事業(yè)單位成本管理問(wèn)題淺議

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摘要：隨著政府會(huì)計(jì)改革的深入推進(jìn)，事業(yè)單位成本管理被賦予了豐富的內(nèi)涵，其作用也越來(lái)越大，是單位挖掘成本潛力、提升管理水平的重要手段之一。事業(yè)單位成本管理體系建設(shè)是新時(shí)期新形勢(shì)下新政府會(huì)計(jì)制度改革不斷深化的必然趨勢(shì)。優(yōu)化成本管控方式，提高成本管控效率，對(duì)促進(jìn)事業(yè)單位科學(xué)健康發(fā)展意義重大。文章從事業(yè)單位成本管理的內(nèi)容和意義入手，對(duì)成本管理中面臨的突出問(wèn)題進(jìn)行分析，探討應(yīng)對(duì)的策略，旨在為推動(dòng)事業(yè)單位成本管理取得更好的成效，促進(jìn)事業(yè)單位有效落實(shí)各項(xiàng)管理工作提供參考和借鑒。

關(guān)鍵詞：事業(yè)單位；成本管理；成本核算；對(duì)策

近年來(lái)，國(guó)家財(cái)政管理體制改革工作逐步推進(jìn)，改革的主要內(nèi)容可以概括為一套標(biāo)準(zhǔn)兩份報(bào)告三個(gè)制度四項(xiàng)措施，即在統(tǒng)一、科學(xué)、規(guī)范的政府會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)體系下編制政府決算報(bào)告和政府財(cái)務(wù)報(bào)告，建立政府財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)制度、公開(kāi)制度及分析制度，修訂相關(guān)財(cái)務(wù)制度、健全資產(chǎn)管理制度、完善決算報(bào)告制度和優(yōu)化管理信息系統(tǒng)。在此背景下，政府會(huì)計(jì)改革是建立現(xiàn)代財(cái)政制度的重大政策改革舉措，對(duì)提升國(guó)家治理體系和治理能力的現(xiàn)代化水平意義重大。2019年1月1日起實(shí)施的新政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度引入了權(quán)責(zé)發(fā)生制，是政府會(huì)計(jì)改革的一項(xiàng)重大突破。新制度重新定義了收入、費(fèi)用要素，為事業(yè)單位進(jìn)行成本核算提供了可行條件和基礎(chǔ)。2021年1月1日實(shí)施的《事業(yè)單位成本核算基本指引》明確指出，事業(yè)單位提升單位內(nèi)部管理水平和運(yùn)行效率，夯實(shí)績(jī)效管理的基礎(chǔ)是加強(qiáng)成本核算工作。事業(yè)單位成本管理不同于企業(yè)，不以降低成本增加利潤(rùn)為目的，而是要合理使用財(cái)政資金，對(duì)資源進(jìn)行有效配置。

一、事業(yè)單位成本管理概述

（一）成本管理的內(nèi)容

《事業(yè)單位成本核算基本指引》中對(duì)“成本”的定義是：?jiǎn)挝惶囟ǖ某杀竞怂銓?duì)象所發(fā)生的資源耗費(fèi)。成本管理是對(duì)事業(yè)單位為實(shí)現(xiàn)其職能所消耗的經(jīng)濟(jì)資源進(jìn)行管理的活動(dòng)，是事業(yè)單位在運(yùn)行過(guò)程中實(shí)施成本預(yù)測(cè)、成本計(jì)劃、成本核算、成本控制、成本分析、成本考核等一系列科學(xué)管理行為的總稱。事前成本管理主要是對(duì)未來(lái)的成本水平及其發(fā)展趨勢(shì)進(jìn)行預(yù)測(cè)規(guī)劃，包括成本預(yù)測(cè)、成本計(jì)劃。事中成本管理主要是對(duì)運(yùn)行過(guò)程中發(fā)生的成本進(jìn)行監(jiān)督和控制，并根據(jù)實(shí)際情況對(duì)成本預(yù)算進(jìn)行修正，即成本控制步驟。事后成本管理主要是在成本發(fā)生之后進(jìn)行的核算、分析和考核，包括成本核算、成本分析、成本考核。

