現(xiàn)代企業(yè)成本會(huì)計(jì)發(fā)展思考

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2007年1月1日，新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的正式實(shí)施掀開了企業(yè)會(huì)計(jì)變革的新浪潮。7年的時(shí)間，我國(guó)的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則已經(jīng)逐步趨同。成本會(huì)計(jì)是會(huì)計(jì)系統(tǒng)中的重要組成部分之一，隨著經(jīng)濟(jì)及會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際化發(fā)展，傳統(tǒng)的成本會(huì)計(jì)已經(jīng)與企業(yè)的飛速發(fā)展相脫離，現(xiàn)代企業(yè)成本會(huì)計(jì)在新的環(huán)境中應(yīng)運(yùn)而生。

一、基于時(shí)代變革中的現(xiàn)代企業(yè)成本會(huì)計(jì)認(rèn)知

一場(chǎng)信息化的產(chǎn)業(yè)革命浪潮———知識(shí)經(jīng)濟(jì)正在變革著世界的經(jīng)濟(jì)。它以知識(shí)創(chuàng)新、技術(shù)創(chuàng)新為核心，以信息技術(shù)、信息產(chǎn)業(yè)為載體，將科技與知識(shí)融入在一起，通過科學(xué)技術(shù)的不斷突破促進(jìn)經(jīng)濟(jì)的增長(zhǎng)。經(jīng)濟(jì)社會(huì)的基本結(jié)構(gòu)由有形的“資本”逐漸演變成無形的“知識(shí)”。傳統(tǒng)成本會(huì)計(jì)核算的兩大主要生產(chǎn)要素是“勞動(dòng)力”與“資本”，而現(xiàn)代成本會(huì)計(jì)核算的主要生產(chǎn)要素增加了知識(shí)資源。同時(shí)，知識(shí)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，將有一批具有創(chuàng)新能力的高科技人才涌現(xiàn)，因而傳統(tǒng)會(huì)計(jì)中的勞動(dòng)力資源的簡(jiǎn)單核算將會(huì)被人力資源成本核算這一新的成本會(huì)計(jì)分支所取代。在日益激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中，大多數(shù)產(chǎn)品的供給大于需求，新產(chǎn)品、新工藝的創(chuàng)新速度提高，企業(yè)的營(yíng)運(yùn)周期縮短，成本核算的要求提高。低成本戰(zhàn)略成為企業(yè)實(shí)施的主要戰(zhàn)略之一，因此，成本會(huì)計(jì)管理理念對(duì)管理者更加重要，如何快速地獲得準(zhǔn)確的成本信息，優(yōu)化企業(yè)成本結(jié)構(gòu)，降低企業(yè)成本費(fèi)用，成為企業(yè)對(duì)現(xiàn)代成本會(huì)計(jì)的要求。知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代，市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的變化也帶來了企業(yè)制造環(huán)境的變化，多樣化產(chǎn)品生產(chǎn)的彈性制造系統(tǒng)、材料需求規(guī)劃中的制造資源規(guī)劃系統(tǒng)、企業(yè)ERP集成系統(tǒng)都給傳統(tǒng)的成本會(huì)計(jì)帶來很大的沖擊，傳統(tǒng)的成本核算方法已經(jīng)無法適用于新的制造環(huán)境的變化。因此，現(xiàn)代企業(yè)成本會(huì)計(jì)是在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)物價(jià)波動(dòng)的情況下，以資產(chǎn)的現(xiàn)行成本作為主要計(jì)量屬性，針對(duì)成本核算對(duì)象進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告的程序和方法，以貨幣為主要計(jì)量單位，針對(duì)相關(guān)經(jīng)濟(jì)主體在產(chǎn)品生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過程中的成本耗費(fèi)進(jìn)行核算、分析、預(yù)測(cè)，并對(duì)企業(yè)的價(jià)值管理活動(dòng)中的決策、控制與考核提供相應(yīng)的數(shù)據(jù)?，F(xiàn)代成本會(huì)計(jì)將成本核算與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)緊密結(jié)合，貫通了成本管理的理念，并隨著經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化而及時(shí)地反映企業(yè)的價(jià)值變化，具有較高的決策性。

