審計(jì)外部環(huán)境研究

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一、我國(guó)會(huì)計(jì)審計(jì)所面臨的主要外部環(huán)境狀況

1．急劇變化的新經(jīng)濟(jì)環(huán)境

所謂的新經(jīng)濟(jì)是指在經(jīng)濟(jì)全球化背景下，建立在高新技術(shù)和網(wǎng)絡(luò)技術(shù)之上的經(jīng)濟(jì)，新經(jīng)濟(jì)是區(qū)別于傳統(tǒng)農(nóng)業(yè)經(jīng)濟(jì)、工業(yè)經(jīng)濟(jì)等物質(zhì)經(jīng)濟(jì)的一種新的經(jīng)濟(jì)形態(tài)。新經(jīng)濟(jì)是一種具有知識(shí)化、智能化、信息化、全球化、虛擬網(wǎng)絡(luò)化和創(chuàng)新型特點(diǎn)的可持續(xù)發(fā)展的經(jīng)濟(jì)。網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的綜合運(yùn)用，沖擊了傳統(tǒng)會(huì)計(jì)的假設(shè)與原則，創(chuàng)新了會(huì)計(jì)工作程序與方法;高科技產(chǎn)品種類越多，經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)也就越大，對(duì)高風(fēng)險(xiǎn)企業(yè)的會(huì)計(jì)審計(jì)也就必然增加會(huì)計(jì)審計(jì)職業(yè)風(fēng)險(xiǎn)。新經(jīng)濟(jì)要求全球采用通用的國(guó)際規(guī)則和慣例。而我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的規(guī)模和實(shí)力水平不均衡，另外，我國(guó)的企業(yè)規(guī)模和發(fā)展水平參差不齊，例如，未使用網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的企業(yè)，規(guī)模太小，內(nèi)部控制不健全的企業(yè)，勞動(dòng)密集型企業(yè)等等，即使是同一個(gè)事務(wù)所面對(duì)不同的客戶，也難以完全采用同樣的會(huì)計(jì)審計(jì)模式。例如：由于我國(guó)大多數(shù)企業(yè)的內(nèi)部控制和公司治理結(jié)構(gòu)并不健全，會(huì)計(jì)師事務(wù)所在會(huì)計(jì)審計(jì)過(guò)程中往往忽略控制風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估或者僅憑主觀因素對(duì)被會(huì)計(jì)審計(jì)單位的內(nèi)部控制進(jìn)行評(píng)估，以前是這樣，現(xiàn)在雖然新的會(huì)計(jì)審計(jì)準(zhǔn)則生效，會(huì)計(jì)審計(jì)人員雖然意識(shí)到控制風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的重要性，但是評(píng)估方法實(shí)質(zhì)上并未改變。

2．不確定的政治政策環(huán)境

在經(jīng)濟(jì)全球化和網(wǎng)絡(luò)信息技術(shù)時(shí)代，跨國(guó)公司數(shù)量的日益增加，國(guó)內(nèi)、外聯(lián)系的日益緊密，國(guó)外政治環(huán)境的變化和國(guó)內(nèi)企業(yè)的發(fā)展和存亡也息息相關(guān)。因此，在要求了解被審計(jì)單位政治環(huán)境的情況下，我國(guó)審計(jì)的政治環(huán)境不能再僅僅局限于國(guó)內(nèi)政治政策環(huán)境，我們應(yīng)該把視野放得更寬、更遠(yuǎn)些。第一、國(guó)內(nèi)不確定的政策環(huán)境在國(guó)內(nèi)的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，政府對(duì)經(jīng)濟(jì)的管理方式已經(jīng)由直接管理轉(zhuǎn)為間接管理，管理的重點(diǎn)也由原來(lái)過(guò)多地對(duì)微觀經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的直接干預(yù)轉(zhuǎn)變?yōu)檫\(yùn)用各種經(jīng)濟(jì)杠桿對(duì)經(jīng)濟(jì)進(jìn)行宏觀調(diào)控。盡管如此，我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展迅速，國(guó)內(nèi)的政策需隨經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展進(jìn)行相應(yīng)調(diào)整。因此，國(guó)內(nèi)的政治環(huán)境存在極大的不確定性。而新會(huì)計(jì)審計(jì)準(zhǔn)則提出了解被會(huì)計(jì)審計(jì)單位的環(huán)境的要求，政治環(huán)境是其中一部分。國(guó)內(nèi)不確定的政治環(huán)境構(gòu)成了企業(yè)戰(zhàn)略經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)的重要來(lái)源。但政治環(huán)境的不確定性往往讓會(huì)計(jì)審計(jì)人員難以捉摸，難以把握，忽視一些對(duì)企業(yè)影響比較大的重要因素。倘若未能掌握國(guó)家最新的政策、方針，會(huì)計(jì)審計(jì)師發(fā)表的會(huì)計(jì)審計(jì)意見(jiàn)就會(huì)潛在較高的政治風(fēng)險(xiǎn)。第二、國(guó)外不確定的政治環(huán)境與國(guó)內(nèi)相比，降低國(guó)外政治環(huán)境的不確定帶來(lái)的政治風(fēng)險(xiǎn)的難度更大。因?yàn)橐私鈬?guó)外的政治環(huán)境不但要求會(huì)計(jì)審計(jì)人員具備國(guó)際化素質(zhì)，而且要建設(shè)了解國(guó)外信息渠道。因此，審計(jì)機(jī)構(gòu)需要建設(shè)更快捷的獲取國(guó)外信息的渠道，需要各界媒體的支持;審計(jì)人員需要培養(yǎng)自身的國(guó)際化業(yè)務(wù)素質(zhì)，但這些都難以在短期內(nèi)實(shí)現(xiàn)，以滿足我國(guó)審計(jì)工作的要求。

