非標(biāo)制造企業(yè)成本核算方法淺析

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摘要：非標(biāo)制造企業(yè)普遍存在生產(chǎn)成本核算不清晰，產(chǎn)品消耗物料歸集對(duì)象不完整，固、制費(fèi)分?jǐn)偛缓侠淼龋瑢?dǎo)致核算出的產(chǎn)品成本與實(shí)際成本差異較大；對(duì)企業(yè)銷售報(bào)價(jià)、利潤(rùn)預(yù)測(cè)等都會(huì)造成較大誤差，解決這些問題，企業(yè)財(cái)務(wù)部門應(yīng)當(dāng)全面了解生產(chǎn)工藝流程，并根據(jù)實(shí)際制定合適的成本核算方案，且在具體執(zhí)行時(shí)，實(shí)時(shí)修正。

關(guān)鍵詞：非標(biāo)制造企業(yè)；成本核算；成本中心；分步核算

一、傳統(tǒng)成本核算方法

企業(yè)成本核算方法大致可以分兩大類：基本成本核算法和輔助成本核算法；其中基本核算方法又分為：品種法、分批法、分步法；輔助核算方法再可以分為：分額法、定額法、制造成本法、完全成本法、標(biāo)準(zhǔn)成本法、變動(dòng)成本法、營(yíng)運(yùn)成本法和作業(yè)成本法等；在企業(yè)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，基本核算方法與輔助核算方法是結(jié)合起來運(yùn)用的。

二、非標(biāo)制造企業(yè)現(xiàn)狀

企業(yè)為了讓自己的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力增強(qiáng)，就會(huì)不斷迎合客戶的需求，改變產(chǎn)品的設(shè)計(jì)、性能、款式等，提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益。在從事非標(biāo)產(chǎn)品的生產(chǎn)制造企業(yè)中，生產(chǎn)過程普遍存在品種繁雜，生產(chǎn)工藝多變，單批次或單品種下單量少導(dǎo)致生產(chǎn)工序間的生產(chǎn)計(jì)劃很難做到均衡，無(wú)法實(shí)現(xiàn)規(guī)模化經(jīng)濟(jì)效率；另外在生產(chǎn)過程中也存在臨時(shí)變更耗材及訂單數(shù)量等情況，導(dǎo)致生產(chǎn)流程中的協(xié)調(diào)難度大。在成本管理方面，它與傳統(tǒng)的標(biāo)準(zhǔn)化生產(chǎn)相比，首先，非標(biāo)生產(chǎn)難以確定零部件的生產(chǎn)定額；其次，現(xiàn)場(chǎng)管理難度大，很難確認(rèn)成本中心；再次，產(chǎn)品成本構(gòu)成靈活多變，很難準(zhǔn)確分?jǐn)傒o助費(fèi)用；最后，由于非標(biāo)產(chǎn)品多為限時(shí)交貨，從設(shè)計(jì)、生產(chǎn)到交貨時(shí)間期限很短，為保證交期，時(shí)常采用邊設(shè)計(jì)邊生產(chǎn)的模式，導(dǎo)致財(cái)務(wù)人員很難及時(shí)收集財(cái)務(wù)成本的關(guān)鍵信息。

三、成本核算過程中存在問題

從財(cái)務(wù)核算的角度分析，非標(biāo)企業(yè)普遍存在的問題如下：1.采購(gòu)環(huán)節(jié)存在先下單后定價(jià)的情形，如分批下單月末按量定價(jià)的，導(dǎo)致倉(cāng)庫(kù)入庫(kù)的材料無(wú)法確定暫估單價(jià)，影響成本核算的要件。2.委外加工形式五花八門，有帶料加工、不帶料加工、設(shè)計(jì)加工等，而且為趕進(jìn)度普遍供需雙方約定先加工后定價(jià)，這與非標(biāo)行業(yè)的特性有關(guān)，很多非標(biāo)組建的加工都沒有歷史可比價(jià)格，待整體加工完成再由雙方協(xié)商確定加工價(jià)格，故委外加工費(fèi)定價(jià)期間也較長(zhǎng)，有時(shí)產(chǎn)品已完工入庫(kù)，加工費(fèi)還未對(duì)賬確定，導(dǎo)致成本歸集不及時(shí)。3.生產(chǎn)領(lǐng)料過程中，有部分材料的領(lǐng)用未對(duì)應(yīng)生產(chǎn)工單，導(dǎo)致這部分材料領(lǐng)用無(wú)法歸集到對(duì)應(yīng)成本對(duì)象。4.在領(lǐng)用材料的生產(chǎn)制作過程中存在串料、替代料使用的現(xiàn)象，且在過程中沒有留下相應(yīng)的信息軌跡，導(dǎo)致無(wú)法歸集至相應(yīng)成本對(duì)象。5.人工制費(fèi)的分?jǐn)傊辉诋?dāng)期完工入庫(kù)產(chǎn)品分配，中間半成品沒有分?jǐn)側(cè)斯ぶ瀑M(fèi)，導(dǎo)致單位入庫(kù)產(chǎn)品成本虛高。