二、現(xiàn)代企業(yè)成本會(huì)計(jì)面臨的問題分析

外部環(huán)境的沖擊對(duì)現(xiàn)代企業(yè)成本會(huì)計(jì)提出了更高的要求，但是目前現(xiàn)代企業(yè)成本會(huì)計(jì)的核算與管理水平現(xiàn)狀并不樂觀，主要存在以下方面的問題：

（一）成本會(huì)計(jì)在企業(yè)管理中的重要性仍停留在傳統(tǒng)觀念上

在傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)觀念中，成本會(huì)計(jì)僅僅是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中的一部分，主要用于計(jì)算存貨成本和銷貨成本，確定企業(yè)的利潤(rùn)，提供成本信息。但是，現(xiàn)代企業(yè)成本會(huì)計(jì)的職能不局限于此。成本會(huì)計(jì)應(yīng)基于企業(yè)的內(nèi)部管理提供相應(yīng)的會(huì)計(jì)信息，除了確定利潤(rùn)以外，還應(yīng)具有制定預(yù)算、成本控制、業(yè)績(jī)考核和決策規(guī)劃等管理職能。從我國(guó)企業(yè)現(xiàn)狀來看，企業(yè)成本信息在管理中的重要作用并沒有被真正的認(rèn)識(shí)，成本管理的觀念薄弱，成本會(huì)計(jì)在企業(yè)管理中的重要性仍然停留在傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)觀念上，阻礙了成本會(huì)計(jì)先進(jìn)核算方法的使用與發(fā)展。

（二）成本會(huì)計(jì)在核算方法上仍采用傳統(tǒng)計(jì)算方法

在現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)環(huán)境中，我國(guó)成本會(huì)計(jì)的核算方法仍然停留在傳統(tǒng)的制造成本方法。成本按照是否直接計(jì)入到產(chǎn)品中被分成直接成本與間接成本。直接成本是直接計(jì)入產(chǎn)品的成本，比如直接材料、直接人工等。間接成本主要是制造費(fèi)用，制造費(fèi)用在進(jìn)行分配時(shí)，采用統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行。然而，制造費(fèi)用是包含除了直接費(fèi)用外的多項(xiàng)費(fèi)用的，比如輔助生產(chǎn)車間人員工資及福利費(fèi)用，輔助生產(chǎn)車間管理費(fèi)用、水費(fèi)、電費(fèi)等，這些費(fèi)用發(fā)生的動(dòng)因與消耗的方式各不相同，但是匯總后卻采用統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行分配，并不符合資源消耗的方式。因此，產(chǎn)品的成本計(jì)算并不是真實(shí)、合理與準(zhǔn)確的。另外，大多數(shù)企業(yè)成本費(fèi)用的發(fā)生采用實(shí)際成本進(jìn)行計(jì)算，只有少數(shù)企業(yè)開始使用標(biāo)準(zhǔn)成本。作業(yè)成本法的提出與研究在我國(guó)已經(jīng)有十幾年的時(shí)間，但是由于作業(yè)成本法與制造成本法核算思路、核算范圍都有很大的差異，因此，兩者在結(jié)合中難度很大，企業(yè)實(shí)施情況較差，也成為我國(guó)企業(yè)在國(guó)際反傾銷訴訟中處于不利地位的原因之一。

（三）成本會(huì)計(jì)在核算標(biāo)準(zhǔn)中受到現(xiàn)有制度的阻礙

成本會(huì)計(jì)的核算方法、核算范圍以及成本核算的內(nèi)容都受到現(xiàn)有制度、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的限制及影響，不同行業(yè)、不同產(chǎn)品成本核算的范圍、方法都有較大的差異。在現(xiàn)有制度的影響下，我國(guó)成本會(huì)計(jì)核算與國(guó)際慣例有較大差異，成本費(fèi)用的核算方法不合理，核算的結(jié)果不準(zhǔn)確。

