電子商務(wù)稅收征管問題分析

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摘要：電子商務(wù)交易形式具有的隱蔽性、無界性、數(shù)字化等特性，這些有可能讓電子商務(wù)經(jīng)營者將本應(yīng)繳納的稅款變成了額外收益，造成國家財政收入的減少以及電子商務(wù)經(jīng)營者和實體企業(yè)經(jīng)營者不平等競爭等問題，給我國目前的稅收征管體制帶來挑戰(zhàn)與沖擊。本文對電子商務(wù)發(fā)展過程中主要存在的各種稅收征管問題進行探討，提出進一步優(yōu)化我國電子商務(wù)稅收征管的相關(guān)建議。

關(guān)鍵詞：電子商務(wù)；稅收流失；稅收征管

一、引言

電子商務(wù)指的是以商品交易為中心，信息網(wǎng)絡(luò)技術(shù)為手段的商業(yè)活動。它是傳統(tǒng)經(jīng)營活動各個環(huán)節(jié)的虛擬化、信息化和電子化。目前，電子商務(wù)交易主體包含C2C、B2B和B2C三種模式。字母C代表的是消費者Customer，字母B代表的是企業(yè)Business。C2C模式指的是個人和個人之間形成的電子商務(wù)關(guān)系，B2B是指企業(yè)與企業(yè)之間之間形成的電子商務(wù)關(guān)系，B2C則是企業(yè)與個人之間形成的電子商務(wù)關(guān)系。近年來，電子商務(wù)逐漸發(fā)展成為基于B2B，但C2C的比例也不斷增加的模式，這表明電子商務(wù)已經(jīng)進入穩(wěn)定的可持續(xù)發(fā)展時期。2003—2007年，我國電子商務(wù)發(fā)展十分迅速。阿里巴巴成立淘寶，推出支付寶，解決了在線支付工具的問題。網(wǎng)上購物越來越受到網(wǎng)民的關(guān)注，其規(guī)模迅速擴大。同時國家也高度重視電子商務(wù)的發(fā)展，出臺了《國務(wù)院辦公廳關(guān)于加快發(fā)展電子商務(wù)的若干意見》《電子商務(wù)發(fā)展“十一五”規(guī)劃》等政策措施，為電子商務(wù)的穩(wěn)健發(fā)展提供了政策保障。2008年以來，即使受到全球經(jīng)濟危機的影響，中國電子商務(wù)也保持了高速增長，迎來了創(chuàng)新發(fā)展階段。在這個時期初步形成了獨特的網(wǎng)絡(luò)貿(mào)易模式，以其高效便利的特點吸引了大批企業(yè)和網(wǎng)民參與，并促進與之相關(guān)的物流和快遞服務(wù)的飛速發(fā)展。淘寶、京東等主要電子商務(wù)平臺的形成，為電子商務(wù)注入了巨大活力。短短十年間，電子商務(wù)的發(fā)展有了質(zhì)的飛躍。2019年5月公布的《中國電子商務(wù)報告2018》，顯示我國2018年電子商務(wù)交易總額達31.63萬億元，同比增長8.5%。如此龐大的電子商務(wù)交易量，已經(jīng)讓電商企業(yè)成為我國稅收款項比例的重要一分子。據(jù)統(tǒng)計，2016年天貓雙十一交易額為1207億元，2017年天貓雙十一交易額已高達1682億元，而2018年天貓雙十一成交額突破2000億大關(guān)，達2135億元。這些數(shù)據(jù)都充分展示了中國電子商務(wù)的巨大潛力以及發(fā)展前景，而對電子商務(wù)如何征稅也就成了一個熱點問題。電子商務(wù)稅收與傳統(tǒng)稅制相比，具有雙重屬性：一方面，它符合稅收的一般特征，另一方面它具有電子商務(wù)的特點。同時，因為電子商務(wù)經(jīng)營主體的隔空性和虛擬性，電子商務(wù)的稅收主體也存在不確定性。此外，由于電子商務(wù)的隔空運作，電子商務(wù)稅收的納稅地點、納稅環(huán)節(jié)、納稅時間等也都具有一定的不確定性。隨著電子商務(wù)的飛速增長，這一模式已經(jīng)對我國經(jīng)濟和社會各個方面產(chǎn)生了重要影響。電子商務(wù)稅收自然也成為學(xué)者關(guān)注的焦點，引起了學(xué)術(shù)界的廣泛關(guān)注和熱烈討論。

