公共管理預(yù)算會(huì)計(jì)革新思考

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一、政府職能轉(zhuǎn)變對(duì)現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)體系的影響

首先，政府是公開、透明的政府，政府應(yīng)當(dāng)接受人民的監(jiān)督和評(píng)價(jià)，其中包括對(duì)政府國(guó)有資產(chǎn)管理、債務(wù)管理和財(cái)政性資金管理的監(jiān)督和評(píng)價(jià)。政府會(huì)計(jì)必須能為人民評(píng)價(jià)監(jiān)督政府國(guó)有資產(chǎn)管理、負(fù)債管理和財(cái)政性資金管理提供相關(guān)的完整信息。這就要求政府會(huì)計(jì)提供的信息可以全面、完整、系統(tǒng)地反映政府部門的財(cái)務(wù)狀況和財(cái)務(wù)活動(dòng)結(jié)果，連續(xù)地反映公共資金的運(yùn)營(yíng)情況，預(yù)算收支的制訂和執(zhí)行情況，以及財(cái)務(wù)狀況的變動(dòng)情況，并能向相關(guān)信息使用者提供政府部門各個(gè)方面、各種類型的財(cái)務(wù)活動(dòng)信息。其次，政府是受托的政府，負(fù)有公共受托責(zé)任，用公共資金管理國(guó)家各項(xiàng)事務(wù)，向廣大人民提供公共服務(wù)。因此政府會(huì)計(jì)應(yīng)能夠全面、客觀地反映政府部門的受托業(yè)績(jī)，同時(shí)有利于對(duì)政府和官員進(jìn)行客觀有效的激勵(lì)和約束。但是政府的非營(yíng)利性和追求公共利益的目標(biāo)，使得政府部門不得以股東財(cái)富增長(zhǎng)、財(cái)務(wù)狀況改善、經(jīng)營(yíng)實(shí)力增強(qiáng)等財(cái)務(wù)指標(biāo)為主反映其受托業(yè)績(jī)。雖然財(cái)務(wù)指標(biāo)也能夠在一定程度上反映政府部門的財(cái)務(wù)受托業(yè)績(jī)，如遵循法定預(yù)算情況、公共財(cái)務(wù)實(shí)力及公共財(cái)務(wù)健全性等，但是政府部門公共資金使用或公共支出的目標(biāo)主要是維護(hù)國(guó)家安全和社會(huì)穩(wěn)定、促進(jìn)社會(huì)公平和經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)，提高國(guó)家或地方政府競(jìng)爭(zhēng)實(shí)力，減少貧困的狀況，鼓勵(lì)科研的成效等方面。由于這些目標(biāo)都是反映程度和質(zhì)量的，因此很難用貨幣度量，政府部門受托責(zé)任履行情況的衡量是復(fù)雜的。第三，政府是低成本的、廉價(jià)的并且是有效率的。這就要求政府會(huì)計(jì)能夠全面、客觀、真實(shí)地反映政府部門的成本費(fèi)用。政府部門的成本費(fèi)用從財(cái)務(wù)支出角度，應(yīng)包括貨幣支出和物化支出，較客觀、真實(shí)地反映政府公共部門的耗費(fèi)水平。同時(shí)，也為政府部門控制費(fèi)用和支出，提高行政效率提供了信息支持。

二、國(guó)庫集中收付制度對(duì)現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)體系的影響

國(guó)庫集中收付制度指政府在國(guó)庫或國(guó)庫指定的行開設(shè)賬戶，集中收納和支付所有財(cái)政性資金的制度。建立國(guó)庫集中收付制度后，預(yù)算支出款項(xiàng)的撥付，不必再由財(cái)政部門事先將資金從國(guó)庫撥出，通過預(yù)算單位層層轉(zhuǎn)撥，最后由支出預(yù)算單位向供貨商付款，而是由財(cái)政部門根據(jù)用款單位的撥款請(qǐng)求，按照購(gòu)貨合同從國(guó)庫直接將資金撥付給商品的供應(yīng)商或勞務(wù)的提供者。實(shí)行國(guó)庫集中收付制度后，現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)體系中的財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)和行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)都將面臨一次深刻的變革，影響主要體現(xiàn)在以下幾方面：

