戰(zhàn)略視角下制造企業(yè)成本管理研究

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一、目前制造企業(yè)成本管理存在的問題

（一）管理者缺乏戰(zhàn)略成本管理意識

傳統(tǒng)的制造企業(yè)屬于勞動密集型產(chǎn)業(yè)，固定資產(chǎn)設(shè)備陳舊、工藝水平落后、浪費及環(huán)境污染嚴重，一些管理者認為企業(yè)發(fā)展重在規(guī)模經(jīng)濟，主要靠人力來擴大生產(chǎn)，在價格競爭方面也只是單純依靠廉價勞動力；往往只重視事后的成本計算，忽視事前的成本計劃、事中的成本實施。另外，有些企業(yè)經(jīng)營管理者成本管理觀念不清晰、理解不夠，不重視生產(chǎn)經(jīng)營技術(shù)的成本管理，缺乏將企業(yè)成本管理與戰(zhàn)略相結(jié)合的現(xiàn)代成本管理意識，企業(yè)生產(chǎn)的產(chǎn)品結(jié)構(gòu)單一，自身缺乏核心技術(shù)的創(chuàng)新發(fā)展，從而導(dǎo)致傳統(tǒng)成本管理理念已跟不上瞬息萬變的外部市場環(huán)境，使企業(yè)在行業(yè)競爭中處于劣勢。 

（二）間接費用分配不準確、品種結(jié)構(gòu)不合理，成本核算方法落后

制造企業(yè)內(nèi)部的一些會計管理人員，盲目控制原材料成本，只重視產(chǎn)品產(chǎn)量，而對會計核算程序、會計核算方法、費用分配方法的選擇都不夠合理，導(dǎo)致會計賬面成本不全，總賬明細賬的設(shè)置不合理，成本核算信息失真，給企業(yè)的經(jīng)營決策提供錯誤信息。制造企業(yè)外部伴隨著市場環(huán)境發(fā)生的劇烈變化，一方面，在現(xiàn)代化大生產(chǎn)方式下，流水線機器設(shè)備等固定資產(chǎn)成本越來越高，導(dǎo)致制造費用在產(chǎn)品成本中比重直線上升，人工成本急劇下降，造成制造費用分配率虛高，產(chǎn)品成本失真；另一方面，隨著生產(chǎn)力的提高、顧客需求的多樣化，企業(yè)從少品種、大批量的傳統(tǒng)生產(chǎn)模式轉(zhuǎn)化為多品種、小批量的現(xiàn)代生產(chǎn)模式，那些與人工工時不具有直接因果關(guān)系的費用大大增加，而傳統(tǒng)的成本核算方法忽視了這些快速增長的費用，導(dǎo)致小批量的產(chǎn)品成本被低估而大批量產(chǎn)品的成本被高估，必定會產(chǎn)生虛假的成本信息，給企業(yè)的經(jīng)營決策提供錯誤信息。

（三）只重視成本核算，不重視成本管理

企業(yè)成本核算只重視制造成本，忽視研發(fā)成本、營銷成本和人力資源，由于產(chǎn)品市場格局的轉(zhuǎn)變，銷售區(qū)域網(wǎng)絡(luò)的不斷擴張，營銷成本快速增長，研發(fā)成本和人力資源等服務(wù)成本比重也在不斷上升，造成企業(yè)的成本結(jié)構(gòu)發(fā)生了重大變化。在傳統(tǒng)賣方市場結(jié)構(gòu)中，制造企業(yè)只要通過自動化生產(chǎn)線生產(chǎn)出高質(zhì)量、低成本的產(chǎn)品便能占領(lǐng)市場，制造企業(yè)只需要把主要精力放在提高生產(chǎn)效率，降低生產(chǎn)成本，因為產(chǎn)品制造成本所占的比重大，產(chǎn)品研發(fā)、產(chǎn)品設(shè)計售后服務(wù)相對占的比重小，所以忽視了其在成本管理中的重要性。但隨著市場環(huán)境結(jié)構(gòu)的變革，賣方市場轉(zhuǎn)化為買方市場，企業(yè)成功的關(guān)鍵在為顧客創(chuàng)造價值，滿足顧客對產(chǎn)品的性能、質(zhì)量、服務(wù)等因素，企業(yè)必須加強產(chǎn)品研發(fā)、產(chǎn)品設(shè)計、產(chǎn)品營銷和售后服務(wù)的管理。如果只考慮產(chǎn)品制造，將有可能導(dǎo)致錯誤的經(jīng)營決策結(jié)果。

