期投資，按照成本與市價(jià)孰低來(lái)評(píng)估，對(duì)于長(zhǎng)期投資，則按照帳面價(jià)值與可收回金額孰低來(lái)進(jìn)行評(píng)估。

顯然，由于壽險(xiǎn)公司的負(fù)債主要為長(zhǎng)期的，因此，為達(dá)到資產(chǎn)負(fù)債匹配，壽險(xiǎn)公司的金融資產(chǎn)也主要為長(zhǎng)期的，由此，在國(guó)內(nèi)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下，金融資產(chǎn)的價(jià)值評(píng)估會(huì)相對(duì)鎖定，其波動(dòng)性會(huì)小于在國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基礎(chǔ)上所評(píng)估出的金融資產(chǎn)價(jià)值。

(三)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)內(nèi)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)遞延保單獲得成本和遞延稅項(xiàng)等項(xiàng)目的處理的差異

在國(guó)內(nèi)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，對(duì)于保單獲得成本采用一次性攤銷的方式，不形成遞延保單獲得成本，這樣，在公司最初的幾個(gè)經(jīng)營(yíng)年度，在會(huì)計(jì)利潤(rùn)的核算上會(huì)有低估的可能，在一定程度上，不能客觀地反映公司的實(shí)際財(cái)務(wù)狀況。而在國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，則會(huì)在會(huì)計(jì)處理上將部分保單獲得成本視為遞延資產(chǎn)，由于此因素的存在，會(huì)導(dǎo)致在國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下的會(huì)計(jì)利潤(rùn)會(huì)有所提高，在一定程度上能客觀反映壽險(xiǎn)公司的盈利能力。

第7篇：金融資產(chǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則范文

[關(guān)鍵詞]可供出售金融資產(chǎn) 公允價(jià)值 攤余成本 金融資產(chǎn)減值

一、可供出售金融資產(chǎn)是否需要考慮減值

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)――金融工具確認(rèn)和計(jì)量》第四十條明確規(guī)定“企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日對(duì)以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益以外的金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值進(jìn)行檢查,有客觀證據(jù)表明該金融資產(chǎn)發(fā)生減值的,應(yīng)當(dāng)計(jì)提減值準(zhǔn)備?！?而在隨后的第四十六條、第四十七條和第四十八條分別規(guī)定了可供出售金融資產(chǎn)減值的會(huì)計(jì)處理。

也就是說(shuō)雖然都是以公允價(jià)值計(jì)量的金融資產(chǎn),交易性金融資產(chǎn)是不必考慮減值的,而可供出售金融資產(chǎn)卻必須在一定情況下考慮減值,其原因僅僅是由于交易性金融資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入了當(dāng)期損益,而可供出售金融資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)被計(jì)入了所有者權(quán)益。這種對(duì)于以同種計(jì)量模式計(jì)量而公允價(jià)值變動(dòng)處理結(jié)果卻不同的做法本身就有待探討,卻又由此引發(fā)了考慮減值與不考慮減值的巨大差異。

本人認(rèn)為,作為以公允價(jià)值計(jì)量的各資產(chǎn)項(xiàng)目的會(huì)計(jì)計(jì)量與核算方法在原則上應(yīng)當(dāng)是統(tǒng)一的,即不但可供出售金融資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益,而且它也應(yīng)當(dāng)和其他各項(xiàng)能夠以公允價(jià)值計(jì)量的資產(chǎn)一樣,在資產(chǎn)負(fù)債表日不需要考慮減值,完全可以根據(jù)公允價(jià)值變動(dòng)的結(jié)果在調(diào)整資產(chǎn)賬面價(jià)值的同時(shí)調(diào)整當(dāng)期損益。

二、可供出售金融資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)處理的合理性

1.為什么不為可供出售金融資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)――金融工具確認(rèn)和計(jì)量》第四十條明確規(guī)定了“有客觀證據(jù)表明該金融資產(chǎn)發(fā)生減值的,應(yīng)當(dāng)計(jì)提減值準(zhǔn)備。”,而在后面幾條的相關(guān)具體描述中卻刻意回避了“減值準(zhǔn)備”這個(gè)詞匯,即使像《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解(2006)》這樣的權(quán)威解讀資料在相關(guān)案例中也沒(méi)有使用“××資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”科目?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――應(yīng)用指南(2006)》對(duì)于可供出售金融資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)處理的規(guī)定是“資產(chǎn)負(fù)債表日,……,確定可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值的,按應(yīng)減記的金額,借記“資產(chǎn)減值損失”科目,按應(yīng)從所有者權(quán)益中轉(zhuǎn)出原計(jì)入資本公積的累計(jì)損失金額,貸記“資本公積――其他資本公積”科目,按其差額,貸記本科目(公允價(jià)值變動(dòng))”。