三、現(xiàn)代企業(yè)成本會(huì)計(jì)發(fā)展趨勢(shì)

（一）成本會(huì)計(jì)體系標(biāo)準(zhǔn)化

要改變我國(guó)企業(yè)成本會(huì)計(jì)傳統(tǒng)的觀念與體系，首先要變革企業(yè)成本會(huì)計(jì)制度，規(guī)范成本會(huì)計(jì)內(nèi)容，建立標(biāo)準(zhǔn)化的成本會(huì)計(jì)體系。成本會(huì)計(jì)體系標(biāo)準(zhǔn)化的建立可以推動(dòng)現(xiàn)代成本會(huì)計(jì)觀念的普及，樹立企業(yè)正確的成本意識(shí)，促使企業(yè)使用科學(xué)、先進(jìn)的成本核算方法，提高企業(yè)利潤(rùn)計(jì)算的準(zhǔn)確程度。同時(shí)，成本會(huì)計(jì)體系的標(biāo)準(zhǔn)化還將有利于企業(yè)低成本戰(zhàn)略的實(shí)施，加強(qiáng)企業(yè)的成本控制，提高企業(yè)在市場(chǎng)的競(jìng)爭(zhēng)力。

（二）成本會(huì)計(jì)技術(shù)信息化

現(xiàn)代企業(yè)成本核算內(nèi)容不斷增加，成本會(huì)計(jì)分配的準(zhǔn)確性也不斷提高，因此，手工的成本會(huì)計(jì)工作將無法實(shí)現(xiàn)現(xiàn)代企業(yè)成本會(huì)計(jì)的要求。成本會(huì)計(jì)技術(shù)的信息化將可以達(dá)到成本會(huì)計(jì)核算的準(zhǔn)確性與及時(shí)性，并且將成本事前控制、事中控制與事后控制相結(jié)合，建立成本預(yù)警系統(tǒng)、決策系統(tǒng)、控制系統(tǒng)，將成本與管理、人事、采購(gòu)等企業(yè)各分支有機(jī)的聯(lián)系在一起。

（三）成本會(huì)計(jì)核算作業(yè)化

企業(yè)成本會(huì)計(jì)的核算方法是以制造車間為單位的費(fèi)用核算，因此，費(fèi)用的核算是沒有精細(xì)化的。為了更好地進(jìn)行企業(yè)成本控制，成本會(huì)計(jì)核算應(yīng)趨于作業(yè)化，將成本與生產(chǎn)工藝緊密結(jié)合，按照工藝流程進(jìn)行分類，對(duì)每個(gè)工藝流程的成本進(jìn)行細(xì)分，并建立成本核算標(biāo)準(zhǔn)，嚴(yán)格控制成本所消耗的作業(yè)資源。

（四）成本會(huì)計(jì)管理國(guó)際化

隨著我國(guó)國(guó)際貿(mào)易范圍的擴(kuò)大，跨國(guó)公司的不斷加入，成本會(huì)計(jì)的管理理念也將與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)管理理念相同，趨向于國(guó)際化。采用先進(jìn)的成本會(huì)計(jì)核算方法與原則，便于與其他國(guó)家的業(yè)務(wù)往來與交流。隨著國(guó)際貿(mào)易的不斷發(fā)展，各國(guó)為限制進(jìn)口，對(duì)進(jìn)口產(chǎn)品實(shí)施了反傾銷政策。在反傾銷的調(diào)查中，我國(guó)的成本核算方法的認(rèn)可程度較低，因此，成本會(huì)計(jì)管理的國(guó)際化進(jìn)程應(yīng)加劇。