二、加強制造企業(yè)成本管理的對策建議

顯然，在這樣一個競爭的時代，平庸無奇的企業(yè)是難以繼續(xù)生存和發(fā)展的；相反，制造企業(yè)必須采用以戰(zhàn)略為中心的成本管理體系，必須制定使自身與從不同、并能吸引顧客的戰(zhàn)略，才能在競爭中立于不敗之地。為此，建議從以下方面措施，以加強制造企業(yè)成本管理。

（一）加強企業(yè)管理層戰(zhàn)略成本管理意識

在競爭激烈的市場環(huán)境中，管理層應(yīng)以約束理論作為制造企業(yè)解決瓶頸問題的最優(yōu)戰(zhàn)略生產(chǎn)技術(shù)理論。而約束理論有助于解決企業(yè)盲目提高局部自動化效率，避免投資浪費或滯留過多的產(chǎn)品帶來間接浪費。制造企業(yè)大多都存在瓶頸工序，這意味著企業(yè)如果能夠消除間接浪費，管理層就會盡可能擴大每單位的最大邊際貢獻率的產(chǎn)品，以實現(xiàn)整個企業(yè)邊際貢獻的最大化。另外，制造企業(yè)管理層要對整個生產(chǎn)過程進行管理，避免產(chǎn)品堆積，減少存貨，減少存貨的同時更容易發(fā)現(xiàn)存貨中的質(zhì)量缺陷產(chǎn)品，利用科學(xué)先進的生產(chǎn)信息技術(shù)，提高產(chǎn)品的質(zhì)量、降低總體存貨水平，取得有競爭優(yōu)勢的合理成本，并最終為企業(yè)創(chuàng)造價值。企業(yè)管理者往往認為設(shè)備成本不可控制，而僅僅關(guān)注直接材料及直接人工成本的企業(yè)，現(xiàn)在不得不轉(zhuǎn)變成本管理理念，重點關(guān)注設(shè)備使用效率，關(guān)注設(shè)備維護成本、服務(wù)成本及其對產(chǎn)品成本的影響。由于產(chǎn)品成本結(jié)構(gòu)的巨大變化，不僅要求企業(yè)加強對產(chǎn)品成本的精密核算，而且還要求企業(yè)透過生產(chǎn)成本信息技術(shù)進行有效生產(chǎn)經(jīng)營決策，以提高生產(chǎn)效率和資產(chǎn)利用效率。

（二）采用作業(yè)成本核算方法核算企業(yè)成本

由于傳統(tǒng)的成本管理只關(guān)注成本核算，且將成本核算重點放在產(chǎn)品制造過程所發(fā)生的產(chǎn)品成本，而這些產(chǎn)品成本只涉及直接材料、直接人工及制造費用的簡單分攤，其生產(chǎn)成本無法如實反映企業(yè)資源消耗和利用效率。而作業(yè)成本法的出現(xiàn)在很大程度上彌補了傳統(tǒng)成本分配導(dǎo)致的成本扭曲，清楚的展現(xiàn)了企業(yè)多樣化的產(chǎn)品和服務(wù)，主要體現(xiàn)在：1.提供了真實而豐富的產(chǎn)品成本信息，由此能得到更真實的產(chǎn)品盈利能力信息和與定價、客戶市場需求及成本效益等戰(zhàn)略決策相關(guān)的信息；2.提供了真實的作業(yè)驅(qū)動成本的計量信息，它把公司成本管理的視角擴展到車間之外，有助于管理層做出更好的產(chǎn)品設(shè)計決策；3.提供了正確的作業(yè)成本信息，使管理層容易利用相關(guān)成本進行經(jīng)營決策，實現(xiàn)企業(yè)戰(zhàn)略目標。作業(yè)成本法與戰(zhàn)略成本管理更是緊密相連。它根據(jù)產(chǎn)品消耗的資源，將成本分配給產(chǎn)品，顯示了作業(yè)如何消耗以及產(chǎn)品如何引發(fā)作業(yè)，戰(zhàn)略選擇決定著作業(yè)，它幫助管理者將戰(zhàn)略落實到實處所需要的作業(yè)與資源，為作業(yè)增強競爭能力。所有這些無不體現(xiàn)作業(yè)成本核算方法的戰(zhàn)略思維。