四、成本核算的目標(biāo)和效果

如何解決非標(biāo)企業(yè)在成本核算過程中的上述情況和難點(diǎn)，既要讓非標(biāo)企業(yè)成本核算相對(duì)準(zhǔn)確、合理，又要兼顧企業(yè)由此投入的成本效益原則，是企業(yè)面臨選擇的考量。企業(yè)要獲得較為準(zhǔn)確的產(chǎn)品成本信息，通常會(huì)采用分步核算標(biāo)準(zhǔn)流程，即根據(jù)每道生產(chǎn)工藝做為一個(gè)成本中心，連續(xù)向下延伸直至產(chǎn)成品入庫(kù)，在每一個(gè)成本中心里進(jìn)行料工費(fèi)的歸集；同時(shí)企業(yè)在日常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過程中應(yīng)具備較高的內(nèi)控管理水平，且內(nèi)控管理層級(jí)應(yīng)滲透至每道生產(chǎn)工藝；但在現(xiàn)實(shí)狀況下的企業(yè)大多很難達(dá)到，內(nèi)控管理層級(jí)設(shè)置越細(xì)，審核流程及單據(jù)流轉(zhuǎn)越多，將導(dǎo)致企業(yè)在內(nèi)控管理方面的投入成本會(huì)較高，并降低生產(chǎn)效率，這不符合企業(yè)制定內(nèi)控管理的成本效益原則；非標(biāo)類的企業(yè)都是以高效、快速反應(yīng)贏得客戶訂單，贏得市場(chǎng)份額，犧牲生產(chǎn)效率的內(nèi)控管理，企業(yè)是不能接受的，故而內(nèi)控流程的設(shè)計(jì)不能影響企業(yè)的生產(chǎn)效率。

