財務報表列報基本要求精選(九篇)

前言：一篇好文章的誕生，需要你不斷地搜集資料、整理思路，本站小編為你收集了豐富的財務報表列報基本要求主題范文，僅供參考，歡迎閱讀并收藏。

第1篇：財務報表列報基本要求范文

【關鍵詞】準則國際趨同，其他綜合收益，財務報表列報

一、其他綜合收益的概念

隨著《企業(yè)會計準則30 號――財務報表列報》的印發(fā)，財政部于2006 年2 月15 日的《財政部關于印發(fā)〈企業(yè)會計準則第1 號――存貨〉等38 項具體準則的通知》（財會[2006]3 號）中的《企業(yè)會計準則第30 號――財務報表列報》同時廢止。新的準則將自2014 年7 月1 日起在所有執(zhí)行企業(yè)會計準則的企業(yè)范圍內施行，特別鼓勵在境外上市的企業(yè)提前執(zhí)行。

修訂后的《30 號財務報表列報準則》使得企業(yè)財務報表能夠真實反映企業(yè)財務狀況、經(jīng)營狀況，強化報表在風險預測和風險控制方面的積極影響，主要體現(xiàn)在第二章基本要求中引入“其他綜合收益”這一概念，進而更好地將會計準則融入實踐之中。“其他綜合收益”是指根據(jù)企業(yè)會計準則規(guī)定未在當期損益中確認的各項利得和損失，這一定義與《國際會計準則第1 號―――財務報表的列報》（IAS 1）中的定義實質是一致的。簡單用公式表示如下：綜合收益=凈利潤+其他綜合收益，其中，凈利潤=收入-費用+直接計入當期損益的利得和損失。

該項目涵蓋的內容包括：可供出售的金融資產(chǎn)公允價值的變動；利率互換與現(xiàn)金流量套期工具公允價值的變動；采用權益法核算長期股權投資，按持股比例計算的應享有的被投資者計人“資本公積―――其他資本公積”的數(shù)額；外幣報表折算差額以及持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn)，并按公允價值進行后續(xù)計量等事項。

二、我國其他綜合收益項目列報存在的問題

1、綜合收益總額與其他綜合收益項目不匹配。根據(jù)準則的要求，調整后的利潤表“綜合收益總額”項目的金額應當?shù)扔凇皟衾麧櫋表椖康慕痤~加上“其他綜合收益”項目的金額。毛志宏、冉丹和季風三位學者在2012年發(fā)表的《其他綜合收益列報和披露存在的問題和原因分析》一文中采用數(shù)理統(tǒng)計的方式展示了2009 - 2011年年報期間，每年均有一些上市公司漏填或錯報“其他綜合收益”項目的金額。

2、附注中未披露其他綜合收益具體項目的內容。準則規(guī)定上市公司除了要在利潤表和所有者權益變動表中列報“其他綜合收益”項目外，還應當在附注中詳細披露其他綜合收益具體項目的內容。直到2012年年報期間，我國仍有部分上市公司或是出于避免公開企業(yè)過多信息、一定程度上粉飾利潤的目的或是因為對準則理解不夠充分，未在附注中充分披露其他綜合收益具體項目內容。

3、混淆其他綜合收益項目和資本公積――其他資本公積項目

由于會計從業(yè)人員對于綜合收益的理解不清晰，尤其容易混淆綜合收益項目與資本公積項目。通常由于權益易計入資本公積的項目不屬于其他綜合收益項目。例如，股份支付所形成的所有者權益變動不能作為其他綜合收益列報。企業(yè)根據(jù)以權益結算的股份支付授予職工或其他方的權益工具，應按確定的金額借記“管理費用”等科目，同時貸記“資本公積――其他資本公積”。又如，將同一控制下企業(yè)合并增減的資本公積不應列入其他綜合收益，因同一控制所產(chǎn)生的對合并方凈資產(chǎn)的影響額，不能作為利得或損失處理，而應認定為一項權益易。再如，因政府資本性投入所引起的資本公積增加不應計入“其他綜合收益”項目，原因是政府資本性投入是政府以股東的身份對企業(yè)的投入。

三、具體的改進措施

1、進一步普及綜合收益的理念。受我國財務會計傳統(tǒng)習慣和專業(yè)知識限制的影響，目前凈利潤仍是我國會計信息使用者投資決策的主要依據(jù)，一些主要財務指標如每股收益、市盈率等都以凈利潤為基礎。但是，相對于凈利潤，綜合收益能夠最大功能地恢復資產(chǎn)負債表與利潤表之間的勾稽關系，縮小了企業(yè)盈余管理的空間。因此，通過修訂現(xiàn)行財務分析指標體系， 提高綜合收益重要性，并作為公司上市、退市和銀行借貸的評價指標，使得財務報表的數(shù)據(jù)更符合可靠性原則。

2、加強對上市公司報表附注披露的監(jiān)督監(jiān)管力度。針對上市公司財務報告錯報、漏報的問題，一方面需要證監(jiān)會發(fā)揮監(jiān)督管理的職能，另一方離不開廣大利益相關者的監(jiān)督與配合。證監(jiān)會的主要職能之一便是強化對證券期貨交易所、上市公司、證券期貨經(jīng)營機構等機構的監(jiān)管，提高信息披露質量。強化證監(jiān)會的監(jiān)管職能，能夠有效保護投資者的合法權益，合理規(guī)范信息違規(guī)處理辦法，加大處罰力度，對上市公司等市場運行的違規(guī)操作行為，進行嚴厲懲處，確保市場公開、公平、公正。同時，建立并完善民事賠償制度，對參與造假者，只要公民的合法利益受到侵害，受害人都可以提訟，并得到相應的民事賠償。

3、提高會計從業(yè)人員的專業(yè)素質。目前，我國的會計從業(yè)人員，包括注冊會計師從業(yè)人員普遍對“其他綜合收益”的概念和核算方式理解不到位，欠缺對“其他綜合收益”項目的辨別能力，沒有適應資產(chǎn)負債觀下的綜合收益理念，特別是部分企業(yè)的財務人員對準則變更后的三大財務報表的勾稽關系認識不清晰。盡管，上市公司的財務報告每年都需要經(jīng)過會計師事務所的審計，由于注冊會計師們對其他綜合收益觀念也未能充分理解和掌握，所以“其他綜合收益”的列報一直存在不少的問題。因此，進一步提高我國會計從業(yè)人員的專業(yè)素質，增加從業(yè)人員的專業(yè)知識培訓十分必要，這是將準則滲入到實務中的有效途經(jīng)。

參考文獻：

第2篇：財務報表列報基本要求范文

為了提高企業(yè)財務報表列報質量和會計信息透明度，2014年1月26日，財政部修訂印發(fā)了《企業(yè)會計準則第30號――財務報表列報》，自2014年7月1日起施行?！靶聹蕜t”從綜合收益、附注披露內容和強制性披露內容三個方面進一步補充和完善了財務報表應披露的項目和內容。會計信息透明度決定著會計信息的價值，而低質量的會計信息導致了諸多腐敗問題。

一、會計信息透明度的涵義

會計信息透明度的概念，一直都沒有一個非常明確的定義和界定。在區(qū)域經(jīng)濟、全球經(jīng)濟不斷發(fā)展融合的趨勢下，會計信息披露問題成為一項必須解決的客觀問題。它最早出現(xiàn)在1996年美國證券交易委員會所的“核心準則”上，其中有一項是“高質量”，具體解釋為“可比性”、“透明性”和“充分披露”。從此，透明度作為一個重要的核心概念開始在美國證券交易委員會使用?！巴该鞫取笔恰案哔|量”的組成部分。透明的財務報告信息需要符合真實性、完整性、可靠性和相關性等信息質量要求。

1998年巴塞爾銀行監(jiān)管委員會在一份研究報告中，將透明度定義為：“公開披露可靠與及時的信息，有助于信息使用者準確評價一家銀行的財務狀況和業(yè)績、經(jīng)營活動、風險分布及風險管理實務?！眻蟾鎻娬{了會計信息透明度的可靠性和及時性，并對其作用作出了解釋，即為信息使用者提供可靠準確的信息，從而使信息使用者能夠對企業(yè)作出準確的評價。