四、基于時(shí)代變革中的現(xiàn)代企業(yè)成本會(huì)計(jì)策略

（一）制定企業(yè)成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系

成本會(huì)計(jì)體系的標(biāo)準(zhǔn)化首先要制定企業(yè)成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系。傳統(tǒng)企業(yè)的成本會(huì)計(jì)制度規(guī)范的是企業(yè)的會(huì)計(jì)記錄的內(nèi)容，側(cè)重于對(duì)會(huì)計(jì)科目的設(shè)置、會(huì)計(jì)分錄的說明以及會(huì)計(jì)報(bào)表的具體編制。企業(yè)成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系將以原則性為基礎(chǔ)，規(guī)范企業(yè)會(huì)計(jì)核算的規(guī)則。企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系將重塑企業(yè)成本會(huì)計(jì)的基本職能，不僅為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)提供成本信息，也為管理會(huì)計(jì)提供相關(guān)的成本信息。成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)作為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與管理會(huì)計(jì)融合的橋梁，并與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則緊密結(jié)合。企業(yè)成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的構(gòu)建可以參照財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系結(jié)構(gòu)。體系的具體內(nèi)容包括企業(yè)成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的目標(biāo)制定、核算對(duì)象、成本要素、基本假設(shè)、遵循原則、核算方法等。企業(yè)成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的一般目標(biāo)是要保障會(huì)計(jì)核算的準(zhǔn)確性、客觀性，提高企業(yè)成本管理水平和市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境下價(jià)值管理水平。具體目標(biāo)的制定將根據(jù)不同行業(yè)不同企業(yè)的具體情況進(jìn)行差異化的制定。企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的核算對(duì)象是企業(yè)產(chǎn)品的成本。產(chǎn)品的成本在傳統(tǒng)會(huì)計(jì)中僅包括制造成本。按照國(guó)際慣例及國(guó)外其他國(guó)家成本核算準(zhǔn)則，產(chǎn)品成本還應(yīng)包含非制造成本費(fèi)用。例如，應(yīng)計(jì)入產(chǎn)品成本的管理費(fèi)用、銷售費(fèi)用等。成本核算由不完全成本轉(zhuǎn)變?yōu)橥耆杀镜暮怂?，?shí)際成本轉(zhuǎn)變?yōu)闃?biāo)準(zhǔn)成本的核算。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中基本假設(shè)主要有會(huì)計(jì)主體、持續(xù)經(jīng)營(yíng)、貨幣計(jì)量、會(huì)計(jì)分期。在成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中除了以上四個(gè)基本假設(shè)外，還有公平分配的原則。成本會(huì)計(jì)中間接費(fèi)用的分配應(yīng)依據(jù)成本費(fèi)用發(fā)生的因果關(guān)系和受益原則向受益的成本對(duì)象進(jìn)行合理公正的歸集與分配，提高費(fèi)用分配的準(zhǔn)確性。由于成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定重要的目標(biāo)之一就是要提高分配的準(zhǔn)確性，因此，在遵循原則中增加其可追溯性、透明性、科學(xué)性的分配原則。產(chǎn)品成本的分配要依據(jù)費(fèi)用產(chǎn)生的真實(shí)動(dòng)因，成本的來源具有較強(qiáng)的可追溯性。成本核算的過程及成本的數(shù)據(jù)必須透明，防止舞弊事件的發(fā)生。企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是單一的，但是成本會(huì)計(jì)的準(zhǔn)則應(yīng)該具有多層次性。不同行業(yè)，產(chǎn)品成本的組成與核算方式各有不同。因此，應(yīng)在一般成本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上，制定分行業(yè)的成本會(huì)計(jì)核算準(zhǔn)則。在準(zhǔn)則制定的基礎(chǔ)上，修改與完善具體的成本會(huì)計(jì)制定，以提高企業(yè)成本會(huì)計(jì)核算的可比性。

（二）建立成本會(huì)計(jì)管理信息系統(tǒng)

在各大中型企業(yè)中，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)已較為成熟，成本會(huì)計(jì)管理信息化的水平較低。成本會(huì)計(jì)管理信息系統(tǒng)的建立在手工成本核算的基礎(chǔ)上增加功能模塊，提高成本會(huì)計(jì)工作的效率。在企業(yè)閉環(huán)效應(yīng)的理念中，將信息反饋?zhàn)鳛槠渲械囊画h(huán)。因此，成本會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)應(yīng)大大加強(qiáng)成本信息的反饋速度，及時(shí)準(zhǔn)確地進(jìn)行成本預(yù)測(cè)、決策和核算，有效地實(shí)施成本的控制與成本的預(yù)算功能。成本會(huì)計(jì)管理信息系統(tǒng)是企業(yè)管理信息系統(tǒng)中的重要組成部分之一，通過計(jì)算機(jī)的廣泛應(yīng)用，為成本會(huì)計(jì)提供可靠的技術(shù)支撐。