二、我國電子商務(wù)稅收征管存在的問題與原因

（一）納稅義務(wù)人難以確定當前在我國電子商務(wù)中，對交易主體為B2B以及B2C的企業(yè)已經(jīng)納入稅收征管范圍。但是相比起B(yǎng)2B模式，B2C和C2C模式并不容易監(jiān)管，尤其是C2C模式。由于C2C模式個性化、虛擬化、電子化和跨區(qū)域的特點，其交易金額小、交易頻繁瑣碎，在信息不對稱的情況下，C2C電子商務(wù)運營商可能會更趨向隱藏財務(wù)信息，從而在市場競爭中通過逃稅避稅來獲得更多的“利潤”。雖然2019年1月1日起新實施的《中華人民共和國電子商務(wù)法》對C2C做出了相關(guān)規(guī)定。如第十條規(guī)定：“電子商務(wù)經(jīng)營者應(yīng)當依法辦理市場主體登記。因而對于從事海外代購、微商代購等業(yè)務(wù)的自然人網(wǎng)店，也將需要進行市場主體登記。”第十一條指出：“電子商務(wù)經(jīng)營者應(yīng)當依法履行納稅義務(wù)，并依法享受稅收優(yōu)惠。依照規(guī)定不需要辦理市場主體登記的電子商務(wù)經(jīng)營者在首次納稅義務(wù)發(fā)生后，應(yīng)當依照稅收征收管理法律、行政法規(guī)的規(guī)定申請辦理稅務(wù)登記，并如實申報納稅?！比欢陔娮由虅?wù)背景下，納稅人已經(jīng)變得邊緣化、多元化、不確定化。比如，參與交易的法人或個人并非一定為貨物的實際所有人，網(wǎng)店的負責(zé)人也不一定是納稅主體。第三方平臺例如淘寶、京東的出現(xiàn)，使電子商務(wù)參與者越來越多元，納稅主體識別模糊，這與傳統(tǒng)商業(yè)模式下的納稅人主體識別有很大不同。此外，由于IP地址的動態(tài)分配，電子商務(wù)經(jīng)營者可以使用不同的計算機登錄到相同的業(yè)務(wù)地址，也可以使用相同的計算機登錄到不同的業(yè)務(wù)地址。這使稅務(wù)機關(guān)很難了解電子商務(wù)的納稅行為，也很難正確判斷誰應(yīng)該履行納稅義務(wù)。與此同時，在當前的網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟環(huán)境下因為納稅義務(wù)人的難以確定，有相當多的電子商務(wù)交易以C2C的形式從事著B2C業(yè)務(wù)，通過隱瞞銷售收入的方式逃避申報企業(yè)所得稅和增值稅的應(yīng)納稅額達到少繳納稅額即偷稅漏稅的目的。這種不公平競爭模式必然會影響網(wǎng)絡(luò)的運營環(huán)境，也會對線下實體店的運營產(chǎn)生巨大影響。

（二）納稅地點難以確認考慮到電子商務(wù)的虛擬性、無界性和無紙化性，電子商務(wù)運營商作為A地人，可以在B地上網(wǎng)銷售商品，在C地進行交易，使商品和服務(wù)的供應(yīng)、消費地點不確定。而稅法也沒有明確規(guī)定納稅人究竟應(yīng)該在商品或者服務(wù)供應(yīng)地、消費地還是電子商務(wù)網(wǎng)站注冊地依法納稅。傳統(tǒng)交易的納稅地點大多是根據(jù)屬地原則確定的。受電子商務(wù)全球化、虛擬化和隔空化的影響，商品交易地點、服務(wù)供給地點和消費地點的確定變得極其困難。電子商務(wù)交易過程的隔空虛擬化和交易形式的復(fù)雜多樣化，使稅收區(qū)域管轄成為盲點。而當前納稅地的確定是依靠注冊地還是提供地抑或是消費地？不同性質(zhì)的交易和業(yè)務(wù)如何以一致的原則確定納稅地？這一切還尚未達成共識。