雖然對會計信息透明度的定義眾說紛紜，但是從具體范疇來考慮，會計信息透明度強調了兩個問題：一是可靠的、相關的會計信息是透明度存在的基礎，也是提高會計信息透明度的前提；二是會計信息的充分披露和恰當披露?？煽壳‘?shù)呐陡苁剐畔⑹褂谜咄ㄟ^會計信息獲得企業(yè)的經(jīng)營狀況、財務運行、經(jīng)營成果及可能存在的經(jīng)營風險等信息。

二、會計信息透明度的反腐價值

會計信息透明度與反腐敗存在正比例關系。會計信息透明度越高，反腐敗越徹底；反之，腐敗問題的解決能促進會計信息透明度的提高，會計信息真實性與充分性的披露障礙也將有所減少。二者是相互依存、相互影響的關系。

（一）提高會計信息透明度是經(jīng)濟發(fā)展的客觀要求

會計作為公共性信息資源和國際通用商業(yè)語言，在經(jīng)濟發(fā)展中起到越來越重要的作用。與發(fā)達國家相比，我國的會計信息透明度不高，會計信息披露不真實不完整，這在一定程度上阻礙了我國企業(yè)的現(xiàn)代化、國際化進程。在經(jīng)濟發(fā)展中，企業(yè)的發(fā)展影響著經(jīng)濟的進步，而經(jīng)濟腐敗問題則是經(jīng)濟發(fā)展中不可忽略的問題。提高會計信息透明度，增加企業(yè)內部壓力和外部監(jiān)督，能起到預防腐敗的作用。反腐敗工作取得效果，才能保持經(jīng)濟的平穩(wěn)快速發(fā)展，才能實現(xiàn)國家的長治久安。

（二）提高會計信息透明度是預防腐敗的必要手段

會計是計量和記錄經(jīng)濟活動的工具，利用這一特殊的經(jīng)濟工具來監(jiān)督腐敗行為，可以提高反腐敗的針對性和有效性。因為經(jīng)濟腐敗問題都會直接或間接與會計相關，大多數(shù)腐敗都會體現(xiàn)到經(jīng)濟上，是金錢和權力的交織。只有會計信息公開透明，接受民主監(jiān)督，才能真正將權力關進制度的籠子，才是治理腐敗的根源。所以，提高會計信息透明度，進行財務公開，是反腐敗的一種重要手段。

（三）提高會計信息透明度是預防腐敗的重要方法

會計既是一種計量工具也是一種管理活動。提高會計信息透明度，利用會計這一計量工具，根據(jù)經(jīng)濟腐敗中必然發(fā)生的非正常資金運動，使會計信息使用者能從中準確地分析出企業(yè)資金的運行狀態(tài)，對易于發(fā)生腐敗的環(huán)節(jié)認真探究，對不正常的資金運動進行監(jiān)督管理，從而探索出一套會計反腐監(jiān)督機制，為反腐敗實踐提供一種新的方法。

三、會計信息透明度現(xiàn)狀及產(chǎn)生的腐敗問題

我國正處于經(jīng)濟高速發(fā)展的機遇時期，會計信息透明度的高低，影響著社會經(jīng)濟的健康持續(xù)發(fā)展，因此，了解會計信息透明度不高的具體表現(xiàn)及會計信息透明度問題帶來的腐敗滋生現(xiàn)象，可為會計信息透明度的提高和腐敗問題的解決提供參考。

（一）會計信息披露不真實

有調查表明，針對當前披露的財務信息，沒有一家機構投資者認為財務數(shù)據(jù)“完全可信”，認為基本可信的不到二分之一。會計信息不真實已經(jīng)成為非常普遍的一大問題。會計信息失真主要體現(xiàn)在會計人員不按照會計賬簿真實填寫財務報表，不遵循會計準則基本要求，夸大收入或支出，不能規(guī)范地使用權責發(fā)生制原則，偽造或者夸大相關大型交易事項，甚至有些企業(yè)會編制兩套報表，一套虛假的拿來應付信息使用者和監(jiān)督者，一套真實的拿來作為內部文件，導致報表使用者不能真實地了解信息，給國家和信息使用者帶來重大的經(jīng)濟損失。違規(guī)的會計信息操縱使企業(yè)經(jīng)濟秩序混亂，擾亂了正常的經(jīng)營活動，阻礙了生產(chǎn)資源的合理配置，嚴重的可能導致企業(yè)虧損破產(chǎn)，損害了企業(yè)整體的利益。不真實的會計信息為腐敗者提供了擋箭牌，損害了國家和他人的利益。

（二）會計信息披露不充分

很多企業(yè)對融資款項的使用、資金預算、利潤構成和變化等信息披露不詳細，對于未決訴訟、關聯(lián)方交易、企業(yè)合并、提供擔保等重要性事項的報告不充分，避重就輕，使投資者產(chǎn)生誤解。由于企業(yè)會計準則在細節(jié)上對會計信息披露的規(guī)范不夠明確，使得企業(yè)在具體的實務操作中有主觀選擇性，造成了企業(yè)經(jīng)營狀況的披露不明確、虧損的原因解釋不詳細，以及對重大信息避而不談等問題。某些企業(yè)利用這種制度上的漏洞，獲得舞弊的機會，逃避財務信息披露的監(jiān)管，使財務反腐難度遞增。

（三）會計信息披露不及時

及時性是對會計信息質量的一項重要要求。一些企業(yè)內部重大變動、上市公司有關高管的調任、重大重組等重要信息，都在股票價格大幅上升之后才給予披露。會計信息披露的不及時也為企業(yè)進行內部交易和操縱市場創(chuàng)造了條件。延遲披露的會計信息的使用價值將大大降低，同時也使獲取非法利益的手段更加隱蔽化和多樣化。

四、提高會計信息透明度，預防腐敗

提高會計信息透明度，達到預防腐敗的目的，從宏觀來說，依賴于國家的宏觀制度和法律法規(guī)的完善程度；從微觀來說，依賴于企業(yè)本身對準則規(guī)范的遵循程度。具體可以從以下幾個方面來提高會計信息透明度，達到預防腐敗的目的。

（一）規(guī)范信息披露，完善會計法規(guī)

從財政部2014年關于重大會計改革的文件中，可以看到財政部加快會計改革的步伐。其中為了提高會計信息透明度和會計信息質量，財政部修訂了《企業(yè)會計準則第30號――財務報表列報》，于2014年7月1日起施行。這個新準則的修訂完善和實施，對完善我國資本市場規(guī)范發(fā)展、對我國企業(yè)會計準則與國際接軌具有重要的意義。但是，從會計信息披露的現(xiàn)實出發(fā)，從我國反腐敗的要求出發(fā)，現(xiàn)行會計準則還有許多需要完善的地方。我們需進一步關注會計質量的真實性，增強強制性披露的范圍和內容，在每股收益的計算方法、股票債券等金融資產(chǎn)的公允價值、關聯(lián)方交易、不同類型財務核算方法的運用條件等細節(jié)上繼續(xù)補充與完善現(xiàn)行的會計準則。

（二）健全內部治理，加強內部控制

建立規(guī)范的內部治理結構，可以有效減少腐敗的產(chǎn)生。鼓勵中小股東參加股東大會，提高中小股東對決策的影響力，通過中小股東對自身利益的需求，對企業(yè)的信息披露形成壓力，促進會計信息透明度的提高；健全和完善董事會制度，確保董事會的獨立性，對控股股東和經(jīng)營管理者起制約作用；建立健全內部控制制度，建立獨立的內部審計制度，推行科學和規(guī)范的考核制度；對經(jīng)營管理人員進行正確的績效評價，建立有效的內部激勵機制，重視管理者的個人實際能力，建立將管理者的報酬與企業(yè)經(jīng)營成果相對應的薪酬及獎勵制度等。以上這些措施對加強企業(yè)內部監(jiān)管、提高會計信息透明度、杜絕腐敗的產(chǎn)生有著積極的作用。