（二）事業(yè)單位成本管理的意義

首先，有利于控制單位運(yùn)行成本。事業(yè)單位經(jīng)費(fèi)主要來(lái)源于財(cái)政撥款，如果單位對(duì)人力物力資金不加節(jié)制地消耗，不僅加重財(cái)政負(fù)擔(dān)，還會(huì)對(duì)政府職能帶來(lái)較大負(fù)面影響。近年來(lái)，政府一直強(qiáng)調(diào)嚴(yán)控政府開(kāi)支，不斷壓減“三公”經(jīng)費(fèi)、公用經(jīng)費(fèi)、一般性支出，政府的錢應(yīng)該更多地省下來(lái)保障改善民生。加強(qiáng)事業(yè)單位成本管理，可以找到影響成本的因素，發(fā)現(xiàn)資源耗費(fèi)的主要環(huán)節(jié)，在此基礎(chǔ)上開(kāi)展有針對(duì)性的成本控制活動(dòng)，可以減少不必要的公共資源浪費(fèi)。只有對(duì)資源進(jìn)行合理配置，才能創(chuàng)造更高的經(jīng)濟(jì)和社會(huì)效益。其次，提升單位管理水平和運(yùn)行效率。事業(yè)單位具有分布廣泛、數(shù)量眾多、類型各異的特點(diǎn)，也存在制度不健全、管理不科學(xué)、方法不適用等問(wèn)題，總體管理水平落后于發(fā)展建設(shè)的要求。加強(qiáng)事業(yè)單位成本管理，既能夠保證財(cái)政資金的有效利用，提高資金運(yùn)行效率，又能夠完善單位的管理制度，提升單位管理水平。事業(yè)單位成本核算形成的成本數(shù)據(jù)，一方面可用于分析本單位計(jì)劃與執(zhí)行差異，從而研究如何降本增效；另一方面也可用于同類單位之間的橫向比較，提升行業(yè)整體成本控制能力。事業(yè)單位成本管理是財(cái)務(wù)管理的重要組成部分，在單位管理工作中具有舉足輕重的作用。最后，完善單位預(yù)算績(jī)效評(píng)價(jià)。2015年實(shí)施的新《預(yù)算法》指出，各級(jí)預(yù)算應(yīng)當(dāng)遵循“講求績(jī)效”的原則，預(yù)算績(jī)效評(píng)價(jià)成為衡量事業(yè)單位工作開(kāi)展好與壞的關(guān)鍵指標(biāo)。中共中央、國(guó)務(wù)院下發(fā)的《關(guān)于全面實(shí)施預(yù)算績(jī)效管理的意見(jiàn)》中明確指出績(jī)效考核應(yīng)以成本效益為核心，要從成本方面衡量單位業(yè)務(wù)實(shí)施效果以及預(yù)算資金使用效果。事業(yè)單位加強(qiáng)成本管理，能夠在打牢成本數(shù)據(jù)的基礎(chǔ)上，提高預(yù)算績(jī)效評(píng)價(jià)的準(zhǔn)確性，為完善預(yù)算績(jī)效管理體系做好支撐。

二、事業(yè)單位成本管理存在的問(wèn)題

（一）成本管理意識(shí)淡薄，成本核算方法落后

事業(yè)單位中除少數(shù)經(jīng)費(fèi)自收自支的單位采取“以收定支”的方法編制預(yù)算以外，大部分單位開(kāi)展業(yè)務(wù)所需的全部資金基本依賴財(cái)政撥款，長(zhǎng)期處于既不愁“來(lái)錢”也不愁“花錢”的財(cái)政供養(yǎng)形式下，使得事業(yè)單位人員自上到下都缺少成本管控的意識(shí)。要么只關(guān)注全年業(yè)績(jī)完成情況，認(rèn)為事業(yè)單位應(yīng)該追求社會(huì)效益和公共服務(wù)水平，不以獲取盈利為目的，不用考慮成本；要么受到固有思維影響，認(rèn)為做好自己的本職就好，會(huì)計(jì)相關(guān)制度的實(shí)施都是財(cái)務(wù)部門的事，是財(cái)務(wù)人員的“分內(nèi)”工作，成本管理可以全權(quán)交與財(cái)務(wù)部門負(fù)責(zé)。對(duì)成本管理認(rèn)知上存在的誤區(qū)，導(dǎo)致成本管理在事業(yè)單位管理活動(dòng)中形同紙上談兵。受到內(nèi)部環(huán)境、政策導(dǎo)向、管理者能力等因素制約，事業(yè)單位成本核算方法在相當(dāng)長(zhǎng)的時(shí)間里相對(duì)落后，未能與時(shí)俱進(jìn)地發(fā)展。單位管理者甚至包括一些專業(yè)的財(cái)務(wù)人員，往往將“成本管理是對(duì)為實(shí)現(xiàn)其職能所消耗的經(jīng)濟(jì)資源進(jìn)行管理”的概念狹隘地理解為做好成本核算、保證核算數(shù)據(jù)準(zhǔn)確即可。實(shí)際上，成本管理不能只關(guān)注事后控制，不能僅作用于節(jié)省開(kāi)支，而應(yīng)該貫穿單位工作開(kāi)展的全過(guò)程中，致力于最大限度利用資源，對(duì)資源進(jìn)行有效配置。