除可供出售金融資產(chǎn)以外,其他所有應(yīng)考慮減值問(wèn)題的資產(chǎn),在確認(rèn)減值損失并計(jì)提減值準(zhǔn)備時(shí)的會(huì)計(jì)分錄都是借記“資產(chǎn)減值損失”科目、貸記“××資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”科目,只有該資產(chǎn)例外,在確認(rèn)減值損失時(shí)借方計(jì)入當(dāng)期損益而貸方卻轉(zhuǎn)出“資本公積――其他資本公積”并沖減原資產(chǎn)賬面價(jià)值。筆者實(shí)在想不出這么做的理由,難道是將公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入資本公積留下的隱患?

2.可供出售權(quán)益工具減值處理的合理性

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)――金融工具確認(rèn)和計(jì)量》第四十六條和前述《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――應(yīng)用指南(2006)》的相關(guān)規(guī)定告訴我們,應(yīng)將可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生的減值金額計(jì)入當(dāng)期損益(資產(chǎn)減值損失),而《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)――金融工具確認(rèn)和計(jì)量》第四十八條得規(guī)定又告訴我們“可供出售權(quán)益工具投資發(fā)生的減值損失,不得通過(guò)損益轉(zhuǎn)回。”,《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――應(yīng)用指南(2006)》又在191頁(yè)具體規(guī)定了可供出售權(quán)益工具公允價(jià)值恢復(fù)的會(huì)計(jì)處理為“借記本科目(公允價(jià)值變動(dòng)),貸記”資本公積――其他資本公積”。

也就是說(shuō)企業(yè)持有的符合條件的可供出售權(quán)益工具投資發(fā)生減值后,在一定條件下其價(jià)值是可以恢復(fù)的,但是確認(rèn)減值損失時(shí)應(yīng)計(jì)入損益,而價(jià)值恢復(fù)時(shí)卻要通過(guò)所有者權(quán)益。如此處理的合理性,筆者實(shí)在不敢茍同。無(wú)論從會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求的一貫性要求出發(fā),還是借鑒其它資產(chǎn)減值恢復(fù)的會(huì)計(jì)處理,確認(rèn)減值和價(jià)值恢復(fù)的會(huì)計(jì)處理都應(yīng)當(dāng)是同步的。即如果確認(rèn)減值損失時(shí)計(jì)入了當(dāng)期損益(資產(chǎn)減值損失),那么資產(chǎn)價(jià)值回復(fù)時(shí)的正確會(huì)計(jì)處理也應(yīng)當(dāng)是沖減當(dāng)期損益(資產(chǎn)減值損失)。

3.可供出售債務(wù)工具減值處理的合理性

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)――金融工具確認(rèn)和計(jì)量》第四十六條,關(guān)于可供出售金融資產(chǎn)減值金額確定的規(guī)定是“該轉(zhuǎn)出的累計(jì)損失,為可供出售金融資產(chǎn)的初始取得成本扣除已收回本金和已攤銷金額、當(dāng)前公允價(jià)值和已計(jì)入損益的減值損失后的余額?！?而對(duì)于可供出售債務(wù)工具減值金額的計(jì)算并沒(méi)有給出具體的說(shuō)法,反倒是《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解(2006)》通過(guò)案例給了我們一點(diǎn)提示:

本案例實(shí)際上是比較簡(jiǎn)單的,由于債券票面利率和實(shí)際利率都為3%,所以2006年12月31日可以按照當(dāng)日公允價(jià)值和期初攤余成本直接計(jì)算減值損失金額為200 000元(800 000―1 000 000),而如果債券票面利率和實(shí)際利率不同,再計(jì)算減值損失金額恐怕就沒(méi)有這么簡(jiǎn)單了。也就是說(shuō)該案例無(wú)論計(jì)算資產(chǎn)減值損失金額還是計(jì)算資產(chǎn)價(jià)值恢復(fù)金額,都是用資產(chǎn)負(fù)債表日公允價(jià)值減去當(dāng)日債券的攤余成本,并不是真正反映公允價(jià)值的差額,這就從根本上違背了可供出售金融資產(chǎn)以公允價(jià)值計(jì)量的計(jì)量原則。筆者認(rèn)為,絕不能將“攤余成本”和“公允價(jià)值”兩種截然不同的計(jì)量模式對(duì)同一資產(chǎn)項(xiàng)目同時(shí)使用,不但增加了會(huì)計(jì)處理的難度,也未必就能切實(shí)提高會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性,由于“實(shí)際利率”和“攤余成本”本身就不能保證客觀公允。實(shí)際上,如果完全采用公允價(jià)值計(jì)量,無(wú)論資產(chǎn)減值損失金額還是資產(chǎn)價(jià)值恢復(fù)金額都應(yīng)當(dāng)是期初、期末資產(chǎn)公允價(jià)值的差額,當(dāng)然要扣除到期利息對(duì)公允價(jià)值的影響。

三、結(jié)論

綜上所述,筆者建議取消對(duì)可供出售金融資產(chǎn)減值的認(rèn)定,采用與其他以公允價(jià)值計(jì)量資產(chǎn)一樣的會(huì)計(jì)處理方式,資產(chǎn)負(fù)債表日按公允價(jià)值變動(dòng)情況調(diào)整資產(chǎn)賬面價(jià)值和當(dāng)期損益,不考慮資產(chǎn)減值。而如果必須接受為可供出售金融資產(chǎn)計(jì)提減值這一特殊規(guī)定,也必須采用與其他資產(chǎn)計(jì)提減值相同的會(huì)計(jì)處理方法,即將確認(rèn)的減值損失金額計(jì)入當(dāng)期損益(資產(chǎn)減值損失)并同時(shí)計(jì)提減值準(zhǔn)備,而不是直接沖減資產(chǎn)賬面價(jià)值。同時(shí),既然可供出售金融資產(chǎn)采用公允價(jià)值計(jì)量,那么也應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值為基礎(chǔ)計(jì)算確定減值損失金額和后續(xù)的價(jià)值恢復(fù)金額。

參考文獻(xiàn):

[1]財(cái)政部.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則.2006.

第8篇：金融資產(chǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則范文

【關(guān)鍵詞】金融資產(chǎn)減值；會(huì)計(jì)處理；分析和闡述

一、前言

社會(huì)的不斷發(fā)展，新會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的頒發(fā)，給不同企業(yè)進(jìn)行了金融的規(guī)范和約束，對(duì)金融的資產(chǎn)進(jìn)行了重新的定位，增加了企業(yè)的金融資產(chǎn)減值的會(huì)計(jì)處理工作難度。為了保證企業(yè)金融資產(chǎn)減值的會(huì)計(jì)處理工作的有序開(kāi)展，需要對(duì)金融資產(chǎn)減值的會(huì)計(jì)處理工作進(jìn)行目標(biāo)的制定，來(lái)引領(lǐng)企業(yè)金融資產(chǎn)減值的會(huì)計(jì)處理工作的進(jìn)行。

二、資產(chǎn)減值闡述

金融的資產(chǎn)是企業(yè)的主要資產(chǎn)體現(xiàn)，對(duì)于企業(yè)的資產(chǎn)的減值來(lái)說(shuō)，其主要是代表具有可利用性的財(cái)務(wù)金融低于現(xiàn)有財(cái)務(wù)價(jià)值的表現(xiàn)。在會(huì)計(jì)法律章程和法律體系中，資產(chǎn)減值是不可缺少的一部分，其是對(duì)企業(yè)金融資產(chǎn)的矯正，對(duì)企業(yè)原有資產(chǎn)的矯正。對(duì)于一個(gè)企業(yè)來(lái)說(shuō)，假使其在發(fā)展過(guò)程中，產(chǎn)生資產(chǎn)減值現(xiàn)象，發(fā)現(xiàn)自身的具有可利用性的財(cái)務(wù)金融低于現(xiàn)有財(cái)務(wù)價(jià)值時(shí)，要遵循相關(guān)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則來(lái)進(jìn)行處理，利用科學(xué)的金融處理工具，建立在計(jì)量法律章程基礎(chǔ)上來(lái)進(jìn)行會(huì)計(jì)的金融資產(chǎn)減值處理工作。具體來(lái)說(shuō)，企業(yè)可以利用自身的資產(chǎn)負(fù)債計(jì)量表格來(lái)進(jìn)行處理，分析企業(yè)自身是否存在金融的資金減產(chǎn)現(xiàn)象，對(duì)自身的資產(chǎn)負(fù)載計(jì)量表格分析或，對(duì)數(shù)據(jù)進(jìn)行減值的測(cè)試。