（三）加強外部監(jiān)督，提高執(zhí)法力度

外部監(jiān)督的作用在于保證會計信息披露有其良好的社會環(huán)境，適度的監(jiān)管是保證市場經(jīng)濟有序健康發(fā)展的有利條件，是提高會計信息透明度的保障，也是預防腐敗的一大舉措。對于違法行為，加大懲處力度；對于腐敗人員，不僅要追究行政責任，也要追究其民事責任。做到執(zhí)法必嚴，違法必究。同時，也要加強對中介機構的監(jiān)督，中介機構在會計信息的傳遞中起著橋梁的作用。企業(yè)披露會計信息通常需要經(jīng)過中介機構的處理，如評估機構對企業(yè)資產(chǎn)的估價、注冊會計師對企業(yè)會計報表的審計等。在許多腐敗案例中，正是由于企業(yè)人員與中介機構相互勾結，虛假的財務信息，不法分子利用這些虛假信息操縱投資者行為，獲得經(jīng)濟利益。加大對中介機構的監(jiān)督管理，對違法行為加大懲處，保證中介機構的獨立性，才能為提高會計信息透明度、預防腐敗創(chuàng)造良好的外部條件。

（四）加強道德教育，創(chuàng)造良好環(huán)境

第3篇：財務報表列報基本要求范文

【關鍵詞】反向購買 計處理 問題研究

一、我國的反向購買會計概念界定以及規(guī)定

長期以來，我國證券市場對于IPO上市的審核相當嚴格，這就促使了一些公司開始開辟新興的上市之路，其中就萌發(fā)出一種反向購買的上市渠道。這種手段可以合理的繞開上市的種種要求，從而較早的實現(xiàn)公司上市開盤的目的。

2008年的《企業(yè)會計準則講解》中有關反向購買會計的規(guī)定如下：非同一控制下的企業(yè)合并，以發(fā)行權益性證券交易股權的方式進行的，通常發(fā)行權益性證券的一方為購買方。但某些企業(yè)合并中，發(fā)行權益性證券的一方因其生產(chǎn)經(jīng)營決策在合并后被參與合并的另一方所控制，發(fā)行權益性證券的一方雖然為法律上的母公司，但其為會計上的被購買方，該類企業(yè)合并通常稱為：“反向購買”。2009年財政部門有對其進行了修訂解釋。但是雖然有關部門對其進行了一些原則性規(guī)定，但是企業(yè)對于反向購買的理解等方面的偏差，使得在會計處理上存在明顯的差異，這不利于我國會計處理的規(guī)范性。

二、我國現(xiàn)行的反向購買會計處理中的問題分析

通過分析比對，我們發(fā)現(xiàn)我國反向購買會計處理中主要存在一下問題：在合并方法的選擇方面存在差異，反向購買作為企業(yè)合并上市的一種手段，其采用那種合并處理方法進行計量處理，對于企業(yè)的經(jīng)營管理會產(chǎn)生較為嚴重的影響。2010年，我國又一次修訂了《企業(yè)會計準則講解》的具體章節(jié)，并且界定其隸屬于非同一控制下的企業(yè)合并方式。但是，這種購買合并時要存在與收購上市形成業(yè)務的基本條件下才能進行的，對于那些并不形成的上市業(yè)務的企業(yè)，我們仍需要采用權益易的基本處理原則進行計量處理；確定合并成本的方法不同，由于合并方法的選擇，導致了合并成本的計算存在差異。如果采用反向收購的方法進行，我們通常需要以購買方的權益性證券與交易當日的公允價值進行計量。但是如果采用權益交易的合并方法，由于我國并沒對其進行具體的規(guī)定，所以其合并成本的確定存在一定的爭議。在反向購買法的相關規(guī)定下，我國企業(yè)合并是：子公司的的企業(yè)合并或者是購買方的企業(yè)合并成本等于應發(fā)行的普通股股數(shù)與每股公允價值的乘積。

商譽確認以及計量的基本問題，采用反向購買的方法在會計處理時可能會導致商譽或者是損益的確認計量問題，這里的商譽跟購買法下的確認方法一致，主要是由于合并成本超過了合并當日母公司凈資產(chǎn)的公允價值而產(chǎn)生的。但是在權益交易法下，卻不存在這樣的問題。在商譽的后續(xù)計量中，我國會計準則要求不進行攤銷但是需要減值測試處理。反方購買的合并財務報表的編制以及項目列報問題，合并報表的項目計算以及在報表中的列示不同于普通報表，由于反方購買的特殊型，我們在編制以及列報更需注意其計算以及編制的合理準確性。每股收益的計量問題。

除此之外，結合實際處理案例，我們對于反向購買的會計處理問題進行了進一步的思考發(fā)現(xiàn)，我國反向購買的形式繁多對于會計確認結果的影響，由反向購買中對于原來公司的業(yè)務處理可以分為凈殼上市以及非凈殼上市兩種類型。而我國反向購買的有關規(guī)定僅僅局限于以定向增發(fā)股票形式的會計處理，并沒有針對實際中存在的資產(chǎn)置換形式作出解釋，這也是我國反向購買會計處理存在的缺陷。合并方法的選擇可能會導致企業(yè)對對利潤的操縱，反向購買由于業(yè)務的特殊性，又在合并后是否構成業(yè)務分為反向購買以及權益交易處理的方法，但是在實務中由于企業(yè)會計人員對其區(qū)別不太清楚，造成了處理方法的錯誤使用。這種錯誤直接導致了對企業(yè)合并信息的影響。其中權益法對于企業(yè)利潤水平的操作更為容易，大多數(shù)企業(yè)想方設法的通過調整企業(yè)資產(chǎn)以使得其滿足權益法的基本條件，避免了商譽的確認，從而對企業(yè)的利潤進行了操縱。個別財務報表與合并財務報表項目的不同，由于參與合并的雙方對于會計處理的不同，然而在合并報表中需要進行了合并處理，個別報表反應的一個企業(yè)的實際經(jīng)營財務狀況，而合并的報表則體現(xiàn)的是企業(yè)集團整體的狀況。在存在合并商譽的條件下，這兩種報表在信息列示中就會存在明顯的差異。

三、反向購買會計處理的改進措施

為了及時解決反向購買中存在問題，并且增強企業(yè)會計信息之間的可比性，規(guī)范我國反向購買會計處理，我們需要不斷補充以及完善我國合并報表的相關會計處理程序，以更好的促進反向購買的發(fā)展。

首先，我們需要更進一步的細化我國反向購買的相關規(guī)定，有前面的分析，我們可以知道反向購買的形式多樣，不僅僅包括定向增發(fā)股票的基本形式，還包括資產(chǎn)置換處理等多種方法。針對我國目前的會計準則中有關反向購買會計的缺陷，我們可以界定好這幾種類型的會計定義，并且結合實際情況，做好會計處理的規(guī)定，盡量避免由于不合理的使用公允價值而造成的利潤操縱現(xiàn)象的發(fā)生。

其次，我們需要規(guī)定好反向購買中的合并成本的計算確認方法，我國財政部門組織專家可以深入研究非標準類型（權益交易法）下的合并成本問題，深入分析研究其確認、計量以及后續(xù)處理的方法，避免由于規(guī)范不統(tǒng)一而造成的理解甚至是處理上的偏差。在以被購買方的股權價值作為基礎確認合并成本時，面臨著市場價值、市場估值以及定向增發(fā)等的多項選擇，在這種選擇下，相關部門需要確定基本的原則，以避免高估或者是低估造成的會計穩(wěn)健性偏低。

再次，需要提高反向購買會計中的關聯(lián)方交易信息披露的透明性，遵循我國會計信息披露的基本要求，加強反向購買中的關聯(lián)方交易信息的披露。同時，也需要合理的做好企業(yè)內部的治理，保障中小股東的基本利益，完善資本市場的監(jiān)督機制。

最后，需要加強合并報表列示項目以及信息的合理完整性，由于合并中存在公允價值、商譽的計量以及關聯(lián)方交易等問題，因此企業(yè)在處理反向購買會計業(yè)務時，要結合相關準則以及實質重于現(xiàn)實等基本要求，加強對于合并信息的計量以及確認，避免通過反向購買企業(yè)合并中公允價值的確認方式對利潤或者是盈余進行操作，損害到中小股東的利益。

四、結語

綜上所述，通過對于我國反向購買的規(guī)定以及問題的分析，以及對于我國基本準則與國際的相比，使得反向購買過程的會計處理更能真實的反應企業(yè)的經(jīng)濟價值，增加了企業(yè)財務報表的可比以及有用性，合理的完善了市場的資源配置，促進利益相關者作出更加合理的投資決策。通過借鑒國外先進經(jīng)驗，提出了一些具體的完善我國反向購買會計處理的措施，以促使我國反向購買會計處理的合理有效進行。

參考文獻：

[1]楊小青. 反向購買會計問題研究[D].長沙理工大學，2013.