（三）稽查手段難以開展1.交易特征方面電子商務(wù)交易的重要特征之一是無紙化。買賣雙方的交易文件和購銷合同均采用電子數(shù)據(jù)存儲。交易資金、項目、名稱等要素易于修改，不留痕跡。如果采用傳統(tǒng)的稅務(wù)管理或基于憑證的稽查方法進行跟蹤，稅務(wù)機關(guān)無法核實應(yīng)納稅交易信息，導(dǎo)致征收中含有虛假成分，影響稅收征管績效，同時也給稅務(wù)審計帶來麻煩。2.征管邏輯方面?zhèn)鹘y(tǒng)的稅收征管邏輯不能很好適應(yīng)電子商務(wù)活動。以“滴滴”“貨拉拉”等網(wǎng)上汽車預(yù)約平臺為例，稅務(wù)機關(guān)很難通過網(wǎng)上汽車預(yù)約平臺對每一個有應(yīng)稅行為的車主或用戶逐一登記。在納稅人缺少稅務(wù)登記主動性時，稅務(wù)機關(guān)難以強制納稅人登記。這是傳統(tǒng)的稅務(wù)登記管理方法在實踐中存在的問題。3.傳統(tǒng)手段方面?zhèn)鹘y(tǒng)的以票控稅方法已不再有效。以票控稅一直是稅務(wù)機關(guān)最有力的稅務(wù)監(jiān)控手段之一，它利用抵扣通過對上下游企業(yè)的閉環(huán)管理，迫使上游企業(yè)開具發(fā)票，再通過發(fā)票管理掌握納稅人的營業(yè)收入，或者通過停止提供發(fā)票來限制非法納稅人。但是，這種傳統(tǒng)的管理和控制方法已經(jīng)不能滿足電子商務(wù)稅收征管的需要。首先，部分納稅人缺乏發(fā)票意識或不愿開具發(fā)票，這使稅收征管存在漏洞，導(dǎo)致國家稅收流失。如快遞等物流公司，如果用戶不開具電子發(fā)票，可能導(dǎo)致其實際稅收收入與營業(yè)額存在一定差異。單憑發(fā)票控制稅收已不再可行。其次，一些電子商務(wù)平臺存在電子發(fā)票簽發(fā)地與實際營業(yè)地的分離。例如，“滴滴”網(wǎng)上汽車預(yù)約平臺的電子發(fā)票的開具地都是天津市，這與我國稅法規(guī)定納稅人在其所在地申報納稅不符。電子商務(wù)平臺的總部所在地在稅收分配中往往處于優(yōu)勢地位，而其他地區(qū)稅收征管資源消耗相同，但稅收收入的分配較少，稅收分配呈現(xiàn)倒掛現(xiàn)象。

三、關(guān)于進一步優(yōu)化我國電子商務(wù)稅收征管的思路

（一）借鑒發(fā)達國家電子商務(wù)稅收征管經(jīng)驗稅務(wù)機關(guān)可以廣泛借鑒美國、德國、澳大利亞等的先進經(jīng)驗，利用電子商務(wù)數(shù)據(jù)信息管理納稅人的稅收信用，構(gòu)建和完善大數(shù)據(jù)稅收和信貸管理稅收的“雙系統(tǒng)”，用數(shù)據(jù)監(jiān)控和防范涉稅風(fēng)險，實現(xiàn)跨越式發(fā)展。澳大利亞稅務(wù)機關(guān)利用信息技術(shù)建立了面向不同用戶的E稅收平臺，不僅使納稅義務(wù)人可以隨時登錄平臺查看相關(guān)服務(wù)，及時得到反饋，還可以提供網(wǎng)上法律法規(guī)咨詢服務(wù)。同時這個平臺還可以提供相關(guān)稅法材料、備忘錄、具體規(guī)章制度等以供納稅義務(wù)人查看，對于特殊納稅群體提供線上的稅收簡便計算器，幫助納稅義務(wù)人快速準確地計算應(yīng)納稅額。

