國(guó)內(nèi)外環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露比較

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摘要：本文通過(guò)比較我國(guó)與美國(guó)、日本在環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露動(dòng)因、內(nèi)容與模式方面的現(xiàn)狀，借鑒國(guó)外成功經(jīng)驗(yàn)，提出健全法律法規(guī)和發(fā)揮政府強(qiáng)制監(jiān)管作用、規(guī)范年報(bào)披露和擴(kuò)展環(huán)境信息的相關(guān)披露內(nèi)容的對(duì)策。

關(guān)鍵詞：環(huán)境會(huì)計(jì)信息；披露動(dòng)因；披露內(nèi)容；披露模式

各國(guó)迫切追求經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)，人類(lèi)生存環(huán)境隨之不斷惡化，環(huán)境污染問(wèn)題日益嚴(yán)重。為了實(shí)現(xiàn)企業(yè)和社會(huì)可持續(xù)發(fā)展，各國(guó)對(duì)環(huán)境保護(hù)越來(lái)越重視，不斷完善有關(guān)法規(guī)制度，促使企業(yè)降低能耗、減少污染，加強(qiáng)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露顯得尤為重要。我國(guó)至今已經(jīng)逐步形成了一定的環(huán)境會(huì)計(jì)制度，但環(huán)境會(huì)計(jì)信息體系的建設(shè)發(fā)展水平還有待提高。

一、國(guó)內(nèi)外環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露動(dòng)因的比較分析

（一）國(guó)外環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露動(dòng)因美國(guó)從上世紀(jì)90年代至今，主要因?yàn)楫?dāng)局及各州政府規(guī)定了有關(guān)環(huán)境政策，體現(xiàn)了更加重視企業(yè)內(nèi)部的工業(yè)環(huán)境和環(huán)境財(cái)務(wù)信息。政府對(duì)嚴(yán)格遵守環(huán)境信息公開(kāi)政策的企業(yè)，給予財(cái)政支持和獎(jiǎng)勵(lì)。作為社會(huì)組織，企業(yè)以經(jīng)濟(jì)為主要目標(biāo)，為了向行業(yè)和社會(huì)傳達(dá)良好的形象，企業(yè)披露行為會(huì)顯示盡可能多的環(huán)境績(jī)效信息，減少信息不對(duì)稱(chēng)，從而贏得了更多的客戶和合作企業(yè)。日本于2000年了環(huán)境報(bào)告指南，多次修訂并沿用至今。日本政府部門(mén)專(zhuān)門(mén)針對(duì)各種行業(yè)的發(fā)展需求，設(shè)計(jì)了包括環(huán)境效益和成本的環(huán)境信息統(tǒng)計(jì)量表。另外，如果已為生產(chǎn)企業(yè)的化學(xué)物質(zhì)注冊(cè)了關(guān)鍵的污染控制對(duì)象，則必須準(zhǔn)確記錄并如實(shí)申報(bào)從材料采購(gòu)到市場(chǎng)銷(xiāo)售的整個(gè)過(guò)程。日本政府共同推動(dòng)環(huán)境會(huì)計(jì)理論建設(shè)和會(huì)計(jì)實(shí)踐，其健康的發(fā)展引導(dǎo)和促進(jìn)了企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露既定標(biāo)準(zhǔn)的形成。因此，在內(nèi)部控制和會(huì)計(jì)操作的前提下，日本企業(yè)更多地關(guān)注量化環(huán)境會(huì)計(jì)信息，而不僅僅是報(bào)告環(huán)境會(huì)計(jì)信息項(xiàng)目。因此，國(guó)外環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的動(dòng)因主要兩方面。一是企業(yè)特征。企業(yè)規(guī)模越大，成長(zhǎng)越快，越重視內(nèi)部治理，持續(xù)改善企業(yè)內(nèi)部財(cái)務(wù)、人力、績(jī)效等，有效的內(nèi)部治理將促進(jìn)企業(yè)的環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露。二是外部法律壓力。政府環(huán)報(bào)政策法規(guī)的不斷完善，會(huì)鼓勵(lì)企業(yè)開(kāi)展環(huán)境保護(hù)活動(dòng)和環(huán)境會(huì)計(jì)。在外部法律壓力的全面監(jiān)督下，結(jié)合企業(yè)特征和環(huán)境會(huì)計(jì)信息績(jī)效的驅(qū)動(dòng)力，企業(yè)逐步形成自身的社會(huì)責(zé)任感和價(jià)值觀。

