談采購成本核算范圍合理界定

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采購成本通常占企業(yè)銷售收入40%～60%的比例。加強采購成本控制能夠產(chǎn)生利潤杠桿效應，提高企業(yè)的資產(chǎn)收益率，提升企業(yè)的競爭力。但很多企業(yè)不能正確界定采購成本的核算范圍，往往把采購之前的請購、審批費用以及采購之后的儲存保管成本也一并納入采購成本核算的范圍，不利于企業(yè)正確把握、分析并控制采購成本。

一、采購成本核算范圍界定有誤實例

A公司是一家大型國有制造企業(yè)，主要生產(chǎn)異步電動機、電容器柜和電機車三種產(chǎn)品。公司需定期從天地公司采購伺服控制器。伺服控制器目前的采購價格是300元/件。供應商將其用銀箔進行內(nèi)包裝（每個內(nèi)包裝里面有1件產(chǎn)品），并配以皺紋紙箱作為外包裝。供應商將這些紙箱堆在托板上（每個托板堆碼30個紙箱），以便裝入集裝箱。每個集裝箱裝30個托板，通過海運運出。海運費用為每集裝箱2500元。集裝箱到了上海港以后，再以每集裝箱200元的運費運至公司所在地的倉庫儲存。該公司每個月需要一集裝箱伺服控制器。伺服控制器在本地儲存到需要提貨加工為止。月儲存費用為每托板50元。此外，倉庫收取每托板40元的進出庫費用作為管理費用。A公司的會計政策要求劃出采購價格的1%作為采購過程中發(fā)生的人工費用，采購價格的1%作為采購事務成本。公司關于伺服控制器的采購價格預算是280元/件，運費及倉儲費用標準為3元/件。以上能看出A公司的會計政策不合理，采購成本核算范圍界定有誤。該公司的“采購成本核算流程”文件把采購流程之前的請購、審批費用及采購流程之后的儲存保管成本也一并納入了采購成本核算的范圍。

二、采購成本及采購成本核算的內(nèi)涵

采購成本是采購組織在采購過程中發(fā)生的所有成本、費用及稅金之和，包括支付給供應商的貨款、采購中發(fā)生的運費（含運輸保險費）以及相關稅費，后者如跨國采購的關稅、消費稅、資源稅以及不能抵扣的增值稅等進項稅額。按照企業(yè)會計準則，工業(yè)企業(yè)存貨的采購成本是指企業(yè)物資從采購到入庫前所發(fā)生的全部支出。商品流通企業(yè)在采購商品過程中發(fā)生的運輸費（含裝卸費、運輸保險費等）以及其他可歸屬于采購成本的費用應計入所購商品成本。按照我國現(xiàn)行會計體系，企業(yè)可以將商品采購中發(fā)生的運費及其他可歸屬于采購成本的費用先進行歸集，期末時按照所購商品的存銷情況進行分攤。在采購中發(fā)生的費用，能夠分清負擔對象的，直接將其計入商品的采購成本；不能分清負擔對象的，將其分配計入有關商品的采購成本，可以按照所購商品的數(shù)量或采購價格的比例進行分配。當然，按照國際上流行的成本核算方法，如作業(yè)成本法（ABC），則可以按照資源動因?qū)⒉少徺Y源分配給采購作業(yè)，將采購作業(yè)按照作業(yè)動因分配給所購商品，依此對采購成本進行科學核算。

三、采購成本的合理核算范圍

通常情況下，企業(yè)的采購管理職能歸口到采購部門，因此采購成本是采購部門和人員在開展采購業(yè)務及管理活動過程中產(chǎn)生的全部成本。也可以說，采購成本是企業(yè)采購流程中發(fā)生的全部成本、費用及稅金之和。相應地，采購流程之前各需求部門的請購、審批以及采購流程之后貨物的儲存保管活動不能納入采購流程的范圍，其成本和費用也不應計入采購成本。例如，生產(chǎn)部門對原材料、零部件等物料的請購、審批，研發(fā)部門對研發(fā)用品的請購、審批，行政部門對辦公用品的請購、審批，以及機器、設備的使用和維護部門對MRO（如機器、設備的備件備品和潤滑油等）的請 購、審批，這些活動產(chǎn)生的成本和費用都不應納入采購成本核算的范圍。通常，企業(yè)典型的采購流程如圖所示。需要說明，在目前供應鏈成員企業(yè)加強合作，采購組織強化供應商關系管理（SRM），與供應商建立戰(zhàn)略伙伴關系，協(xié)同運作，促進采購與供應流程、生產(chǎn)流程及物流流程的無縫銜接，企業(yè)的采購戰(zhàn)略融入全球戰(zhàn)略，以及電子商務快速發(fā)展的背景下，企業(yè)的采購流程已在悄然變革，流程環(huán)節(jié)減少，流程效率不斷提高。盡管一些市場地位高、競爭力強的行業(yè)領導者的采購流程已經(jīng)再造，但其采購成本的核算范圍仍然應該遵循“采購業(yè)務及采購管理活動中產(chǎn)生的成本、費用及稅金之和”的基本原則。