[2]王華. 反向購買會計處理研究[J]. 現(xiàn)代商貿(mào)工業(yè)，2011.

[3]梁雪梅. 淺析企業(yè)并購中反向購買的會計問題[J]. 經(jīng)濟研究導刊，2012.

[4]卞云青.反向購買會計處理相關問題分析[J].財會研究，2012.

第4篇：財務報表列報基本要求范文

關鍵詞：養(yǎng)老金；會計核算；比較研究

中圖分類號：F234文獻標志碼：A文章編號：1673－291X（2008）06－0096－02

一、企業(yè)：養(yǎng)老金會計的核算主體

我國2005年頒布的《企業(yè)年金基金管理試行辦法》要求，設立企業(yè)年金的企業(yè)及其職工作為委托人與企業(yè)年金理事會或法人受托機構（以下簡稱受托人）、受托人與企業(yè)年金基金賬戶管理機構（以下簡稱賬戶管理人）、企業(yè)年金基金托管機構（以下簡稱托管人）和企業(yè)年金基金投資管理機構（以下簡稱投資管理人），按照國家有關規(guī)定建立書面合同關系。作為企業(yè)年金委托人的企業(yè)則依照《企業(yè)會計準則第9號――職工薪酬》以企業(yè)為主體來規(guī)定企業(yè)為職工繳納的養(yǎng)老保險費（包括基本養(yǎng)老保險和企業(yè)年金），應當按照職工為其提供服務的會計期間和受益對象，計入相關資產(chǎn)的成本，或確認為當期費用。而企業(yè)年金的受托人、托管人、賬戶管理人、投資管理人應當按照《企業(yè)會計準則第10號――企業(yè)年金基金》以企業(yè)年金為會計主體，規(guī)范企業(yè)年金的資產(chǎn)、負債、凈資產(chǎn)、收入、費用的確認和計量，以及財務報表列表等內容。因此，嚴格來說與絕大多數(shù)企業(yè)相關的養(yǎng)老金會計應依照《企業(yè)會計準則第9號――職工薪酬》實施，其會計主體是企業(yè)本身。而《企業(yè)會計準則第10號――企業(yè)年金基金》是用來規(guī)范企業(yè)年金的受托人、托管人、賬戶管理人、投資管理人，要求他們以企業(yè)年金基金作為獨立的會計主體進行確認、計量和列報，要求他們應當將年金基金與其固有資產(chǎn)和其他資產(chǎn)嚴格區(qū)分，以確保企業(yè)年金基金的安全。這有助于提供關于企業(yè)年金財務狀況、凈資產(chǎn)變動等方面的有用信息，進而反映相關各方受托責任的履行情況。

二、權責發(fā)生制：養(yǎng)老金會計的核算原則

從前，我國對養(yǎng)老金的核算基于收付實現(xiàn)制，而新會計準則開始采用權責發(fā)生制進行核算，這是由于以下兩點原因：

1.對于養(yǎng)老金的會計處理，國際上通常是在“社會福利觀”或“勞動報酬觀”的理念指導下進行的。社會福利觀認為，職工退休后不再從事崗位性的勞動，但卻領取養(yǎng)老金，這是對剩余價值的再分配，實質上隸屬于社會福利的范疇。與此相應的養(yǎng)老金成本的會計核算采用的是“收付實現(xiàn)制”，企業(yè)職工在職期間并不確認養(yǎng)老金成本，只是在實際支付養(yǎng)老金時列為“營業(yè)外支出”或“管理費用”。勞動報酬觀認為，職工退休后領取的養(yǎng)老金是職工勞動力價值的組成部分，與職工在職時領取的工資一樣屬于勞動力再生產(chǎn)費用的一部分。這種觀點主張，養(yǎng)老金是遞延的勞動報酬，屬于“遞延工資”的范疇。權責發(fā)生制要求，與當期收入相關的費用，不論其是否實際支付，都應在當期確認。因此，在會計核算中，按照權責發(fā)生制來確認養(yǎng)老金成本，能夠保證在那些將來有權取得養(yǎng)老金的職工提供服務的期間將養(yǎng)老金成本（遞延工資）系統(tǒng)的、合理的分配于各會計期間和各個成本項目。在實踐中，絕大多數(shù)國家的會計理念都在由“社會福利觀”向“勞動報酬觀”進行過渡，與此相應，養(yǎng)老金成本的會計核算原則也由收付實現(xiàn)制向權責發(fā)生制轉變，我國養(yǎng)老金會計的發(fā)展也印證了這一軌跡。

2.在對養(yǎng)老金的成本確認和基金籌措之間的關系上，收付實現(xiàn)制和權責發(fā)生制也有根本不同的認識?；鸹I措是一個財務程序，其目的是轉移資產(chǎn)以實現(xiàn)有可動用的資金以履行將來支付養(yǎng)老金的義務；養(yǎng)老金成本的確認是確保將養(yǎng)老金成本系統(tǒng)的、合理的分配于那些將來有權取得養(yǎng)老金的職工提供服務的期間。可見，養(yǎng)老金的成本確認和基金籌措是兩個獨立的環(huán)節(jié)。而收付實現(xiàn)制卻將兩者合二為一，即養(yǎng)老金成本直接等同于撥付給托管人的現(xiàn)金數(shù)。相反，權責發(fā)生制將成本確認環(huán)節(jié)與基金籌措環(huán)節(jié)分開，無論當期基金的撥付數(shù)是多少，都采用某種可接受的精算方法來計算當期的養(yǎng)老金成本。另外，由于企業(yè)的撥付數(shù)往往會受到其他因素的影響，這時，某一會計期間的養(yǎng)老金成本不一定等于該期間企業(yè)撥付給養(yǎng)老基金的金額，使用權責發(fā)生制原則確認當期養(yǎng)老金成本有利于排除這些干擾因素。無論從何種角度看，與收付實現(xiàn)制相比，權責發(fā)生制確認原則可以提供更為真實可靠的會計信息。

三、企業(yè)年金計劃：既定繳存或既定受益

企業(yè)年金計劃分為既定繳存計劃和既定收益計劃?！睹绹攧諘嫓蕜t第87號――雇主對養(yǎng)老金的會計處理》對兩種養(yǎng)老金計劃都作了詳盡的闡述，其主要觀點是：

1.既定繳存計劃（Defined Contribution Plan）

既定繳存計劃為每個計劃參與者提供一個個人賬戶，并按照既定的公式?jīng)Q定參與者的繳存金額，并不規(guī)定其將收到的福利的金額；將來在其有資格領取養(yǎng)老金時，參與者所收到的養(yǎng)老金福利僅僅取決于向該個人賬戶的繳存金額、用該繳存投資賺得的收益以及可被分攤至該個人賬戶的對其他參與者福利的罰沒款項。這樣基金的主辦者（企業(yè)）承擔了按預先的協(xié)議向職工個人賬戶繳費的責任。當職工離開企業(yè)時，其個人賬戶的資金可以隨之轉移，進入其他企業(yè)的企業(yè)年金賬戶，這在一定程度上降低了職工更換工作的成本，促進了人力資源的流動。企業(yè)僅承擔按期向賬戶繳費的義務，不承擔職工退休后向職工支付養(yǎng)老金的義務，也不承擔與企業(yè)年金基金有關的風險（如通貨膨脹、生活費用水平的提高、死亡年齡的推遲及投資風險等），這些風險將由企業(yè)年金基金的托管機構或基金參與者自行承擔。因此，企業(yè)向基金管理者繳存的資產(chǎn)不再確認為企業(yè)的資產(chǎn)，企業(yè)當期應予確認的養(yǎng)老金成本是企業(yè)當期應支付的企業(yè)年金繳存金，確認的養(yǎng)老金負債是按照基金規(guī)定，當期及以前各期累計的應繳未繳企業(yè)年金繳存金。