三、金融資產(chǎn)減值的會(huì)計(jì)處理工作有效開(kāi)展

1.明確會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，增強(qiáng)金融資產(chǎn)減值的會(huì)計(jì)處理準(zhǔn)則實(shí)際應(yīng)用性

對(duì)于企業(yè)的金融資產(chǎn)減值的會(huì)計(jì)處理工作來(lái)說(shuō)，為了保證其處理的效率和質(zhì)量，在進(jìn)行處理工作時(shí)，可以遵循會(huì)計(jì)準(zhǔn)則來(lái)開(kāi)展，其具有實(shí)際操作性，可以提高金融資產(chǎn)減值的會(huì)計(jì)處理的水平，但是站在辯證的角度來(lái)說(shuō)，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在金融資產(chǎn)減值的會(huì)計(jì)處理工作中，也具有自身的發(fā)展局限性。例如：其在發(fā)展過(guò)程中，對(duì)于不同具有實(shí)際應(yīng)用性數(shù)據(jù)的應(yīng)用方法，和未來(lái)資產(chǎn)和先進(jìn)的判斷等等具有模糊性。面對(duì)這一發(fā)展形勢(shì)，要想保證金融資產(chǎn)減值的會(huì)計(jì)處理工作的良好開(kāi)展，要對(duì)金融資產(chǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行明確構(gòu)建，增加其實(shí)際應(yīng)用性與操作性，降低主觀利用頻率，保證會(huì)計(jì)信息的實(shí)效性與可信賴度。

2.營(yíng)造良好的金融資產(chǎn)減值的會(huì)計(jì)處理環(huán)境

對(duì)于金融資產(chǎn)減值的會(huì)計(jì)處理工作來(lái)說(shuō)，其主要構(gòu)成部分是對(duì)資產(chǎn)的確認(rèn)與計(jì)量，優(yōu)化企業(yè)的金融資產(chǎn)環(huán)境，增加金融資產(chǎn)減值的會(huì)計(jì)處理的理論依據(jù)性，保證其可以有序進(jìn)行，增加其處理工作的有序性，避免金融資產(chǎn)減值的會(huì)計(jì)處理混亂與隨意現(xiàn)象的發(fā)生。由此可見(jiàn)，對(duì)于金融資產(chǎn)減值的會(huì)計(jì)處理工作來(lái)說(shuō)，構(gòu)建良好的計(jì)量環(huán)境，增加計(jì)量的理論依據(jù)性，增加對(duì)金融資產(chǎn)減值的會(huì)計(jì)工作的環(huán)境支持度，是金融資產(chǎn)減值的會(huì)計(jì)處理工作的基礎(chǔ)。

3.提高金融資產(chǎn)減值的會(huì)計(jì)處理工作人員的工作能力

金融資產(chǎn)減值的會(huì)計(jì)處理工作的客觀環(huán)境，是企業(yè)發(fā)展的基石，但是單一依靠客觀環(huán)境來(lái)保證 金融資產(chǎn)減值工作的良好進(jìn)行，是不可能實(shí)現(xiàn)的。對(duì)于金融資產(chǎn)減值的會(huì)計(jì)處理工作來(lái)說(shuō)，工作人員與管理人員在企業(yè)發(fā)展過(guò)程中發(fā)揮著不可替代的作用。因此，只有把客觀環(huán)境與工作人員結(jié)合發(fā)展，才能保證金融資產(chǎn)減值的會(huì)計(jì)處理的工作的有序進(jìn)行。為保證工作人員與管理工作人員的工作能力，要增加對(duì)不同工作人員與管理人員的培訓(xùn)，建立良好的培訓(xùn)環(huán)境，利用專家講座或者優(yōu)秀工作人員講解的形式來(lái)進(jìn)行培訓(xùn)，提高工作人員的專業(yè)知識(shí)，提高其操作技能，建立獎(jiǎng)罰分明的工作制度，提高工作人員工作積極性，保證其在遇到資產(chǎn)減值問(wèn)題時(shí)，可以準(zhǔn)確、及時(shí)的進(jìn)行解決與處理。其次，細(xì)致化來(lái)說(shuō)，企業(yè)工作人員在實(shí)際的處理工作中，要極為注意工作細(xì)節(jié)，在實(shí)際金融資產(chǎn)減值處理時(shí)，要注意依據(jù)法律章程與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則來(lái)進(jìn)行處理，對(duì)金融資產(chǎn)減值進(jìn)行類別的劃分，對(duì)發(fā)生減值后產(chǎn)生變化的利息進(jìn)行判斷與確定，對(duì)企業(yè)的資產(chǎn)與利息、成本等等工作任務(wù)細(xì)致化分析，增加對(duì)不同計(jì)算環(huán)節(jié)的掌握，保證金融資產(chǎn)減值處理工作可全面實(shí)施。