（二）成本管理制度欠缺，流于形式

制度是各項(xiàng)工作落實(shí)的基礎(chǔ)與依據(jù)。事業(yè)單位在業(yè)務(wù)開(kāi)展過(guò)程中，對(duì)成本管理工作的重視程度有限，加之制度不完善的情況，容易出現(xiàn)成本管理工作難以落實(shí)的問(wèn)題。首先，制度缺失造成管理力度降低，管理力度降低使相關(guān)工作人員在工作中難以秉持正確的態(tài)度和方法，難免出現(xiàn)懶惰心理。與此同時(shí)，成本管理工作大大增加工作人員尤其是財(cái)務(wù)人員的工作量，在多一事不如少一事的思想下，成本管理工作無(wú)法有效開(kāi)展，在單位開(kāi)展業(yè)務(wù)過(guò)程中容易形成大手大腳的習(xí)慣，經(jīng)常發(fā)生實(shí)際成本與預(yù)期成本出入較大的情況，最終造成不必要的資源浪費(fèi)。其次，有的單位雖然制定了制度，但是一味強(qiáng)調(diào)控制財(cái)務(wù)支出的重要性，未對(duì)成本核算方法、成本數(shù)據(jù)的分析以及成本控制的細(xì)節(jié)做出具體規(guī)定，這樣的制度在執(zhí)行的時(shí)候大多流于形式，沒(méi)有實(shí)際指導(dǎo)意義。最后，成本管理制度還存在與預(yù)算制度、內(nèi)控制度脫節(jié)的問(wèn)題。現(xiàn)階段，各單位為了爭(zhēng)取國(guó)家預(yù)算資金，往往十分重視預(yù)算編制，為了防范各種風(fēng)險(xiǎn)，也越來(lái)越重視內(nèi)部控制體系建設(shè)。單位在制定成本管理制度時(shí)，未能做到與預(yù)算執(zhí)行和內(nèi)控實(shí)施充分結(jié)合，既不利于提升事業(yè)單位的整體管理水平，也會(huì)使得合理使用財(cái)政資金、對(duì)資源進(jìn)行有效配置的目標(biāo)落空。

（三）成本管理績(jī)效考核缺失，信息化建設(shè)薄弱，信息共享程度不夠

事業(yè)單位成本管理與績(jī)效考核未能緊密聯(lián)系，缺少監(jiān)督管理。單位層面，預(yù)算編制過(guò)于粗放，普遍存在“重投入、輕管理”現(xiàn)象，不重視預(yù)算資金投入產(chǎn)出比，忽略了預(yù)算資金的使用效益和效率。預(yù)算執(zhí)行與預(yù)算編制脫節(jié)，降本增效舉措全靠喊口號(hào)，實(shí)則不計(jì)成本，超預(yù)算情況屢見(jiàn)不鮮。個(gè)人層面，普通職工成本管理參與度嚴(yán)重不足，職工績(jī)效考核與成本控制不掛鉤。干部選拔對(duì)工作能力的判斷多以工作結(jié)果為主，缺少對(duì)工作過(guò)程的評(píng)價(jià)。此外，財(cái)務(wù)人員責(zé)任心不強(qiáng)，工作不細(xì)致，難免導(dǎo)致成本核算滯后、成本數(shù)據(jù)失真。上述問(wèn)題都與績(jī)效考核體系不完整、績(jī)效考核制度不健全息息相關(guān)。目前，事業(yè)單位績(jī)效考核體系離“全方位、全過(guò)程、全覆蓋”的目標(biāo)還有很大差距，有的單位為了能夠順利完成年度目標(biāo)，形成良好的績(jī)效評(píng)價(jià)結(jié)果，往往將績(jī)效目標(biāo)制訂得過(guò)于簡(jiǎn)單易行，績(jī)效細(xì)化、量化程度不高，對(duì)相關(guān)部門及人員實(shí)際約束力差。另外，成本管理與績(jī)效管理信息化建設(shè)投入不足，系統(tǒng)建設(shè)薄弱、缺乏智能系統(tǒng)支持。單位內(nèi)部管理還停留在下發(fā)電子表格人工統(tǒng)計(jì)匯總的階段，工作方式落后、時(shí)間周期長(zhǎng)，不能實(shí)現(xiàn)信息共享，導(dǎo)致成本管理和績(jī)效管理過(guò)程缺乏及時(shí)性和可靠性。