（二）進一步優(yōu)化我國電子商務(wù)稅收征管的基本思路“電子納稅”實現(xiàn)了網(wǎng)上遠程納稅申報，簡化了稅務(wù)機關(guān)的納稅流程，提高了納稅效率，降低了納稅征管成本。我國稅務(wù)機關(guān)可以建立一套與電子商務(wù)相契合的納稅服務(wù)體系，簡化流程，這有利于提升納稅義務(wù)人的納稅積極性。同時電子商務(wù)在進行任何交易活動時都有“電子痕跡”。可以在線追蹤和跟蹤一系列流程，例如瀏覽商店、網(wǎng)上接收訂單、付款時間和金額、收貨時間和購物評價等等。因此，稅務(wù)機關(guān)可以利用網(wǎng)絡(luò)大數(shù)據(jù)原理和相關(guān)技術(shù)手段，充分掌握電子商務(wù)經(jīng)營者的交易活動，實現(xiàn)涉稅相關(guān)數(shù)據(jù)的采集和稅源管理。這樣，既要擴大信息的監(jiān)測范圍，拓展數(shù)據(jù)的采集渠道，提高信息的采集強度，又要對涉稅數(shù)據(jù)進行分類處理。公共交易網(wǎng)站和自營交易網(wǎng)站的信息都應(yīng)納入稅務(wù)機關(guān)采集的大數(shù)據(jù)范疇，利用海量數(shù)據(jù)、智能集中等數(shù)據(jù)功能，為電子商務(wù)稅收提供豐富的數(shù)據(jù)來源。與此同時有效篩選和利用海量數(shù)據(jù)信息也十分重要。通過對納稅申報系統(tǒng)處理后的數(shù)據(jù)與納稅信息的分析匹配，可以對納稅申報的真實性和準確性進行監(jiān)控和驗證，最大限度地降低納稅風(fēng)險。這樣電子商務(wù)稅源的扣繳就以信息管理為基礎(chǔ)，使稅收征管跳出了傳統(tǒng)的以票控稅的邏輯。稅務(wù)部門可以通過監(jiān)控交易平臺的交易數(shù)據(jù)和稅務(wù)核算，實現(xiàn)電子商務(wù)稅收征管的全覆蓋。實現(xiàn)電子商務(wù)交易的實時征稅，對于維護國家的稅收權(quán)利具有重要意義。電子商務(wù)經(jīng)濟是未來發(fā)展的潮流，數(shù)字化政府也是未來行政征管的趨勢。利用電子商務(wù)稅收實現(xiàn)政府向數(shù)字化的轉(zhuǎn)變，不僅是政府職能的提升和工作效率的提高，也是“互聯(lián)網(wǎng)+”、經(jīng)濟新常態(tài)下政府角色轉(zhuǎn)變的趨勢。稅務(wù)機關(guān)應(yīng)繼續(xù)完善適應(yīng)電子商務(wù)特點的稅收相關(guān)法律法規(guī)，加強電子商務(wù)稅收政策宣傳，幫助納稅義務(wù)人及時了解相關(guān)稅收政策，以及健全電子商務(wù)稅收服務(wù)體系。這不僅有利于解決電子商務(wù)納稅人在所得稅匯算清繳、增值稅進項抵扣以及稅收優(yōu)惠政策是否適用等方面的涉稅問題，還有利于規(guī)范我國市場經(jīng)濟秩序，維護市場公平，推動電子商務(wù)企業(yè)健康穩(wěn)健發(fā)展，提高電子商務(wù)稅收征管效率，增加國家財政收入。

四、政策建議

（一）明確電子商務(wù)稅收征管機構(gòu)與傳統(tǒng)的商務(wù)交易模式相比，電子商務(wù)的交易過程和運行方式有很大的不同。電商進行交易時不需要通過中介機構(gòu)，直接在線完成轉(zhuǎn)賬結(jié)算。所以在交易過程中使用的電子貨幣較多。以前的檢查、審查和核實銀行賬戶以獲取信息和數(shù)據(jù)的方法效果有限，現(xiàn)有常設(shè)單位不適合電子商務(wù)。征收電子商務(wù)稅收的常設(shè)機構(gòu)需要跳出原有的固定營業(yè)場所的既定思維，重新界定常設(shè)單位的范圍和形式。例如，網(wǎng)站服務(wù)器可以成為常設(shè)機構(gòu)的一種。服務(wù)器一般是固定的，可以自動和接受訂單，計算數(shù)據(jù)和檢查核對，提供數(shù)字商品和服務(wù)。電子商務(wù)平臺是平臺銷售商最直接的監(jiān)管單位，因此電子商務(wù)平臺應(yīng)承擔一定的稅收監(jiān)管責(zé)任———應(yīng)監(jiān)控平臺賣家的交易記錄，并與稅務(wù)系統(tǒng)進行聯(lián)合檢查，防止電商企業(yè)偽造交易數(shù)據(jù)。