（三）建立長(zhǎng)效的現(xiàn)代企業(yè)成本會(huì)計(jì)機(jī)制

首先，企業(yè)應(yīng)樹立正確的成本控制意識(shí)，具備先進(jìn)的企業(yè)成本會(huì)計(jì)管理理念，建立企業(yè)成本會(huì)計(jì)文化。低成本戰(zhàn)略已經(jīng)成為各大企業(yè)在激烈的競(jìng)爭(zhēng)中取勝的主要策略之一，應(yīng)將成本控制觀念深入企業(yè)，提高企業(yè)全員的成本控制意識(shí)。2014年新的《企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度》正式實(shí)施，并提出了“管算結(jié)合”的新的管理理念。因此，企業(yè)應(yīng)通過成本會(huì)計(jì)的工作，利用數(shù)據(jù)輔助企業(yè)管理，為企業(yè)決策提供客觀科學(xué)的決策依據(jù)，樹立全方位、全過程的成本管理思維。其次，完善企業(yè)成本會(huì)計(jì)組織體系，提高成本會(huì)計(jì)成員整體素質(zhì)。建立并完善企業(yè)成本會(huì)計(jì)組織體系，設(shè)置專門的成本會(huì)計(jì)部門，而不僅僅設(shè)置成本會(huì)計(jì)人員，以適應(yīng)現(xiàn)代企業(yè)會(huì)計(jì)的發(fā)展。在成本會(huì)計(jì)部門中，成本會(huì)計(jì)人員應(yīng)對(duì)單位的生產(chǎn)流程有全面了解，能熟練運(yùn)用先進(jìn)的成本控制方法，通過作業(yè)成本法，采用信息技術(shù)手段實(shí)現(xiàn)對(duì)企業(yè)成本全方位、全過程的管理、預(yù)測(cè)與控制。因此，成本會(huì)計(jì)人員不僅應(yīng)具備專業(yè)的成本理論知識(shí)，還應(yīng)該熟悉企業(yè)的生產(chǎn)、采購(gòu)、銷售和管理，能夠熟練地運(yùn)用先進(jìn)的成本會(huì)計(jì)軟件與信息系統(tǒng)。企業(yè)應(yīng)提高企業(yè)成本會(huì)計(jì)人員業(yè)務(wù)素養(yǎng)，培養(yǎng)成本會(huì)計(jì)人員的綜合能力。最后，企業(yè)應(yīng)加強(qiáng)成本會(huì)計(jì)理論的研究，并將先進(jìn)的成本管理方法不斷在企業(yè)中應(yīng)用與實(shí)踐，建立適應(yīng)企業(yè)自身發(fā)展需要的成本會(huì)計(jì)管理模式，建立成本會(huì)計(jì)的考核、評(píng)價(jià)和激勵(lì)機(jī)制。最終，形成一套完成現(xiàn)代企業(yè)成本會(huì)計(jì)應(yīng)用體系。

五、結(jié)語(yǔ)

在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)迅猛發(fā)展的大背景下中，成本會(huì)計(jì)在現(xiàn)代企業(yè)中發(fā)揮著重要的作用。企業(yè)成本會(huì)計(jì)應(yīng)該不斷的變革創(chuàng)新，采用先進(jìn)的成本理念，通過科學(xué)的技術(shù)方法，將成本貫穿于整個(gè)企業(yè)中，就能夠促進(jìn)企業(yè)低成本戰(zhàn)略的有效實(shí)施，提升企業(yè)的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)能力。

作者：熊之潔 龐敏 單位：四川大學(xué)華西醫(yī)院 西南石油大學(xué)經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院