（一）重組預(yù)算會(huì)計(jì)體系。國(guó)庫集中收付制度帶來的是全新的支付管理方式和資金運(yùn)動(dòng)過程，以預(yù)算收入集中入庫和預(yù)算資金集中支付兩種形式來反映政府資金的運(yùn)動(dòng)過程。具體地說，國(guó)庫集中收付制度實(shí)施后，財(cái)政部門不再將資金撥到行政單位，只需給行政單位下達(dá)年度預(yù)算指標(biāo)和審批預(yù)算單位的月度用款計(jì)劃。這樣，財(cái)政部門由原來只是財(cái)政資金的分配部門轉(zhuǎn)變?yōu)樨?cái)政資金的使用部門，而行政單位成為財(cái)政資金使用的延伸部門，它是包括財(cái)政部門的政府的組成部分，其所有的資金都是財(cái)政資金，都要通過國(guó)庫單一賬戶收付，其資金活動(dòng)己通過總預(yù)算會(huì)計(jì)反映，行政單位會(huì)計(jì)只是財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)核算的細(xì)化。財(cái)政部門將對(duì)財(cái)政支出資金實(shí)施全過程管理，財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)的監(jiān)控對(duì)象己延伸到原來的單位預(yù)算會(huì)計(jì)，對(duì)單位預(yù)算會(huì)計(jì)的依賴減弱，財(cái)政支出就是實(shí)際的購(gòu)買支出或轉(zhuǎn)移支出。

（二）要求引入權(quán)責(zé)發(fā)生制核算基礎(chǔ)。國(guó)庫集中收付制度的建立，改變了預(yù)算資金的流轉(zhuǎn)程序和收支的確認(rèn)，同時(shí)要求預(yù)算會(huì)計(jì)能連續(xù)、系統(tǒng)、全面地反映預(yù)算收支對(duì)政府和單位財(cái)務(wù)活動(dòng)情況及財(cái)務(wù)狀況產(chǎn)生的當(dāng)期影響及連續(xù)影響。根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，收入只有在政府提供服務(wù)時(shí)才加以確認(rèn)，而且在政府接受服務(wù)以后，就應(yīng)該將相應(yīng)的義務(wù)確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用，并將其作為債務(wù)列入資產(chǎn)負(fù)債表，這樣，政府的會(huì)計(jì)報(bào)告就可以完整地反映政府的財(cái)政狀況和運(yùn)行成果。國(guó)庫集中收付制度的改革要建立在準(zhǔn)確完整的計(jì)量和確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)上，因而在財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)和行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)中引入權(quán)責(zé)發(fā)生制是大勢(shì)所趨。

三、政府采購(gòu)制度對(duì)現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)體系的影響

首先，實(shí)行政府采購(gòu)制度后，如何對(duì)政府采購(gòu)進(jìn)行核算和管理又成了當(dāng)前需要解決的重要問題。如對(duì)于行政事業(yè)單位而言，采購(gòu)的貨物或勞務(wù)何時(shí)記賬，是在收到貨物時(shí)記賬，還是在支付貨款時(shí)記賬？采購(gòu)尾款如何處理？由于現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)制度和行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)規(guī)則對(duì)政府采購(gòu)缺乏規(guī)定，為了政府采購(gòu)工作的需要，一些地方對(duì)采購(gòu)資金撥付、財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)列支以及采購(gòu)單位的列收列支等出臺(tái)了相應(yīng)的會(huì)計(jì)核算辦法，但由于各地做法不一致，直接影響了政府采購(gòu)工作的開展，無法保證會(huì)計(jì)工作的秩序和會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量。其次，現(xiàn)行的行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算體系和具體操作方法，是按照國(guó)家機(jī)構(gòu)的設(shè)置和經(jīng)費(fèi)領(lǐng)報(bào)關(guān)系確定的。每年預(yù)算一經(jīng)批準(zhǔn)，財(cái)政部門即根據(jù)預(yù)算指標(biāo)和各單位用款進(jìn)度，按主管會(huì)計(jì)單位、二級(jí)會(huì)計(jì)單位、基層會(huì)計(jì)單位層層下?lián)芙?jīng)費(fèi)，年度終了又層層上報(bào)經(jīng)費(fèi)使用情況，匯編決算。實(shí)行政府統(tǒng)一采購(gòu)，財(cái)政部門就不能再簡(jiǎn)單按預(yù)算下?lián)芙?jīng)費(fèi)給用款單位，而應(yīng)按批準(zhǔn)的預(yù)算和采購(gòu)合同的履約情況直接支付給供貨商。由于政府采購(gòu)的中介機(jī)構(gòu)和供應(yīng)商不屬于財(cái)政撥款單位，從而對(duì)這種直接付款形式，現(xiàn)行的會(huì)計(jì)核算體系無法反映。因此，迫切需要統(tǒng)一的會(huì)計(jì)核算辦法以規(guī)范當(dāng)前的情況，確保預(yù)算會(huì)計(jì)信息的統(tǒng)一可比。第三，由于目前的政府預(yù)算收支科目并不能全面反映政府采購(gòu)預(yù)算支出，也不能滿足日常會(huì)計(jì)核算實(shí)際需要，不利于預(yù)算管理。因此，適應(yīng)政府采購(gòu)的政府會(huì)計(jì)體系還有必要進(jìn)行預(yù)算支出科目的變化，即要求預(yù)算支出科目必須全面且詳細(xì)地反映政府采購(gòu)支出的規(guī)模和構(gòu)成，在總體上形成政府采購(gòu)預(yù)算會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)。