四、結(jié)論

金融資產(chǎn)減值的會(huì)計(jì)處理工作，是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的主要內(nèi)容，是企業(yè)的主要工作任務(wù)，其關(guān)系著企業(yè)的整體發(fā)展，關(guān)系著企業(yè)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展。因此，要加以關(guān)注金融資產(chǎn)減值的會(huì)計(jì)處理工作。為了保證企業(yè)金融減值會(huì)計(jì)處理工作的有序開(kāi)展，其在處理工作時(shí)，可以明確會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，增強(qiáng)其實(shí)際應(yīng)用性，營(yíng)造良好的會(huì)計(jì)環(huán)境，提高金融資產(chǎn)減值的會(huì)計(jì)處理工作人員的工作能力，對(duì)其進(jìn)行培訓(xùn)，建立合理化的培訓(xùn)周期，明確其工作職責(zé)，建立獎(jiǎng)懲制度，增加其會(huì)計(jì)處理工作積極性，來(lái)保證金融資產(chǎn)減值的會(huì)計(jì)處理工作的工作效力與質(zhì)量，來(lái)提高企業(yè)自身的實(shí)力與競(jìng)爭(zhēng)力。

參考文獻(xiàn)：

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第9篇：金融資產(chǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則范文

一、新準(zhǔn)則的主要內(nèi)容

新準(zhǔn)則由總則、金融資產(chǎn)和金融負(fù)債的分類、嵌入衍生工具、金融工具確認(rèn)、金融工具計(jì)量、金融資產(chǎn)減值、公允價(jià)值確定、金融資產(chǎn)、金融負(fù)債和權(quán)益工具定義共八章組成。

（一）“總則”部分，包括制定金融工具確認(rèn)和計(jì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的目標(biāo)和依據(jù)；明確了金融工具和衍生金融工具的定義；明確了新準(zhǔn)則的適用范圍。

（二）在“金融資產(chǎn)和金融負(fù)債的分類”部分，明確規(guī)定了金融資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)在初始確認(rèn)時(shí)劃分為四類：1.以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)，包括交易性金融資產(chǎn)和指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)；2.持有至到期投資；3.貸款和應(yīng)收款項(xiàng)；4.可供出售金融資產(chǎn)。

金融負(fù)債應(yīng)當(dāng)在初始確認(rèn)時(shí)劃分為下列兩類：1.以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融負(fù)債，包括交易性金融負(fù)債和指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融負(fù)債；2.其他金融負(fù)債。同時(shí)，本部分還規(guī)定了上述各類金融資產(chǎn)和負(fù)債的具體劃分標(biāo)準(zhǔn)。

（三）在“嵌入衍生工具”部分，定義了嵌入衍生工具的概念以及可以分拆為單獨(dú)衍生工具的條件。

（四）在“金融工具確認(rèn)”部分，明確了金融工具初始確認(rèn)和終止確認(rèn)的條件。

（五）在“金融工具計(jì)量”部分，明確了金融工具按照公允價(jià)值進(jìn)行初始計(jì)量和后續(xù)計(jì)量。

（六）在“金融資產(chǎn)減值”部分，明確了計(jì)提減值準(zhǔn)備的條件和對(duì)減值的會(huì)計(jì)處理。

（七）在“公允價(jià)值確定”部分，明確了公允價(jià)值的概念及確定依據(jù)。

（八）在“金融資產(chǎn)、金融負(fù)債和權(quán)益工具定義”部分，明確了金融資產(chǎn)、金融負(fù)債和權(quán)益工具的內(nèi)容。

二、新準(zhǔn)則與原相關(guān)規(guī)定差異比較

我國(guó)原有會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系中有關(guān)金融工具方面的準(zhǔn)則都還是空白。此次新頒布的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，將在這些方面進(jìn)行有效完善?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)――金融工具確認(rèn)和計(jì)量》與原相關(guān)制度(規(guī)定)的不同之處主要體現(xiàn)在以下方面：