2.既定受益計劃（Defined Benefit Plan）

既定受益計劃是指企業(yè)根據(jù)職工工資水平和服務年限等來確定未來養(yǎng)老金的實際支付金額，未來的養(yǎng)老金由企業(yè)預先承諾，與計劃資產(chǎn)相關的風險完全由企業(yè)承擔。養(yǎng)老金的金額通常是一個或多個因素的函數(shù)，如參加者的年齡、服務年數(shù)或工資水平。按期足額支付養(yǎng)老金的責任由企業(yè)承擔，如果到期不能按照原先的約定支付養(yǎng)老金，則違約責任亦應由企業(yè)承擔，換言之，企業(yè)承擔了不能足額支付的風險、投資失敗風險、通貨膨脹風險等一系列風險；而該基金的參與者如果提前離開企業(yè)，則他過去服務所賺得的養(yǎng)老金很有可能部分、甚至全部喪失。由于既定受益基金需要涉及大量的精算假設和會計估計，如職工未來養(yǎng)老金水平、領取養(yǎng)老金的年數(shù)、剩余服務年限、未來工資水平等，故其會計處理比較復雜。企業(yè)當期應確認的養(yǎng)老金成本除當期服務成本外，還涉及過去服務成本、精算利得、損失和利息費用等項目。企業(yè)對職工的養(yǎng)老金義務應確認為企業(yè)的一項養(yǎng)老金負債。養(yǎng)老金負債是企業(yè)采用一定的精算方法、估計合適的折現(xiàn)率所計算出的未來需要支付的養(yǎng)老金總額的折現(xiàn)值。

四、養(yǎng)老金會計處理方法：專設“應付養(yǎng)老金”科目

以前我國基本養(yǎng)老金是企業(yè)按照國家規(guī)定的繳費比例（20%，其中8%記入個人賬戶）以在職職工的繳費工資為基數(shù)計算出來，借記“管理費用”，貸記“其他應付款”。而企業(yè)年金基金則借記“管理費用”，貸記“應付福利費”。由于我國養(yǎng)老金的會計核算采用“權責發(fā)生制”，在計提養(yǎng)老金時，借方科目發(fā)生了變化。

我國的《企業(yè)會計準則第9號――職工薪酬》規(guī)定企業(yè)為職工繳納的養(yǎng)老保險費（包括基本養(yǎng)老保險和企業(yè)補充養(yǎng)老保險），應當在職工為其提供服務的會計期間，根據(jù)工資總額的一定比例計算，按照職工提供服務的受益對象，分別以下列情況處理：

（1）應由生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務負擔的職工薪酬，計入產(chǎn)品成本或勞務成本；（2）應由在建工程、無形資產(chǎn)負擔的職工薪酬，計入建造固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)成本；（3）上述（1）和（2）之外的其他職工薪酬，計入當期損益。

計提養(yǎng)老金時的養(yǎng)老金負債作為一項經(jīng)常性的短期負債不應計入“其他應付款”，作為一項遞延工資，不應計入“應付福利費”，而是應該專設“應付養(yǎng)老金-基本養(yǎng)老金”和“應付養(yǎng)老金-企業(yè)年金”科目，專門分別核算基本養(yǎng)老金負債和企業(yè)年金義務的計提和支付情況。

五、信息列示和披露：養(yǎng)老金會計的基本要求

養(yǎng)老金會計信息是企業(yè)會計信息的重要組成部分。美國財務會計準則未對養(yǎng)老金既定交存計劃的列報提出要求，但《美國財務會計準則第132號――雇主對養(yǎng)老金和其他退休后福利的披露》規(guī)定，雇主應對本期既定繳存計劃已確認的養(yǎng)老金成本的金額進行披露，披露應包括對本期內影響可比性的任何重大變更的性質和影響的描述，例如雇主提取率的改變，企業(yè)合并或剝離股權。養(yǎng)老金既定提存計劃不要求列報養(yǎng)老金會計信息，但要求對當期已確認的養(yǎng)老金成本數(shù)額進行披露。

我國的企業(yè)會計準則也未提及列報的問題，對養(yǎng)老金的披露未提出要求，但筆者認為，為使我們的會計信息更具有可比性、更易被理解和更好地滿足報表使用者了解企業(yè)的財務狀況和職工福利狀況的要求，應在資產(chǎn)負債表中增加如下列報信息：“預付養(yǎng)老金”應在資產(chǎn)負債表流動資產(chǎn)項目下列示，“應付養(yǎng)老金”應在資產(chǎn)負債表短期負債或長期負債項目下列示。此外，還應在損益表的附注中，對本期養(yǎng)老金計劃已確認的成本金額進行表外披露。表外披露還應包括企業(yè)年金計劃的詳細說明、計量養(yǎng)老金費用的會計政策以及對本期內影響可比性的任何重大變更的性質和影響的描述，例如雇主提取率的改變，企業(yè)合并或剝離股權。

參考文獻：

[1]郭春健.我國企業(yè)職工養(yǎng)老保險存在的問題與對策[J].科技情報開發(fā)與經(jīng)濟，2006，（5）.

第5篇：財務報表列報基本要求范文

一、財務報告具有決策有用、受托責任雙重目標和公共產(chǎn)品的特征,屬于企業(yè)對社會承擔的法律責任

《企業(yè)會計準則――基本準則》第四條規(guī)定,“企業(yè)應當編制財務報告。財務報告的目標是向財務報告使用者提供與企業(yè)財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等有關的會計信息,反映企業(yè)管理層受托責任履行情況,有助于財務報告使用者作出經(jīng)濟決策”。財務報告使用者主要包括投資者、債權人、政府及其有關部門和社會公眾等。根據(jù)決策有用觀理論,滿足投資者的信息需求是企業(yè)財務報告的首要出發(fā)點,投資者通過財務報告,正確評價企業(yè)的現(xiàn)狀并預測未來發(fā)展趨勢,從而作出投資決策;債權人通過財務報告,正確評價企業(yè)的償債能力和財務風險,從而作出信貸決策;政府及其有關部門作為經(jīng)濟管理和監(jiān)管機關通過財務報告,正確評價經(jīng)濟運行,從而作出宏觀經(jīng)濟決策。

現(xiàn)代企業(yè)制度強調企業(yè)所有權和經(jīng)營權分離。根據(jù)受托責任觀理論,企業(yè)管理層是受委托人之托經(jīng)營管理企業(yè)及其各項資產(chǎn),負有受托責任。企業(yè)管理層對投資者負責,應當做到資產(chǎn)保值增值,實現(xiàn)企業(yè)價值最大化;對債權人負責,應當按期支付利息并到期歸還欠款;對政府及其有關部門負責,應當遵紀守法,確保會計信息真實、完整,維護、規(guī)范市場經(jīng)濟秩序。廣義而言,企業(yè)管理層應當履行的受托責任還包括擴大就業(yè)、安全生產(chǎn)、資源節(jié)約和環(huán)境保護等,為國家宏觀經(jīng)濟運行和社會發(fā)展作出貢獻。企業(yè)管理層按照會計準則編報的年度財務報告,反映了企業(yè)管理層受托責任的履行情況,如果企業(yè)管理層未能履行受托責任,就有可能被辭退、罷免或遭受法律制裁。

需要強調的是,企業(yè)年度財務報告是一種公共產(chǎn)品。通常情況下,國有企業(yè)屬于國家投資建立并發(fā)展而來的,國家投資的來源是納稅人的稅收。上市公司的股票價格在很大程度上反映企業(yè)價值,上市公司的廣大中小投資者涉及社會公眾。各類企業(yè)通過有效執(zhí)行會計準則編報年度財務報告,并經(jīng)注冊會計師審計鑒證,從而吸引投資者通過分析財務報告進行投資。企業(yè)和投資者是完善和發(fā)展資本市場或市場經(jīng)濟的關鍵要素,兩者相輔相成,相互促進。企業(yè)只有穩(wěn)健經(jīng)營和可持續(xù)發(fā)展,才能不斷吸引投資者,從而通過市場手段實現(xiàn)社會資源的合理配置和結構調整;投資者只有不斷對企業(yè)投資,才能促進企業(yè)做強做大乃至進入國際市場。如果企業(yè)的財務報告不真實、不公允,或者是虛假財務報告,就會誤導投資者,嚴重損害投資者權益,甚至導致投資者血本無歸。這就如同煙酒等假冒偽劣產(chǎn)品會損害人們的身體健康或導致死亡的道理一樣。因此,高質量的財務報告才是社會真正需要的公共產(chǎn)品。