四、事業(yè)單位改革對(duì)現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)體系的影響

我國(guó)現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)體系包括財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)、行政單位會(huì)計(jì)和事業(yè)單位會(huì)計(jì)三大主體會(huì)計(jì)。總的來說，我國(guó)事業(yè)單位數(shù)量龐大，不僅可以區(qū)分為財(cái)政撥款和自負(fù)盈虧，而且還可以區(qū)分為納入預(yù)算管理和不納入預(yù)算管理。所以當(dāng)前將所有事業(yè)單位不加區(qū)分全部納入政府預(yù)算會(huì)計(jì)體系顯然是不合理的。因?yàn)樽载?fù)盈虧及不納入預(yù)算管理的事業(yè)單位與財(cái)政脫鉤，有自己的經(jīng)費(fèi)來源，如果再將其收入與支出的數(shù)據(jù)并入政府財(cái)政部門編制的事業(yè)行政單位收入支出匯總表，匯總的收入與支出數(shù)據(jù)缺乏意義；另外由于自負(fù)盈虧以及不納入預(yù)算管理的事業(yè)單位，其會(huì)計(jì)原則與行政單位差別很大，因此，如果將其納入政府會(huì)計(jì)體系，政府會(huì)計(jì)制度體系就難以完善。所以納入政府會(huì)計(jì)體系的事業(yè)單位，可以僅限于那些財(cái)政撥款且納入預(yù)算管理的事業(yè)單位，至于那些自負(fù)盈虧以及不納入預(yù)算管理的事業(yè)單位，不應(yīng)納入政府會(huì)計(jì)體系，而應(yīng)納入到非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)體系。我國(guó)預(yù)算會(huì)計(jì)管理單位改革，將可能不再劃分為行政單位和事業(yè)單位，而是按照社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下公共財(cái)政的要求，將具有公共功能的現(xiàn)行行政單位原則上劃為政府單位。事業(yè)單位分三類：第一類是將公共功能較強(qiáng)的事業(yè)單位劃為政府單位；第二類是將不以盈利為目的，能夠通過非政府性收費(fèi)等方式實(shí)現(xiàn)收支平衡的事業(yè)單位，劃為非營(yíng)利組織；第三類是將競(jìng)爭(zhēng)領(lǐng)域的經(jīng)營(yíng)單位劃分為企業(yè)。這方面的改革還要和我國(guó)整個(gè)政府機(jī)構(gòu)的改革相協(xié)調(diào)。國(guó)際上，國(guó)際會(huì)計(jì)師聯(lián)合會(huì)（IFAC）先后了《中央政府的財(cái)務(wù)報(bào)告》、《政府財(cái)務(wù)報(bào)告的主體》、《中央政府財(cái)務(wù)報(bào)表的要素》等準(zhǔn)則，旨在提高政府會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量，促進(jìn)政府提供可比的、相關(guān)的和可理解的財(cái)務(wù)信息。國(guó)際公共部門會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的，涉及政府預(yù)算會(huì)計(jì)的確認(rèn)基礎(chǔ)、財(cái)務(wù)報(bào)告等相關(guān)內(nèi)容，目的在于加強(qiáng)世界范圍內(nèi)政府的會(huì)計(jì)責(zé)任和財(cái)務(wù)管理。國(guó)際貨幣基金組織的《財(cái)政透明度示范章程———宣言和原則》涉及政府應(yīng)當(dāng)公開預(yù)算的準(zhǔn)備、執(zhí)行和報(bào)告等內(nèi)容?？梢灶A(yù)見，隨著經(jīng)濟(jì)全球化、政治民主、信息技術(shù)的進(jìn)一步發(fā)展，財(cái)政透明度問題在全球?qū)?huì)受到越來越多的關(guān)注，我國(guó)的政府預(yù)算會(huì)計(jì)改革勢(shì)在必行。