（一）新準(zhǔn)則對(duì)投資的分類不再局限于原來(lái)以時(shí)間長(zhǎng)短來(lái)劃分短期投資與長(zhǎng)期投資，而是從投資交易的目的性和經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)反映經(jīng)濟(jì)內(nèi)容來(lái)分類。新準(zhǔn)則明確要求對(duì)金融資產(chǎn)進(jìn)行四種分類，即交易性金融資產(chǎn)、持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)和可供出售金融資產(chǎn)，且確定后不得隨意變更。以商業(yè)銀行購(gòu)買債券為例，按新準(zhǔn)則規(guī)定，從購(gòu)買初始商業(yè)銀行就要將單只債券劃分為上述金融資產(chǎn)四大類型中的一種，且確定后不能隨意變更。這樣，對(duì)商業(yè)銀行來(lái)說(shuō)，對(duì)單只債券的品質(zhì)研究和市場(chǎng)行情預(yù)期判斷以及市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)的充分考慮就尤其重要了。

（二）在我國(guó)原有的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中不但缺少對(duì)金融資產(chǎn)的終止確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，甚至也不存在金融資產(chǎn)的初始確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)。填補(bǔ)初始確認(rèn)和終止確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的空白是我國(guó)金融市場(chǎng)的大勢(shì)所趨。本次新準(zhǔn)則在金融工具確認(rèn)中包括了初始確認(rèn)和終止確認(rèn)兩個(gè)層次的標(biāo)準(zhǔn)，適應(yīng)了我國(guó)金融市場(chǎng)發(fā)展的客觀需要。

（三）為了防范衍生金融工具可能產(chǎn)生的金融風(fēng)險(xiǎn)，準(zhǔn)則還要求企業(yè)將衍生工具納入表內(nèi)核算，改變了我國(guó)長(zhǎng)期以來(lái)衍生金融工具僅在表外披露的做法。使金融工具產(chǎn)生的風(fēng)險(xiǎn)成為定性和定量信息，是從會(huì)計(jì)核算上高度重視風(fēng)險(xiǎn)防范的進(jìn)步。

（四）金融工具在計(jì)量上采用“公允價(jià)值”基礎(chǔ)，是最突出的亮點(diǎn)，它實(shí)現(xiàn)了我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的新突破。按“公允價(jià)值”調(diào)整所產(chǎn)生的損益與按“收入費(fèi)用”的傳統(tǒng)模式所確認(rèn)的損益顯得同樣的重要。

三、執(zhí)行新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況的影響分析

新準(zhǔn)則的，可能會(huì)在很大程度上改變企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表數(shù)據(jù)，從而使企業(yè)的利潤(rùn)在短期內(nèi)發(fā)生較大變化。對(duì)于金融企業(yè)，新準(zhǔn)則的影響也是非常大的。執(zhí)行新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況的影響體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：

（一）金融衍生工具表外業(yè)務(wù)表內(nèi)化，并一律以公允價(jià)值計(jì)量，有利于及時(shí)、充分反映企業(yè)的衍生工具業(yè)務(wù)所隱含的風(fēng)險(xiǎn)及其對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果的影響。為了防范衍生金融工具可能產(chǎn)生的金融風(fēng)險(xiǎn)，準(zhǔn)則規(guī)定衍生金融工具從表外移到表內(nèi)反映，而且一律以公允價(jià)值計(jì)量，相關(guān)公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益或所有者權(quán)益，這改變了原制度的按成本與市價(jià)孰低法計(jì)量的規(guī)定。由于衍生金融工具價(jià)格升降的不確定性，故執(zhí)行新準(zhǔn)則后，利潤(rùn)的走向具有不確定性。上述變化要求上市銀行和證券公司善用衍生工具這把“雙刃劍”，因?yàn)楸韮?nèi)化將對(duì)企業(yè)利用衍生金融工具進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)管理的行為產(chǎn)生重大影響，企業(yè)不但要考慮現(xiàn)金流等經(jīng)濟(jì)因素，還要考慮衍生金融工具對(duì)報(bào)表的影響，以避免給報(bào)表帶來(lái)過(guò)大的波動(dòng)。

（二）公允價(jià)值與實(shí)際利率攤余法能夠更好地反映市場(chǎng)因素、時(shí)間價(jià)值，從而更準(zhǔn)確地計(jì)量各類金融資產(chǎn)和負(fù)債。