基于財務報告具有決策有用和受托責任雙重目標以及公共產(chǎn)品的特征,在我國,確保財務報告真實完整已上升為法律要求。《會計法》第二十一條明確規(guī)定:財務報告應當由單位負責人和主管會計工作的負責人、會計機構負責人(會計主管人員)簽名并蓋章;設置總會計師的單位,還須由總會計師簽名并蓋章。單位負責人應當保證財務報告真實、完整。這一法律要求不僅僅是一種會計手續(xù),而是單位負責人向財務報告使用者等有關各方作出的法律承諾,即對本單位編報的財務報告的真實性和完整性負責。在此基礎上,聘請注冊會計師對企業(yè)編報的財務報告進行審計并出具審計報告。審計報告經(jīng)注冊會計師簽字,也屬于對財務報告使用者等有關各方作出的法律承諾,表明被審計的財務報告是否符合會計準則要求,真實、公允地反映了企業(yè)的財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。

二、企業(yè)根據(jù)會計準則編報高質量財務報告,應當重點關注和把握的幾大領域

(一)隨著會計準則實施范圍的不斷擴大,做好首次執(zhí)行會計準則的新舊銜接,構成了編報高質量財務報告需要關注的重要事項

截至2009年年底,除我國所有上市公司2007年開始執(zhí)行會計準則外,已有35個省、自治區(qū)、直轄市、計劃單列市(含新疆生產(chǎn)建設兵團)的非上市企業(yè)執(zhí)行了企業(yè)會計準則,實施范圍從上市公司大幅度擴大到非上市企業(yè)。我們的目標是,力爭2010年除小企業(yè)外,所有大中型企業(yè)全面執(zhí)行會計準則,2011年掃尾。屆時,將全面廢止行業(yè)會計制度、企業(yè)會計制度等原有規(guī)定,從而實現(xiàn)在全社會范圍內統(tǒng)一會計標準和指標口徑,促進企業(yè)可持續(xù)發(fā)展并完善資本市場。為了實現(xiàn)上述目標,從2009年1月1日及以后開始執(zhí)行會計準則的企業(yè),應當做好首次執(zhí)行會計準則的新舊銜接工作。

三年來,實施會計準則的實踐證明,企業(yè)首次執(zhí)行會計準則應當做好新舊銜接,這是執(zhí)行會計準則的起點和基礎。結束舊賬轉入新賬并進行賬務處理只是新舊制度轉換結果的表現(xiàn)形式,核心是核定企業(yè)資產(chǎn)價值、確認各項負債和所有者權益,夯實基礎。企業(yè)首次執(zhí)行會計準則,要做好人員培訓,確保會計人員團隊掌握會計準則體系中的若干政策規(guī)定,以及新舊會計政策變更對財務狀況和經(jīng)營成果的影響;要做好軟件系統(tǒng)的改造,確保財務系統(tǒng)按照會計準則規(guī)定進行轉換;要按照《企業(yè)會計準則――應用指南》中的附錄要求,確定執(zhí)行會計準則后的新舊會計科目余額對照表,根據(jù)《企業(yè)會計準則第38號――首次執(zhí)行會計準則》及相關規(guī)定,編制《新舊會計準則股東權益差異調節(jié)表》。

企業(yè)編制《新舊會計準則股東權益差異調節(jié)表》,應當重點關注長期股權投資、金融資產(chǎn)、預計負債、所得稅、企業(yè)合并等項目對期初數(shù)的影響,確保新舊會計準則平穩(wěn)過渡。《新舊會計準則股東權益差異調節(jié)表》如下所示:

(二)職業(yè)判斷是企業(yè)執(zhí)行會計準則的關鍵環(huán)節(jié),要求會計及相關人員掌握會計準則規(guī)定并具備良好的職業(yè)道德

會計準則有原則導向和規(guī)則導向之分。國際財務報告準則為原則導向,我國會計準則與國際財務報告準則實現(xiàn)趨同,體現(xiàn)了原則為導向。美國會計準則屬于規(guī)則導向,震驚世界的安然事件,涉及的會計問題反映出美國以規(guī)則為導向會計準則的不足,那些具有重大風險的特殊目的實體因此沒有并入安然公司的合并財務報表,結果是安然公司的重大風險被掩蓋,從而構成安然公司崩塌的原因之一。美國從此開始反思,邁出了與國際準則趨同的步伐。

原則導向的會計準則通常要求企業(yè)根據(jù)會計準則規(guī)定的原則,結合實際情況作出職業(yè)判斷。比如收入確認、資產(chǎn)減值、遞延所得稅、預計負債、債務重組、企業(yè)合并、公允價值計量、權益易等交易或事項的會計處理,均涉及職業(yè)判斷。而在規(guī)則導向下,企業(yè)的交易或事項通?？梢灾苯痈鶕?jù)會計準則規(guī)定的相關量化標準確認和計量會計要素的金額。

職業(yè)判斷的恰當與否直接關系到企業(yè)的財務狀況和經(jīng)營成果,是一把“雙刃劍”,恰當?shù)呐袛嗨_認和計量的結果就是真實公允的;反之,就成為調節(jié)和操控利潤的手段。在實際工作中,對企業(yè)財務狀況和經(jīng)營成果影響重大的職業(yè)判斷,還應當由公司董事會或類似機構作出決定。

如何做好會計職業(yè)判斷呢?職業(yè)判斷對會計人員、公司董事會或類似機構、注冊會計師以及監(jiān)管部門等提出了較高的要求。在專業(yè)方面,除具備較扎實的專業(yè)基礎外,職業(yè)判斷的基本要求是熟練掌握和準確運用會計準則的概念框架,主要是基本準則中會計要素的定義、內涵和確認、計量要求。比如,何為資產(chǎn)?在確認和計量資產(chǎn)價值時,應當判斷是否屬于企業(yè)擁有或控制的資源,預期能否給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益,是否由過去的交易或事項形成等;再如,何為負債?在確認和計量負債價值時,應當判斷是否屬于企業(yè)承擔的現(xiàn)時義務,履行該義務是否會導致經(jīng)濟利益流出企業(yè),是否由過去的交易或事項形成等。職業(yè)判斷的最高層次是誠信,會計人員、企業(yè)管理層以及注冊會計師等在根據(jù)會計準則和企業(yè)實際交易或事項進行職業(yè)判斷過程中,應當堅持誠信為本,遵循良好的職業(yè)道德,本著對社會負責的態(tài)度,確保會計信息的高質量。

近年來,企業(yè)合并會計已經(jīng)成為會計準則執(zhí)行中較為普遍的熱點難點問題,其核心是涉及到大量的職業(yè)判斷。比如,如何認定同一控制下的企業(yè)合并與非同一控制下的企業(yè)合并,主要是看其是否完全按照公平公正的市場交易規(guī)則自愿達成,如果交易實質上屬于符合市場交易規(guī)則自愿達成的,通常屬于非同一控制下的企業(yè)合并;反之,如果交易不屬于自愿達成的,就屬于合并雙方資產(chǎn)、負債的簡單整合,一般應當認定為同一控制下的企業(yè)合并。非同一控制下的企業(yè)合并涉及到相關資產(chǎn)、負債的公允價值確定問題,應當按照會計準則的規(guī)定并結合實際作出正確的職業(yè)判斷,獲得合理的公允價值金額。如果非同一控制下的企業(yè)合并產(chǎn)生巨額商譽的,要予以重點關注。合并成本的確定、相關資產(chǎn)公允價值的計量等方面要關注是否如實反映了交易的實質,商譽確認后是否及時按照會計準則規(guī)定進行了減值測試等。企業(yè)合并是否構成業(yè)務,企業(yè)應當根據(jù)財政部16號文件結合實際情況進行正確職業(yè)判斷。判斷構成業(yè)務的,應當提供確鑿的證據(jù)。一些較為復雜的企業(yè)合并,既涉及到上市公司,又涉及到非上市公司;既涉及到一般購買,又涉及到反向購買,其中的某些問題不是會計所能解決的,企業(yè)不得利用會計準則規(guī)定構造交易。

注冊會計師在對企業(yè)職業(yè)判斷結果進行審計時,涉及到再判斷問題,需要恪守客觀、獨立、公正的原則,按照會計準則和獨立審計準則的要求進行判斷。

監(jiān)管部門在實施會計監(jiān)管工作中,如發(fā)現(xiàn)企業(yè)和注冊會計師利用職業(yè)判斷操縱利潤、虛構交易、干擾市場秩序的行為,應當強化監(jiān)管并加大處罰力度。