（二）國(guó)內(nèi)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露動(dòng)因1.宏觀經(jīng)濟(jì)因素。長(zhǎng)期以來(lái)，我國(guó)各省市高度重視經(jīng)濟(jì)效益，而未考慮造成的環(huán)境污染，治理環(huán)境的落后導(dǎo)致不少地區(qū)空氣質(zhì)量差，引起人民的強(qiáng)烈不滿。近幾年，政府要求企業(yè)披露環(huán)境會(huì)計(jì)信息，接受社會(huì)媒體和公眾的監(jiān)督，并承擔(dān)企業(yè)的社會(huì)責(zé)任。但是各地核心發(fā)展仍然是經(jīng)濟(jì)，對(duì)企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露存在一定的阻力，盡管財(cái)政支持和整改逐年增加，成效還不夠明顯。2.政府監(jiān)督因素。為響應(yīng)國(guó)家可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略，政府對(duì)企業(yè)的配合不積極和披露流于形式等行為實(shí)行了有效監(jiān)督而展開(kāi)環(huán)境保護(hù)工作。政府出臺(tái)相關(guān)政策，制定了法律法規(guī)，給企業(yè)施壓。政府監(jiān)管壓力越大、水平越高，企業(yè)披露的環(huán)境會(huì)計(jì)信息越多；法律制度日趨完善，企業(yè)披露的環(huán)境會(huì)計(jì)信息就越來(lái)越全面和具體。3.企業(yè)內(nèi)部因素。股權(quán)結(jié)構(gòu)和性質(zhì)影響企業(yè)內(nèi)部治理，從而影響到環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露。國(guó)有企業(yè)披露比例比非國(guó)有企業(yè)高，相對(duì)披露了更多的環(huán)境會(huì)計(jì)信息。一般來(lái)說(shuō)，控股股東會(huì)影響企業(yè)進(jìn)行環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的意愿。企業(yè)的盈利能力、營(yíng)運(yùn)能力也會(huì)影響環(huán)境會(huì)計(jì)信息的披露。績(jī)效越好的企業(yè)在行業(yè)中必須表現(xiàn)出的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)就越多，向外傳送的信號(hào)越強(qiáng)，傳達(dá)的內(nèi)容就越多。企業(yè)績(jī)效與環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露之間存在顯著的正相關(guān)關(guān)系。

二、國(guó)內(nèi)外環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露內(nèi)容的比較分析

（一）國(guó)外環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露內(nèi)容美國(guó)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露機(jī)制既強(qiáng)調(diào)環(huán)境成本又強(qiáng)調(diào)環(huán)境債務(wù)，可以清楚地了解企業(yè)對(duì)外發(fā)展的運(yùn)營(yíng)效率和對(duì)內(nèi)管理的治理情況。環(huán)境保護(hù)活動(dòng)使企業(yè)承擔(dān)債務(wù)、成本開(kāi)支和其他必要費(fèi)用，并處理已造成的污染，清理污染項(xiàng)目，產(chǎn)生治理環(huán)節(jié)，這些都會(huì)有負(fù)債和成本發(fā)生。企業(yè)違反環(huán)境法律展開(kāi)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，直接受到懲罰，同樣形成成本與負(fù)債等。企業(yè)生產(chǎn)活動(dòng)的環(huán)境污染威脅公眾人身健康的，應(yīng)當(dāng)依法賠償受害人。美國(guó)企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露還側(cè)重綠色建筑指標(biāo)和循環(huán)指標(biāo)，以提高披露內(nèi)容的有效性。日本企業(yè)降低了生產(chǎn)成本，追求經(jīng)濟(jì)利益的最大化，治理目標(biāo)力求環(huán)境污染影響最小化。日本進(jìn)行企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)及信息披露的研究要晚于美國(guó)，環(huán)境法律法規(guī)理念和政策內(nèi)容建設(shè)相對(duì)更加具體，效果更加明顯。日本政府借助一系列規(guī)范性建設(shè)，有效地促進(jìn)了企業(yè)主動(dòng)保護(hù)環(huán)境活動(dòng)的開(kāi)展，重點(diǎn)是評(píng)估企業(yè)的市場(chǎng)活動(dòng)和環(huán)境負(fù)債，直接對(duì)企業(yè)實(shí)施環(huán)境項(xiàng)目投資及行業(yè)效益等進(jìn)行評(píng)價(jià)與獎(jiǎng)勵(lì)。