四、采購成本、庫存成本、儲存成本三者的內(nèi)涵及其關系

一些企業(yè)的管理人員常常把采購、庫存及儲存成本混為一談，或者將三者的關系錯綜復雜地攪在一起，導致企業(yè)無法把控好采購成本。如引例中的A公司，其“關于伺服控制器的采購價格預算是280元/件，運費及倉儲費用標準為3元/件”。顯然，該公司管理者錯誤地認為儲存成本（倉儲費用）是采購成本的一部分。為了幫助企業(yè)管理人員科學、合理地界定采購成本，本文接下來分析采購成本、庫存成本、儲存成本三者的內(nèi)涵及其關系。一般而言，企業(yè)年度庫存成本核算包括購入成本、訂貨成本、儲存成本和缺貨成本四項。其中購入成本和訂貨成本之和即為采購成本。1.購入成本。也稱購置成本或購買成本，是企業(yè)為獲得采購物品的全部支出，包括貨款、運費以及物流過程中的貨物損耗等。以A公司為例，公司管理層對伺服控制器的采購成本預算為：采購價格預算是280元/件，采購人工費用和采購事務成本預算分別占采購價格的1%，運費預算標準為1.5元/件（假定運費和倉儲費用各占一半）。需要說明的是，采購中發(fā)生的運費及貨物在途損耗由賣方還是買方擔負，客觀上取決于交易雙方議定的價格條款（包括所選用的價格術語）。比如，在跨國采購中，如果交易雙方選擇FOB（離岸價），則買方自行擔負運費并承擔在途貨損及其他風險；如果選擇CIF（到岸價），則買方支付給供應商的價款包含運費和運輸保險費。從理論上講，選擇不同的價格術語決定了買方或賣方所擔負的物流成本及風險。但在實務中，賣方往往會把在途貨損及風險轉(zhuǎn)嫁給買方。比如，如果買方選擇送達價，賣方會通過購買貨物運輸保險將貨物在途的風險轉(zhuǎn)嫁給保險公司，而在途貨物損耗及運輸費用（含運輸保險費）會包含于買方支付的貨款中。換言之，供應商能夠接受的最低交易價格包含了上述各項成本（貨款、運費、運輸保險費、貨物在途損耗）。很多供應商會通過大數(shù)據(jù)分析得出貨物在途損耗率，據(jù)此確定價格上浮的比例。當然，買方通過與供應商進行談判、議價，讓供應商承擔更多的成本和風險也是很多采購組織的通行做法。2.訂貨成本。指訂購一次貨物所發(fā)生的費用，主要包括差旅費、通信費及訂單跟蹤費用。企業(yè)年度庫存成本核算中的訂貨成本指全年的訂貨費用。在年度總需求量一定的情況下，企業(yè)的訂貨次數(shù)越多，總的訂貨成本越高。3.儲存成本。指企業(yè)為存儲保管貨物所發(fā)生的費用，包括存貨的資金占用成本、倉儲設施設備的資金占用成本（或倉庫的租賃費）、倉庫的運營成本。其中，存貨的資金占用成本包括融資成本（即利息費用）和存貨占用資金的機會成本（存貨占用資金由此減少的投資收益）。倉庫的運營成本包含貨物保管費、管理費、商品養(yǎng)護費、貴重商品的保險費、設施設備的維護費以及損耗等成本費用。儲存成本隨著庫存量的增加而增大。4.缺貨成本。指企業(yè)因缺貨而產(chǎn)生的損失，包括停工待料的損失（如缺少原材料時，生產(chǎn)線機器設備的折舊費用依然存在）、緊急采購產(chǎn)生的額外采購費用、不能履行客戶訂單而導致的違約金、減少的預期銷售收益、商譽損失等。雖然我國現(xiàn)行會計體系沒有缺貨成本一說，但該項是客觀存在的。企業(yè)可以按照不缺貨的收益去衡量缺貨成本。通過上述分析我們發(fā)現(xiàn)，采購成本和儲存成本都是庫存成本的一部分，但兩者沒有包含和被包含的關系，甚至沒有交集。