(三)A+H股上市公司不得在A股和H股財務報告中采用不同的會計處理

我國內地會計準則與香港會計準則已經(jīng)實現(xiàn)等效,并建立了持續(xù)等效機制,因此,同時發(fā)行A股和H股公司的財務報告不應當存在差異。目前,存在的差異主要是執(zhí)行問題,比如企業(yè)改制資產(chǎn)評估產(chǎn)生的差異,與《國際會計準則第16號――不動產(chǎn)、廠場和設備》沒有關系,不能以此認定存在差異,相關企業(yè)應當加以消除,2009年年度財務報告中仍未消除的,應當制定相應措施逐步消除,并在附注中說明原因。再如,保險合同保費收入和保險合同準備金計提辦法的差異,財政部和保監(jiān)會高度重視。為了解決此項差異,財政部印發(fā)了《企業(yè)會計準則解釋第2號》(財會[2008]11號)和《保險合同相關會計處理規(guī)定》(財會[2009]15號),保監(jiān)會印發(fā)了《關于保險業(yè)實施〈企業(yè)會計準則解釋第2號〉有關事項的通知》(保監(jiān)發(fā)[2009]1號)。保險公司應當在2009年年度財務報告中消除這一差異。

(四)保險公司應當按照企業(yè)會計準則和《保險合同相關會計處理規(guī)定》編制年度財務報告

2009年12月22日,財政部印發(fā)了《保險合同相關會計處理規(guī)定》,要求保險公司自編制2009年年度財務報告時開始實施。《保險合同相關會計處理規(guī)定》主要規(guī)范了保險混合合同分拆、重大保險風險測試和保險合同準備金計量三個方面的內容:一是要求保險混合合同在滿足條件時應當進行分拆;二是要求認定保險合同時引入重大保險風險測試;三是要求以合理估計金額為基礎計量保險合同準備金,不再以保險監(jiān)管部門有關保險監(jiān)管規(guī)定為依據(jù)計量財務報告目的的保險合同準備金。

《保險合同相關會計處理規(guī)定》的實施,對我國現(xiàn)行保險會計進行了重大改革,有助于促進我國保險行業(yè)結構調整和可持續(xù)健康發(fā)展,增強保險業(yè)的核心競爭力;有助于更加公允地反映保險公司的財務狀況和經(jīng)營成果,增強保險會計信息的透明度,提升投資者對保險公司的價值評估和監(jiān)管部門的風險監(jiān)管水平;有助于適當分離會計規(guī)定與監(jiān)管要求,維護保險會計的獨立性;有助于提高我國保險會計地位,增強國際影響力和話語權。

各保險公司應當認真學習、深刻領會《保險合同相關會計處理規(guī)定》的主要內容和實質,尤其是新舊會計政策和會計估計變化比較大的方面,要扎實做好宣傳培訓和學習理解工作;要做好有關業(yè)務流程再造、系統(tǒng)改造和制度修訂的工作,將新規(guī)定涉及的保險合同認定、重大保險風險測試和保險合同準備金計量所需的參數(shù)和數(shù)據(jù)落實到位;要建立健全以董事會為最高負責機構,管理層、職能部門和經(jīng)辦崗位分級授權、權責分明、分工合作、相互制約的保險合同準備金計量內部控制,確保保險合同準備金計量的科學性、嚴肅性和透明度,有效防范準備金計量的隨意性和人為操縱;要強化與投資者、債權人和有關監(jiān)管部門等之間的溝通協(xié)調,確?！侗ｋU合同相關會計處理規(guī)定》能夠得到持續(xù)、平穩(wěn)、有效的實施。

(五)正確理解和編制其他綜合收益項目

我國會計準則與國際準則實現(xiàn)了趨同,在IASB財務報表列報準則的征求意見稿后,我們對其進行了深入的研究分析,認為在我國財務報表中引入綜合收益是可取的,而且隨著我國會計準則持續(xù)三年的平穩(wěn)有效實施,引入綜合收益的時機已漸成熟。在財務報表中引入綜合收益指標,有助于投資者等財務報告使用者分析企業(yè)的全面收益情況。比如,直接計入資本公積的可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動,原先在利潤表中沒有反映,不利于財務報告使用者全面分析企業(yè)收益。2009年6月,財政部印發(fā)了《企業(yè)會計準則解釋第3號》(財會[2009]8號),在我國正式引入綜合收益概念。綜合收益總額反映企業(yè)凈利潤與其他綜合收益的合計金額,其他綜合收益反映企業(yè)根據(jù)企業(yè)會計準則規(guī)定未在損益中確認的各項利得和損失扣除所得稅影響后的凈額。同時,為了保持會計準則的基本穩(wěn)定,我國沒有單獨增加綜合收益表,而是在利潤表中直接增加兩個項目,分別是“其他綜合收益”和“綜合收益總額”。財政部16號文件對在附注中需詳細披露的其他綜合收益項目規(guī)定了統(tǒng)一的格式。

企業(yè)在編制2009年度利潤表(合并利潤表)和所有者權益變動表(合并所有者權益變動表)時,應當嚴格按照《企業(yè)會計準則解釋第3號》和財政部16號文件的規(guī)定,正確界定其他綜合收益的構成內容,并在附注中對其他綜合收益按照財政部統(tǒng)一的格式作出詳細披露。

三、深入貫徹落實《企業(yè)內部控制基本規(guī)范》,促進年報質量不斷提升

(一)充分認識建立健全內部控制體系的現(xiàn)實意義

伴隨著我國企業(yè)較快的增速和迅猛發(fā)展,各種潛在風險也日益顯現(xiàn),尤其是在遭遇百年罕見的國際金融危機背景下,類似中航油新加坡公司因內部控制缺失或失效引發(fā)的巨額資產(chǎn)損失、財務舞弊、會計造假、經(jīng)營失敗,甚至破產(chǎn)倒閉等案例時有發(fā)生。據(jù)了解,截至2008年10月底,央企從事金融衍生品業(yè)務合約市值為1 250.0億元,形成了114.0億元的浮動凈虧損。雖不能說加強企業(yè)內部控制就完全能夠杜絕類似案例的發(fā)生,但缺乏有效的內部控制是萬萬不能的。企業(yè)只有建立和有效實施科學的內部控制體系,才能夯實內部管理基礎、提升風險防范能力。在后金融危機時代,我國大中型企業(yè)進入國際市場、投資國際資本市場將成為不可逆轉的趨勢。面對國際市場經(jīng)濟競爭日趨激烈的復雜環(huán)境,我國企業(yè)要真正實現(xiàn)“走出去”戰(zhàn)略,必須苦練內功、強化內部控制,構筑“安全網(wǎng)”和“防火墻”。從維護企業(yè)投資者合法權益、確保財務報告目標實現(xiàn)的角度看,有必要加強內部控制,尤其與確保財務報表數(shù)據(jù)真實可靠的財務報告內部控制?？傊?我國企業(yè)要實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略,必須重視和強化內部控制。

(二)深刻理解《基本規(guī)范》的豐富內涵

早在2006年,財政部就遵照國務院領導重要指示精神,聯(lián)合證監(jiān)會、審計署、銀監(jiān)會、保監(jiān)會、國資委等部門,著手研究制定企業(yè)內部控制規(guī)范體系,并取得重要階段性成果。2008年5月22日,財政部等五部委對外正式了《企業(yè)內部控制基本規(guī)范》。

《基本規(guī)范》可以概括出“五個五”,即“五個部門聯(lián)合”、“五個目標”、“五個原則”、“五個要素”、“五十條”。其中,“五個目標”是指“合理保證企業(yè)經(jīng)營管理合法合規(guī)、資產(chǎn)安全、財務報告及相關信息真實完整、提高經(jīng)營效率和效果、促進企業(yè)實現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略”。這里,“合理保證財務報告及相關信息真實完整”與公司年度財務報告密切相關,表明加強企業(yè)內部控制建設,對于合理保證年報質量是極為重要的。美國SOX404條款主要是基于這方面的考慮設立的?！拔鍌€原則”是指內部控制建設應當遵循的原則,即“全面性、重要性、制衡性、適應性、成本效益”原則。“五個要素”是企業(yè)建立與實施有效的內部控制應當包括的要素,即“內部環(huán)境、風險評估、控制活動、信息與溝通、內部監(jiān)督”。