（三）強化全面預(yù)算管理

全面預(yù)算作為一種內(nèi)部控制和決策的有效管理工具，能將企業(yè)各項經(jīng)濟活動的決策目標與市場環(huán)境、內(nèi)部資源配置規(guī)劃相連接，通過事先的規(guī)劃、以組織協(xié)調(diào)的方式應(yīng)對復(fù)雜多變的外部市場環(huán)境，有效地聚集企業(yè)內(nèi)部的各種資源為企業(yè)創(chuàng)造更多價值，實現(xiàn)企業(yè)戰(zhàn)略目標。制造企業(yè)可以制定與預(yù)算相應(yīng)的適合企業(yè)要求的各項管控目標，預(yù)算指標與預(yù)算目標必須根據(jù)企業(yè)在不同的生命周期的戰(zhàn)略要求確定，如在設(shè)計階段，管理層可以使用目標成本法來推動設(shè)計方案的改進工作，以市場為導(dǎo)向，對獨立的制造過程的產(chǎn)品進行利潤計劃和成本管理，不是試圖降紙成本，而是在產(chǎn)品生命周期的研發(fā)及設(shè)計階段倒算出產(chǎn)品成本。為了消除庫存，減少浪費，優(yōu)化生產(chǎn)，制造企業(yè)應(yīng)通過生產(chǎn)的計劃和控制及庫存的管理，追求零庫存或庫存達到最小的生產(chǎn)系統(tǒng)，更好的幫助企業(yè)做出利潤最大化的決策。

（四）重視成本管理中的質(zhì)量管理

隨著黨的十一屆三中全會的召開，在改革開放的形勢下，“質(zhì)量第一”已成為我國經(jīng)濟建設(shè)的重要指導(dǎo)方針，對產(chǎn)品質(zhì)量的忽視，不僅使企業(yè)經(jīng)營利潤銳減，而且還直接威脅到企業(yè)的持續(xù)經(jīng)營。我國的制造企業(yè)必須生產(chǎn)高質(zhì)量的產(chǎn)品，并提供優(yōu)質(zhì)的服務(wù)。制造企業(yè)質(zhì)量的提高有利于降低產(chǎn)品的返修率，為企業(yè)增強品牌忠誠度；質(zhì)量的提高有利于降低存貨水平，為企業(yè)自身提供更合理可靠的生產(chǎn)流程；質(zhì)量的提高有利于減少生產(chǎn)成本，消除返工工序，提高產(chǎn)品的生產(chǎn)效率。重視質(zhì)量管理，還有助于增加企業(yè)機會，減少競爭威脅，提升企業(yè)投資回報率。質(zhì)量改進的戰(zhàn)略意義在于滿足顧客需求的原則下，為企業(yè)獲取競爭優(yōu)勢、持續(xù)的利潤增長以及長期的繁榮。制造企業(yè)應(yīng)該認識到質(zhì)量是企業(yè)獲得成功的關(guān)鍵，更應(yīng)該將質(zhì)量管理溶入到企業(yè)戰(zhàn)略中。

三、結(jié)語

當(dāng)今社會，瞬息萬變、競爭日益加劇，制造企業(yè)想要在競爭中脫穎而出，獲得成功，必須將戰(zhàn)略與企業(yè)成本管理有效結(jié)合，強化戰(zhàn)略意識，運用戰(zhàn)略思維進行成本管理，從戰(zhàn)略角度謀求企業(yè)競爭優(yōu)勢，擴大生產(chǎn)規(guī)模，提高經(jīng)營利潤，實現(xiàn)企業(yè)價值最大化。

作者：季舟霞 單位：藍深集團股份有限公司上海分公司