五、采購成本的優(yōu)化對策

反觀A公司的采購成本核算及其會計政策，結(jié)合上述分析可以看出該公司采購成本的核算范圍界定錯誤的根本原因是企業(yè)采購流程梳理不清晰，管理者對采購成本、庫存成本、儲存成本的內(nèi)涵、構(gòu)成及相互關系的認識不全面，導致企業(yè)不能對采購成本進行正確核算、科學分析和有效控制。筆者建議該公司的財務部門合理界定采購成本的核算范圍，并調(diào)整相應的會計政策。針對A公司采購成本超支的現(xiàn)狀，筆者提出以下對策及措施：1.通過與供應商談判、議價來降低采購價格。A公司是一家大型國有制造企業(yè)，規(guī)模大，對伺服控制器的需求量大且穩(wěn)定，對供應商有一定的談判、議價能力。通過估算供應商的成本（如通過調(diào)研，搞清楚供應商的原材料成本、人工費用、水電費、設施設備的折舊費以及行業(yè)平均利潤水平，綜合考慮規(guī)模經(jīng)濟、范圍經(jīng)濟、經(jīng)驗曲線效應等因素，根據(jù)供應商的市場地位預測其合理的產(chǎn)品利潤率，進而估算其產(chǎn)品成本及合理的銷售價格），與供應商進行談判、議價，進而降低伺服控制器的采購價格。2.通過與供應商建立長期合作伙伴關系來降低供應價格。由于A公司的規(guī)模大且產(chǎn)品線較窄，主要只生產(chǎn)三種產(chǎn)品。相應地，公司對伺服控制器的需求量大且穩(wěn)定，因此，通過與供應商建立長期合作伙伴關系，能夠促使供應商從長遠的利益出發(fā)，降低伺服控制器的供應價格。3.通過優(yōu)化上游價值鏈，幫助供應商或與供應商協(xié)同降低供應成本。如果A公司通過與供應商談判、議價以及加大訂單量（如提出簽訂長期合作框架協(xié)議）均不奏效，可能的原因之一是供應商的制造及供應成本偏高。為此，A公司可以通過優(yōu)化上游價值鏈，縮短供應渠道，幫助供應商或與供應商協(xié)同降低供應成本來達成降本增效的目標。4.通過國內(nèi)采購或國產(chǎn)化途徑來降低供應成本?？鐕少徚鞒涕L，環(huán)節(jié)多，風險高，面臨報關、通關，船代、貨代等諸多麻煩。如果能通過國內(nèi)采購或國產(chǎn)化途徑來達成供應目標，就能降低供應成本。5.通過降低所購產(chǎn)品的規(guī)格來降低采購價格。按照優(yōu)質(zhì)優(yōu)價的原則，采購物品的質(zhì)量高、功能好，必然價格高。因此，在不影響伺服控制器功能及性能的前提下，降低其規(guī)格，就能降低采購價格。6.通過實施多式聯(lián)運來降低運費。A公司在海運及內(nèi)陸運輸兩段分別選擇了不同的承運人，導致總運費升高。為此，A公司可以尋找一家多式聯(lián)運經(jīng)營人（MTO/CTO），與其簽訂多式聯(lián)運合同，通過“一票貨運”來降低伺服控制器的采購運費。而且，由于A公司對此需求穩(wěn)定，還可與多式聯(lián)運經(jīng)營人長期合作，以此來降低運費。

參考文獻

[1]胡建波.降庫存“舞動供應鏈”[J].企業(yè)管理,2020(3).

[2]胡建波.從產(chǎn)品生命周期看采購與供應[J].企業(yè)管理,2019(11).

作者：胡建波 單位：四川交通職業(yè)技術學院