（二）國(guó)內(nèi)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露內(nèi)容我國(guó)企業(yè)不但注重自身和股東的利益，而且維護(hù)利益相關(guān)者的共同利益，注重承擔(dān)環(huán)境保護(hù)責(zé)任。環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露既反映企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)對(duì)環(huán)境的影響，也體現(xiàn)企業(yè)環(huán)境行為對(duì)財(cái)務(wù)的影響等，具體包含兩方面披露內(nèi)容。一方面，環(huán)境會(huì)計(jì)要素信息反映企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)情況，直接定量地向社會(huì)公開(kāi)一些關(guān)鍵內(nèi)容，主要有環(huán)境資產(chǎn)、成本和資本等信息。環(huán)境資產(chǎn)是一段時(shí)間內(nèi)企業(yè)生產(chǎn)、運(yùn)營(yíng)和項(xiàng)目建設(shè)的貨幣計(jì)量。環(huán)境成本指企業(yè)開(kāi)展一定的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)為了實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展和戰(zhàn)略目標(biāo)而支付的，它成為企業(yè)未來(lái)發(fā)展的資源和動(dòng)力。環(huán)境負(fù)債指企業(yè)為支付環(huán)境費(fèi)用而承擔(dān)的負(fù)債，是企業(yè)履行環(huán)境保護(hù)、技術(shù)研發(fā)、節(jié)能減排等義務(wù)時(shí)應(yīng)支付的費(fèi)用。關(guān)于環(huán)境資本，則是企業(yè)擁有的環(huán)境資產(chǎn)的使用權(quán)和所有權(quán)。另一方面，環(huán)境績(jī)效信息是基于企業(yè)自身內(nèi)部控制和管理視角的環(huán)境統(tǒng)計(jì)報(bào)告的內(nèi)容構(gòu)成。披露環(huán)境績(jī)效內(nèi)容可以使利益相關(guān)者和公眾進(jìn)一步了解企業(yè)信息，具體包括企業(yè)執(zhí)行國(guó)家和地方環(huán)境法律、企業(yè)在其自身生產(chǎn)和運(yùn)營(yíng)過(guò)程中對(duì)環(huán)境質(zhì)量的審核，以及企業(yè)在控制污染、合理使用污染物等環(huán)境治理方面的具體表現(xiàn)。

三、國(guó)內(nèi)外環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露模式的比較分析

（一）國(guó)外環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露模式美國(guó)企業(yè)披露環(huán)境會(huì)計(jì)信息的模式主要通過(guò)年度報(bào)告、會(huì)和互聯(lián)網(wǎng)來(lái)進(jìn)行。無(wú)論是政府部門(mén)和審計(jì)機(jī)構(gòu)，還是投資者和社會(huì)公眾，他們一般都選擇年度財(cái)務(wù)報(bào)表等數(shù)據(jù)來(lái)分析企業(yè)的發(fā)展，企業(yè)看重公共形象與社會(huì)責(zé)任。為了幫助所有利益相關(guān)者和信息使用者了解企業(yè)的具體情況，美國(guó)國(guó)內(nèi)企業(yè)較為普遍采用減排績(jī)效報(bào)告和可持續(xù)發(fā)展報(bào)告來(lái)披露環(huán)境會(huì)計(jì)信息。這是年度報(bào)告表內(nèi)與表外結(jié)合進(jìn)行信息披露。美國(guó)上市公司更多自愿披露，考慮政策風(fēng)險(xiǎn)和環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)，并提高企業(yè)聲譽(yù)。他們著眼于總體戰(zhàn)略計(jì)劃，提出了減排目標(biāo)并做出承諾。而美國(guó)政府和監(jiān)管機(jī)構(gòu)出于市場(chǎng)壓力和合規(guī)化要求，必須提高披露的時(shí)效性和真實(shí)性。他們開(kāi)始逐步執(zhí)行中期報(bào)告和環(huán)境報(bào)告說(shuō)明等，以拓寬信息披露的范圍，并規(guī)范了環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的構(gòu)成，具有強(qiáng)制約束性。由此，自愿披露與強(qiáng)制披露結(jié)合基礎(chǔ)上，獎(jiǎng)懲并舉，持續(xù)優(yōu)化披露制度與體系。日本絕大多數(shù)上市公司主要使用環(huán)境報(bào)告進(jìn)行信息披露，具體包括公司發(fā)展報(bào)告和環(huán)境報(bào)告。報(bào)告嚴(yán)格按照會(huì)計(jì)計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)環(huán)境項(xiàng)目的環(huán)境成本信息和經(jīng)濟(jì)效益信息等進(jìn)行計(jì)量。出于規(guī)范市場(chǎng)與行業(yè)環(huán)境，重視企業(yè)內(nèi)部信息，日本有關(guān)部門(mén)建立了與企業(yè)內(nèi)部治理環(huán)境相匹配的外部環(huán)境會(huì)計(jì)相關(guān)審計(jì)程序，對(duì)內(nèi)部報(bào)告進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督，以滿足利益相關(guān)者使用相關(guān)信息的需求。