五、實(shí)務(wù)案例

針對(duì)上述問題的解決，就以我司的成本中心劃分及成本核算流程為例進(jìn)行詳解。我司是一家專門從事向各類連鎖企業(yè)提供整體展示貨架的生產(chǎn)與銷售的非標(biāo)制造企業(yè)，在長(zhǎng)期的生產(chǎn)實(shí)踐過程中，摸索出一套適合非標(biāo)生產(chǎn)企業(yè)的成本核算方案，能夠有效平衡成本效益原則，其方案設(shè)計(jì)如下：1.確定成本中心：成本中心的確定應(yīng)按照生產(chǎn)工藝流程的連續(xù)性和重要性確定分?jǐn)帱c(diǎn)，以最佳分?jǐn)帱c(diǎn)設(shè)立成本中心，我司將日常生產(chǎn)管理劃分為三個(gè)車間，即五金車間、木作車間、裝配車間；若是簡(jiǎn)單的按照三個(gè)車間進(jìn)行分步核算，很可能就會(huì)存在輔助材料及人工制費(fèi)的分?jǐn)偛粔蚓?xì)，導(dǎo)致車間入庫(kù)成品、半成品成本核算結(jié)果與實(shí)際差異較大；所以在確定成本中心時(shí)，應(yīng)當(dāng)對(duì)整個(gè)工藝流程進(jìn)行分析，找出最佳分?jǐn)帱c(diǎn)設(shè)立成本核算中心，我司將五金車間劃分為三個(gè)成本中心，即五金機(jī)加、五金焊接、五金噴涂，將木作車間也劃分三個(gè)成本中心，即木作機(jī)加、木作組裝、木作表面處理；裝配車間由于工藝沒有特殊性，故只設(shè)立一個(gè)成本中心；這樣就將公司現(xiàn)行的30多道生產(chǎn)工藝劃分為7個(gè)成本中心，有效解決了企業(yè)既保證成本核算的基本要素又兼顧企業(yè)生產(chǎn)效率和成本效益原則。2.準(zhǔn)確歸集物料成本：我司通過定制上線了智能化物流管理系統(tǒng)后，大大提高了物料收發(fā)存數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性，通過工單管理，使得物料的消耗使用都有相應(yīng)的歸集，為了提高現(xiàn)場(chǎng)生產(chǎn)效率，在系統(tǒng)里增設(shè)了一個(gè)虛擬庫(kù)位，將臨時(shí)變更的與工單領(lǐng)料需求不一致的替代物料通過虛擬倉(cāng)庫(kù)中轉(zhuǎn)，先行保證車間正常生產(chǎn)，當(dāng)日生產(chǎn)結(jié)束后再由領(lǐng)料責(zé)任人將虛擬倉(cāng)中的異常領(lǐng)料按設(shè)定的內(nèi)控流程調(diào)整為正常領(lǐng)料，這一措施有效解決了既要數(shù)據(jù)準(zhǔn)確又要保證生產(chǎn)效率的目標(biāo)，使得生產(chǎn)部門也樂于接受系統(tǒng)物料管控。3.輔料及人工制費(fèi)的分?jǐn)偅涸诜桨傅脑O(shè)計(jì)過程中，對(duì)于生產(chǎn)部門產(chǎn)生的間接費(fèi)用，應(yīng)直接歸集到相應(yīng)受益成本中心進(jìn)行分?jǐn)?，但有一些間接費(fèi)用，如水電費(fèi)、房屋折舊、制造人工費(fèi)等無(wú)法直接歸集至對(duì)應(yīng)成本中心，我司采用了合理的分配原則，水電費(fèi)分?jǐn)偼ㄟ^每個(gè)生產(chǎn)車間安裝各自獨(dú)立的水表、電表，各車間劃分的成本中心只分配本車間的水電費(fèi)，車間內(nèi)可以按照各成本中心所使用機(jī)器設(shè)備、日常照明等額定用電功率大小進(jìn)行電費(fèi)分配，按照機(jī)器設(shè)備及日常人員等用水情況進(jìn)行水費(fèi)分配；房屋折舊采用各成本中心受益面積進(jìn)行分配；制造費(fèi)用中管理人員工資福利費(fèi)如生產(chǎn)部、品管部、工程部、樣品部、倉(cāng)儲(chǔ)部等，因其無(wú)法按人員分配至各成本中心，也無(wú)法通過其他方式進(jìn)行合理分配的，只能采用均攤的方式進(jìn)行分配，即在各成本中心平均分配；通過上述方案能夠以最合理的方式將生產(chǎn)間接費(fèi)用分配至各成本中心名下，為各成本中心進(jìn)行入庫(kù)成品、半成品、在制品成本的準(zhǔn)確核算提供基礎(chǔ)保障。4.進(jìn)行分步成本核算，通過對(duì)上述各成本中心的材料、費(fèi)用歸集后，接下來的問題就是如何將各成本中心的材料、費(fèi)用合理的分配至該成本中心所涉及的成品、半成品、在制品等單個(gè)成本中去，我司采用的是以月末成本中心所涉及的成品、半成品、在制品按照每道工序的標(biāo)準(zhǔn)工價(jià)在不同階段的累積工價(jià)占當(dāng)期總工價(jià)的比例進(jìn)行分配，通過標(biāo)準(zhǔn)工價(jià)占比分配可以避免非標(biāo)產(chǎn)品中高耗材低制作卻分配較多人工制費(fèi)的現(xiàn)象，符合作業(yè)成本法的理念，最終，成品、半成品、在制品成本的核算結(jié)果趨于合理和準(zhǔn)確。

六、結(jié)論

企業(yè)成本核算準(zhǔn)確度的高低，是和企業(yè)財(cái)務(wù)人員的專業(yè)水平和企業(yè)高管的重視度分不開的，只要企業(yè)的財(cái)務(wù)人員深入了解生產(chǎn)工藝流程，合理確定成本中心，準(zhǔn)確歸集成本物料對(duì)象，采用合適的成本核算方案，在保證成本核算準(zhǔn)確性的同時(shí)也要兼顧成本效益原則；另外企業(yè)高管的重視程度也是成本核算準(zhǔn)確性的重要保障，高管要對(duì)涉及成本核算的各個(gè)物料流轉(zhuǎn)控制環(huán)節(jié)起到監(jiān)督核查作用，保證各環(huán)節(jié)基礎(chǔ)數(shù)據(jù)的完整性和準(zhǔn)確性，為財(cái)務(wù)歸集核算成本提供基礎(chǔ)保障。

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[3]夏菱.成本核算法比較分析.中國(guó)鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)會(huì)計(jì),2009-12-15.

作者：唐一兵 單位:廈門上特展示系統(tǒng)工程有限公司