三、事業(yè)單位加強(qiáng)成本管理的對(duì)策和建議

（一）樹(shù)立全員成本管理理念，實(shí)施全面成本管理，逐步規(guī)范成本核算方法

事業(yè)單位要想加強(qiáng)成本管理，第一要做的就是提升單位整體的成本管控意識(shí)，轉(zhuǎn)變?nèi)w工作人員的理念和態(tài)度。重點(diǎn)加強(qiáng)財(cái)務(wù)人員成本管理專業(yè)知識(shí)和技能的培訓(xùn)，提高財(cái)務(wù)人員的專業(yè)素質(zhì)和工作能力。單位領(lǐng)導(dǎo)層必須積極參與到成本管理的培訓(xùn)中去，從而提高整個(gè)單位對(duì)成本管理的重視程度?！叭娉杀尽惫芾硎侵敢詺v史成本資料為基礎(chǔ)，根據(jù)未來(lái)可能發(fā)生的變化，對(duì)未來(lái)成本水平以及發(fā)展的趨勢(shì)進(jìn)行預(yù)測(cè)；對(duì)單位運(yùn)行過(guò)程中發(fā)生的成本進(jìn)行監(jiān)督與控制，并及時(shí)對(duì)成本預(yù)算進(jìn)行修正；在成本發(fā)生后開(kāi)展核算、分析以及考核等。事業(yè)單位成本管理要積極樹(shù)立“完全成本”管理意識(shí)?！巴耆杀尽惫芾硎侵福藨?yīng)對(duì)列入單位財(cái)務(wù)支出的固有成本進(jìn)行管理外，還涉及因工作效率、安全生產(chǎn)、決策決定等所產(chǎn)生的無(wú)形成本的管理。此外，事業(yè)單位成本管理應(yīng)該從核算實(shí)際已發(fā)生的資源消耗，轉(zhuǎn)向事前、事中、事后全過(guò)程管理的“全面成本”中來(lái)。事業(yè)單位成本核算是指單位按照確定的成本核算對(duì)象對(duì)實(shí)現(xiàn)其職能目標(biāo)過(guò)程中發(fā)生的各項(xiàng)耗費(fèi)進(jìn)行歸集、分配，計(jì)算確定各成本對(duì)象的總成本和單位成本，并向相關(guān)使用者提供成本信息的活動(dòng)。第一步，確定成本核算對(duì)象。根據(jù)單位所處行業(yè)特點(diǎn)、職能目標(biāo)或不同的成本信息需求來(lái)確定成本核算對(duì)象。第二步，數(shù)據(jù)歸集。先根據(jù)成本信息需求設(shè)置成本項(xiàng)目，再對(duì)每個(gè)成本核算對(duì)象按照其成本項(xiàng)目進(jìn)行數(shù)據(jù)歸集。第三步，計(jì)算確定各成本對(duì)象的成本。核算對(duì)象為單位整體或主要業(yè)務(wù)活動(dòng)的，可采用完全成本法；核算對(duì)象為公共服務(wù)或產(chǎn)品、項(xiàng)目、內(nèi)部組織部門的，可采用制造成本法。在實(shí)踐工作中，單位應(yīng)當(dāng)按照權(quán)責(zé)發(fā)生制嚴(yán)格界定成本核算范圍，確定成本核算方法。應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)成本數(shù)據(jù)的收集、記錄、傳遞、匯總及整理等工作，健全相關(guān)原始憑證，充分利用現(xiàn)代信息技術(shù)。通過(guò)成本核算可以確定影響成本的因素，進(jìn)而對(duì)資源耗費(fèi)大的環(huán)節(jié)進(jìn)行改進(jìn)來(lái)實(shí)現(xiàn)成本控制，減少資源損耗。