我國企業(yè)內部控制規(guī)范體系包括:基本規(guī)范和配套指引(應用指引、評價指引和審計指引)?！痘疽?guī)范》后,我們隨即組織力量投入到配套指引的起草工作中。在各方面的參與和支持下,會計司和中國會計學會秘書處這支專業(yè)團隊,在對大半個中國的各類企業(yè)進行廣泛深入調研后,集中辦公,大兵團作戰(zhàn),連續(xù)奮戰(zhàn)45天,數(shù)易其稿,終于完成了配套指引。在起草過程中,我們每每遇到難題或有爭議之處,總不會忘記邀請企業(yè)總會計師、總經(jīng)理、會計師事務所資深專家一同參與討論,尋求解決方案。這大大地提升了配套指引的可操作性。

應用指引作為配套指引的重要組成部分,在內部控制規(guī)范體系中居于主體地位,可以幫助企業(yè)更好地貫徹落實《基本規(guī)范》。它廣泛地涵蓋了企業(yè)治理、業(yè)務管理等方方面面,既涉及組織架構、發(fā)展戰(zhàn)略、企業(yè)社會責任、企業(yè)文化等內部環(huán)境層面的問題,也涉及工程項目、全面預算、采購、銷售等具體業(yè)務事項。為確保財務報告的真實完整,應用指引專設了“財務報告”項目。評價指引是為企業(yè)管理層對本企業(yè)進行內部控制自我評價提供的指引和要求,包括評價內容和標準、評價程序和方法、評價報告的出具和披露等。審計指引是會計師事務所執(zhí)行內部控制審計業(yè)務的執(zhí)業(yè)準則。

(三)采取有效措施,認真貫徹落實《基本規(guī)范》

《基本規(guī)范》要求自2009年7月1日起在上市公司范圍內執(zhí)行,鼓勵非上市的其他大中型企業(yè)執(zhí)行。執(zhí)行《基本規(guī)范》的企業(yè),可聘請證券資格會計師事務所對內部控制建設的有效性進行審計。

各上市公司和相關企業(yè)應當統(tǒng)籌規(guī)劃,縝密安排,根據(jù)基本規(guī)范及其配套指引規(guī)定,結合經(jīng)營特點和管理要求,建立健全適合本單位實際的內控制度;應當將內控制度與企業(yè)治理結構、組織機構、業(yè)務流程和管理制度相銜接、相融合,確保內控制度執(zhí)行的適用性和有效性;應當加大對企業(yè)信息系統(tǒng)的改造或新建投入,將內控制度要求嵌入信息系統(tǒng),實現(xiàn)對各類業(yè)務事項的自動控制,減少或消除人為操縱因素。

各上市公司和相關企業(yè)的總經(jīng)理、總會計師和其他高級管理人員,要進一步強化法制意識、風險意識和責任觀念,主動關心、親身參與、大力支持內控規(guī)范的學習培訓和貫徹執(zhí)行,自愿擔當起本單位內控制度建設的推動者和實踐者,確保內控規(guī)范在本單位的順利實施。

四、會計師事務所不得因整合而影響或降低對年度財務報告的審計質量

2009年10月3日,國務院辦公廳轉發(fā)了財政部《關于加快發(fā)展我國注冊會計師行業(yè)的若干意見》([2009]56號)(下稱國辦56號文件)。在國辦56號文件的指導下,大中小各類會計師事務所緊急行動、順時應勢、加快發(fā)展,優(yōu)化整合與強強聯(lián)合并進,行業(yè)發(fā)展步入良性階段。從事H股審計為會計師事務所優(yōu)化整合提供了助推力。

我國會計師事務所近兩年的優(yōu)化整合與以往合并相比,呈現(xiàn)出以下顯著特點:一是自愿整合。事務所之間的整合是完全自愿的,都能夠從戰(zhàn)略高度和長遠發(fā)展出發(fā),求大同、存小異,發(fā)揮各自的專業(yè)優(yōu)勢,務求真正融合,沒有一家是通過政府主導的“拉郎配”,這就為會計師事務所優(yōu)化整合奠定了扎實的基礎。二是強強聯(lián)合。近期的整合更多體現(xiàn)為證券所與證券所或百強所之間的合并。經(jīng)過整合,我國證券資格會計師事務所由2002年的105家減少至54家,證券所、百強所之間的強強聯(lián)合極大地促進了事務所整體實力的提升。截至目前,除“四大”外,我國會計師事務所年收入達到5億元以上的有5家,達到3-5億元的約有7家,這是會計師事務所貫徹國辦56號文件的階段性成果。按照目前的發(fā)展勢頭,優(yōu)化整合還將繼續(xù)。三是徹底合并。整合后被合并的事務所均交回了證券許可證和會計師事務所執(zhí)業(yè)證書,并由財政部、證監(jiān)會相關公告,不能再以原有資格執(zhí)業(yè),開弓沒有回頭箭,這是以往歷次整合中沒有過的。

整合是為了扶持我國會計師事務所做大做強、加快發(fā)展,但是,涉及整合的會計師事務所,應當確保2009年年度財務報告審計的順利過渡和有序承接,不得由于整合而影響年度財務報告審計工作質量。會計師事務所要做好資源的優(yōu)化配置,在執(zhí)業(yè)標準、人事、財務、業(yè)務和信息技術等方面實施一體化管理,充分利用整合后的人才資源;加快整合后的利益調整,控制年度財務報告審計風險,提升職業(yè)判斷能力,堅持風險導向審計,確保年度財務報告審計質量再上新臺階。

內部控制審計是順利貫徹實施內控規(guī)范的重要制度保障。會計師事務所和注冊會計師要繼續(xù)抓好內控規(guī)范的學習培訓工作,將內控規(guī)范與審計理念、方法和程序密切結合起來,將內部控制審計與財務報表審計密切協(xié)同起來;要強化內部控制審計的獨立性,保持應有的職業(yè)謹慎態(tài)度,遵守職業(yè)道德規(guī)范,不得同時為同一企業(yè)提供內部控制咨詢服務和內部控制審計服務;要合理調配資源,優(yōu)化業(yè)務結構,改善內部管理,加強質量控制,全面提升內部控制審計和相關咨詢服務的質量。

五、各地財政監(jiān)察專員辦事處和財政部門應當認真履行職責,加強對財務報告質量的監(jiān)督檢查

根據(jù)會計法的規(guī)定,國務院財政部門主管全國的會計工作,地方各級財政部門管理本地區(qū)的會計工作,財政部門負責對各單位會計核算是否符合會計法和國家統(tǒng)一的會計制度的規(guī)定實施監(jiān)督檢查。因此,加強對各上市公司和非上市企業(yè)貫徹執(zhí)行企業(yè)會計準則的情況,尤其是年度財務報告質量的監(jiān)督檢查,維護市場經(jīng)濟秩序,是財政部門的法定職責,也是財政部門貫徹落實科學發(fā)展觀、全面推進科學化精細化管理、確保財務報告這一公共產(chǎn)品質量的重要舉措。在財政部統(tǒng)一制定企業(yè)會計準則并做好監(jiān)督檢查部署的基礎上,各地財政監(jiān)察專員辦事處和財政部門要積極行動起來,深刻領會財政部16號文件精神,以貫徹落實財政部16號文件為契機,繼續(xù)強化隊伍建設,扎扎實實,周密部署,履行職責,努力把執(zhí)行企業(yè)會計準則和年度財務報告編制相關工作抓緊、抓好、抓實。

各地財政監(jiān)察專員辦事處和財政部門,要把抓好這項工作提升到維護法律法規(guī)權威、充分發(fā)揮財政職能作用的高度來認識和把握;要統(tǒng)籌兼顧,抓大放小,在抓好日常會計管理事務工作的同時,突出重點做好會計技術基礎工作;要著力鍛造一支相對穩(wěn)定的專業(yè)技術團隊,專門負責會計準則的研究、跟蹤、宣講和指導工作;要吃透弄懂各項會計準則和相關規(guī)定的精髓,使自身成為相關領域的專家,對各企業(yè)執(zhí)行會計準則和編制財務報告提供必要的、及時的、高質量的專業(yè)技術指導,切實樹立起會計準則管理方面的權威。