（二）對不同類型的電子商務(wù)產(chǎn)品區(qū)別征稅1.網(wǎng)上交易的有形商品隨著電子商務(wù)經(jīng)濟的發(fā)展和“互聯(lián)網(wǎng)+”模式的普及，越來越多的傳統(tǒng)實體經(jīng)濟企業(yè)開始利用互聯(lián)網(wǎng)拓展業(yè)務(wù)。這些線下有實體工廠或固定辦公地點的企業(yè)可以根據(jù)現(xiàn)行稅法征稅，無須特別規(guī)定。由于線上產(chǎn)品是通過線下運輸?shù)模@種電子商務(wù)所交付的貨物與傳統(tǒng)的貿(mào)易活動沒有本質(zhì)的區(qū)別，只有形式的些許差異。因此，這種電子商務(wù)交易可以完全按照現(xiàn)行稅收法律法規(guī)進行征收和管理。當然，稅種不能因交易方式的改變而改變，也不能因經(jīng)營方式的改變而不再征收，既不能讓企業(yè)負擔額外的稅收，又要減少造成國家的稅收流失。2.網(wǎng)上的信息服務(wù)網(wǎng)絡(luò)信息服務(wù)如遠程醫(yī)療、遠程教育等隨電子通信手段的進步而發(fā)展起來的新的信息服務(wù)，具有一定的虛擬性，無需實際地點，無需在現(xiàn)實中實現(xiàn)。服務(wù)購買者根據(jù)經(jīng)營者在其服務(wù)器上提供的數(shù)據(jù)信息進行查詢，然后經(jīng)營者在一定時間內(nèi)按照約定的具體規(guī)則和流程發(fā)送給購買者，這種信息商品是無形的交換。隨著信息的層層傳遞，將出現(xiàn)現(xiàn)金流。此類服務(wù)應(yīng)按信息流中現(xiàn)金流量的大小征稅，并納入電子商務(wù)的征稅范疇。在傳統(tǒng)產(chǎn)業(yè)不斷與互聯(lián)網(wǎng)相融合的背景下，中國對電子商務(wù)模式的發(fā)展給予了多種政策支持，稅收優(yōu)惠是最重要的支持政策之一。怎樣適應(yīng)當前形勢，堅持稅收中性原則，分類實施監(jiān)管，統(tǒng)籌好國家稅收和電子商務(wù)的關(guān)系，是當前和未來需要繼續(xù)探討的問題。

（三）建立有效的電子商務(wù)稅務(wù)協(xié)查機制隨著電子商務(wù)交易行業(yè)的覆蓋面越來越寬，其交易規(guī)模也逐年增長，稅務(wù)機關(guān)僅僅依靠傳統(tǒng)手段，已經(jīng)不能全面覆蓋電子商務(wù)交易的各個領(lǐng)域。所以稅務(wù)機關(guān)十分有必要加強與第三方支付平臺和物流企業(yè)的合作。個別電子商務(wù)企業(yè)在沒有傳統(tǒng)銀行和其他交易機構(gòu)的情況下，通過尋求與第三方支付平臺的合作來擺脫稅務(wù)機關(guān)的監(jiān)管。實際上，根據(jù)稅收行政法規(guī)，稅務(wù)機關(guān)可在第三方支付平臺上獲得權(quán)限，然后對電子商務(wù)經(jīng)營者的實際交易進行監(jiān)控，使電子商務(wù)企業(yè)的交易全過程清晰明了，這樣可以消除某些稅收陰影和死角。同時稅務(wù)機關(guān)可以通過獲取物流企業(yè)信息，來進一步掌握電子商務(wù)交易的真實情況與流水賬單。這些信息與納稅人提交的交易信息相對比，可以判斷交易是否真實，防止因隱瞞交易信息而造成的稅收流失。

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作者：魯冬陽 王馨葵 單位：新疆財經(jīng)大學(xué)金融學(xué)院