（二）完善成本管理制度

方向正確等于成功了一半，成本管理也是一樣。事業(yè)單位管理者需要進(jìn)一步解放思想，放寬管理的視野，把握管理的方向，找出管理的重點(diǎn)，有針對(duì)性地制定適合本單位的成本管理制度。首先，緊密結(jié)合全面預(yù)算管理，參考前3～5年成本數(shù)據(jù)，保證預(yù)算編制的合理性，增強(qiáng)預(yù)算執(zhí)行力，提高預(yù)算資金使用效率。其次，緊密結(jié)合單位內(nèi)部控制，研究成本升降的因素及其變動(dòng)原因，對(duì)各種影響成本的因素和條件采取預(yù)防和調(diào)節(jié)措施，優(yōu)化管理方式。最后，緊密結(jié)合風(fēng)險(xiǎn)管控系統(tǒng)，加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)防范，減低單位損失。建立健全成本管理制度，需要特別考慮成本管控內(nèi)容是否全面，流程是否規(guī)范，標(biāo)準(zhǔn)是否細(xì)致，以及各部門崗位之間職責(zé)如何劃分，是否有溝通協(xié)作機(jī)制。同時(shí)，還應(yīng)當(dāng)充分融入“全面預(yù)算控制、全程管理控制、全員管理控制”三原則，以保證成本管理目標(biāo)實(shí)現(xiàn)，把實(shí)際成本控制在預(yù)算估計(jì)范圍內(nèi)。

（三）健全成本績(jī)效考核機(jī)制，推進(jìn)信息化建設(shè)，提高信息共享程度

事業(yè)單位成本管理的最終目標(biāo)是合理配置資金、杜絕浪費(fèi)，減少不必要的成本消耗。單位應(yīng)制定適合本行業(yè)的成本控制績(jī)效考核標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)成本預(yù)測(cè)有關(guān)指標(biāo)實(shí)際完成情況進(jìn)行定期總結(jié)和評(píng)價(jià)。在開(kāi)展單位業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)時(shí)，增加諸如節(jié)約額、節(jié)約率等成本指標(biāo)，綜合考慮預(yù)算的執(zhí)行情況，保證評(píng)價(jià)結(jié)果公正合理。同時(shí)，依據(jù)“誰(shuí)使用誰(shuí)負(fù)責(zé)”的原則，建立崗位責(zé)任制，落實(shí)各項(xiàng)管控制度，將職工績(jī)效考核與成本控制相掛鉤，結(jié)合考核結(jié)果和責(zé)任落實(shí)情況，進(jìn)行相應(yīng)的獎(jiǎng)勵(lì)和懲罰。通過(guò)適當(dāng)?shù)募?lì)機(jī)制，充分調(diào)動(dòng)相關(guān)工作人員的主觀能動(dòng)性，使他們以積極的態(tài)度參與到成本管理中去，變剛性約束為主動(dòng)行為，為單位成本管理貢獻(xiàn)一份力量。在成本管理過(guò)程中，對(duì)內(nèi)可設(shè)定監(jiān)控小組，對(duì)外可聘請(qǐng)第三方機(jī)構(gòu)參與審計(jì)，對(duì)各項(xiàng)工作進(jìn)行監(jiān)督與考核。通過(guò)加強(qiáng)內(nèi)外部監(jiān)督，建立健全動(dòng)態(tài)的、綜合的成本績(jī)效考核機(jī)制，可以明確各部門責(zé)任，促進(jìn)單位加強(qiáng)成本管理。大力推進(jìn)成本管理系統(tǒng)的信息化建設(shè)，提高信息共享程度，讓成本管理水平再上新臺(tái)階。

四、結(jié)語(yǔ)

事業(yè)單位只有提高全體人員成本管理意識(shí)，全面分析研究本單位成本管理的特點(diǎn)、重大和難點(diǎn)，及時(shí)發(fā)現(xiàn)各個(gè)環(huán)節(jié)中存在的問(wèn)題，采取切實(shí)可行的對(duì)策進(jìn)行治理，通過(guò)優(yōu)化成本管理制度，加強(qiáng)成本核算管理，建立考評(píng)機(jī)制和創(chuàng)新機(jī)制，才能不斷提高成本管理水平，創(chuàng)造出更高的經(jīng)濟(jì)效益和社會(huì)效益，促進(jìn)事業(yè)單位健康科學(xué)發(fā)展。

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作者:徐小清 單位:蘇州市公園路幼兒園