（二）國(guó)內(nèi)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露模式第一，財(cái)務(wù)報(bào)告。披露內(nèi)容包括企業(yè)行為對(duì)會(huì)計(jì)的影響以及企業(yè)環(huán)境工作對(duì)會(huì)計(jì)的影響。除了這些內(nèi)容對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表中相關(guān)項(xiàng)目產(chǎn)生影響外，環(huán)境會(huì)計(jì)信息還以注釋或說(shuō)明的形式提供，反映了企業(yè)環(huán)境污染控制水平及因保護(hù)環(huán)境產(chǎn)生的收益變化、環(huán)境資產(chǎn)、環(huán)境支出等。第二，環(huán)境報(bào)告或社會(huì)責(zé)任報(bào)告或可持續(xù)發(fā)展報(bào)告。實(shí)際上，企業(yè)業(yè)務(wù)發(fā)展、技術(shù)創(chuàng)新和風(fēng)險(xiǎn)預(yù)防與控制的目的是使企業(yè)可持續(xù)發(fā)展，從而達(dá)到生存和盈利的目標(biāo)。因此，大多數(shù)集團(tuán)上市公司對(duì)這些報(bào)告的重視程度更高，其中涉及許多關(guān)鍵信息和披露，重點(diǎn)關(guān)注環(huán)境管理、技術(shù)創(chuàng)新與安全生產(chǎn)的主要責(zé)任之間的關(guān)系。

四、國(guó)外環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的成功經(jīng)驗(yàn)與啟示

第一，健全法律法規(guī)和發(fā)揮政府強(qiáng)制監(jiān)管作用。國(guó)外環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的內(nèi)容專(zhuān)門(mén)針對(duì)可量化的成本和負(fù)債以及其他相關(guān)指標(biāo)，以獨(dú)立的環(huán)境報(bào)告形式披露環(huán)境會(huì)計(jì)信息。和國(guó)外相比，我國(guó)缺少對(duì)環(huán)境項(xiàng)目的會(huì)計(jì)核算體系，難以對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)核算進(jìn)行統(tǒng)一規(guī)范和引導(dǎo)，使得對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露過(guò)于零散，嚴(yán)重影響到利益相關(guān)者取得和使用環(huán)境會(huì)計(jì)信息。因此，要健全有關(guān)法規(guī)，政府要更加注重相關(guān)規(guī)范的實(shí)用性，在形成良好的整體社會(huì)意識(shí)之前在各個(gè)行業(yè)發(fā)揮強(qiáng)制力和有效地進(jìn)行監(jiān)督。第二，規(guī)范年報(bào)披露和擴(kuò)展環(huán)境信息的相關(guān)披露內(nèi)容。為提高披露質(zhì)量，要從內(nèi)容和量化角度進(jìn)一步規(guī)范年報(bào)披露。企業(yè)環(huán)保相關(guān)法規(guī)的執(zhí)行情況、是否發(fā)生環(huán)境事故、消耗的資源量、廢氣廢液排放和回收利用情況、廠區(qū)綠化等環(huán)境治理活動(dòng)、環(huán)保投資研發(fā)等，這些內(nèi)容都應(yīng)包含其中。在環(huán)境會(huì)計(jì)績(jī)效信息量化方面，例如，污染物僅僅披露了排放量，要說(shuō)明數(shù)據(jù)的來(lái)源和計(jì)算方法，讓信息使用者判斷披露內(nèi)容的真實(shí)性；披露當(dāng)年的排放量，還應(yīng)該有往年數(shù)據(jù)，幫助信息需求者直觀了解污染物排放的改善狀況，引起企業(yè)對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)績(jī)效信息的長(zhǎng)期重視。目前我國(guó)企業(yè)還存在披露面不夠廣、披露模式不統(tǒng)一、披露內(nèi)容較少等一系列問(wèn)題，應(yīng)加強(qiáng)企業(yè)社會(huì)責(zé)任意識(shí)，把環(huán)境信息的利益相關(guān)者多方面的信息需求納入到披露體系。投資者和債權(quán)人重視環(huán)保活動(dòng)產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)效益，政府及監(jiān)管機(jī)構(gòu)強(qiáng)調(diào)環(huán)保法規(guī)的執(zhí)行情況及效果，供應(yīng)商與客戶關(guān)注企業(yè)的環(huán)保形象與聲譽(yù)，社會(huì)公眾看中企業(yè)是否采取污染治理措施，企業(yè)員工關(guān)注自身健康，注重環(huán)保措施與結(jié)果。這些環(huán)境信息的相關(guān)內(nèi)容都應(yīng)更加明確地要求企業(yè)在環(huán)境報(bào)告書(shū)系統(tǒng)化地呈現(xiàn)，擴(kuò)大披露的范圍，進(jìn)一步完善企業(yè)的社會(huì)責(zé)任，提高社會(huì)責(zé)任環(huán)境信息的應(yīng)用水平。

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作者：金穎 單位：金陵科技學(xué)院商學(xué)院