3．法律環(huán)境的后置性

隨著社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)改革進(jìn)程的加快與深入，有些重要的法律、行政法規(guī)未及時(shí)出臺(tái)，還有一部分己出臺(tái)的法律尚未完善，或隨著形勢(shì)的發(fā)展函待修訂。法律環(huán)境的不健全給會(huì)計(jì)審計(jì)監(jiān)督職能制造了各種各樣的問(wèn)題。此外，就是根據(jù)我國(guó)現(xiàn)有的法律規(guī)范，審計(jì)機(jī)構(gòu)在造假時(shí)雖然可能面臨強(qiáng)大的訴訟壓力，但實(shí)際卻面臨較低的法律風(fēng)險(xiǎn)。作為理性經(jīng)濟(jì)人的會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師放棄職業(yè)謹(jǐn)慎態(tài)度甚至參與造假，而不需要承擔(dān)法律責(zé)任或只需承擔(dān)很小的責(zé)任。再加上利益的驅(qū)使，會(huì)計(jì)審計(jì)師就會(huì)認(rèn)為既然會(huì)計(jì)審計(jì)成本遠(yuǎn)遠(yuǎn)低與會(huì)計(jì)審計(jì)收益，會(huì)計(jì)審計(jì)失敗也是可承受的，沒(méi)有必要提高會(huì)計(jì)審計(jì)效果和會(huì)計(jì)審計(jì)效率。

4．科技文化環(huán)境的相對(duì)落后

會(huì)計(jì)審計(jì)文化環(huán)境是指一定時(shí)期人們受教育的程度以及會(huì)計(jì)審計(jì)職業(yè)教育的普及程度。如果整個(gè)社會(huì)的教育普及層次較低，人們就必然缺乏對(duì)于社會(huì)經(jīng)濟(jì)生活的參與意識(shí)，因而難以充分地理解會(huì)計(jì)審計(jì)監(jiān)督對(duì)于社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的客觀作用。這樣就勢(shì)必會(huì)影響會(huì)計(jì)審計(jì)業(yè)務(wù)實(shí)施的范圍、方式和內(nèi)容。若被會(huì)計(jì)審計(jì)單位的管理人員不具備會(huì)計(jì)、會(huì)計(jì)審計(jì)專業(yè)知識(shí)，就不能很好地利用會(huì)計(jì)審計(jì)信息，從而影響到會(huì)計(jì)審計(jì)監(jiān)督作用的發(fā)揮。另外，現(xiàn)代會(huì)計(jì)審計(jì)的任務(wù)與范圍要求會(huì)計(jì)審計(jì)隊(duì)伍不僅應(yīng)具備會(huì)計(jì)、會(huì)計(jì)審計(jì)專業(yè)知識(shí)，同時(shí)還應(yīng)具備一定的經(jīng)濟(jì)、工程、法律和電子數(shù)據(jù)處理系統(tǒng)等方面的相關(guān)知識(shí)。只有擁有綜合的業(yè)務(wù)知識(shí)結(jié)構(gòu)，會(huì)計(jì)審計(jì)小組人員才能較為圓滿地完成會(huì)計(jì)審計(jì)任務(wù)。

二、解決外部環(huán)境障礙的對(duì)應(yīng)建議

要解決我國(guó)會(huì)計(jì)審計(jì)中的問(wèn)題，我們就要適應(yīng)會(huì)計(jì)審計(jì)的外部環(huán)境，并采取一系列措施解決它。

第一、針對(duì)我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展不平衡的現(xiàn)狀，我們應(yīng)根據(jù)各個(gè)地區(qū)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平，分別采取與其相適應(yīng)的會(huì)計(jì)審計(jì)技術(shù)，不可冒進(jìn)、不要急于求成。筆者認(rèn)為，在我國(guó)推行我國(guó)會(huì)計(jì)審計(jì)的過(guò)程中，可以考慮制定兩個(gè)計(jì)劃：一方面是短期計(jì)劃——選擇部分地區(qū)作為試點(diǎn)。從會(huì)計(jì)審計(jì)和經(jīng)濟(jì)的相互關(guān)系來(lái)看，經(jīng)濟(jì)發(fā)展要求會(huì)計(jì)審計(jì)職業(yè)同步發(fā)展，會(huì)計(jì)審計(jì)促進(jìn)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)的地區(qū)，勢(shì)必對(duì)會(huì)計(jì)審計(jì)業(yè)務(wù)需求旺盛，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任隨之增加，職業(yè)風(fēng)險(xiǎn)加大，客觀上有開(kāi)展風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向會(huì)計(jì)審計(jì)的經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)。規(guī)模較大、實(shí)力較強(qiáng)的事務(wù)所，人才素質(zhì)較高，制度健全，經(jīng)濟(jì)實(shí)力雄厚，適應(yīng)我國(guó)會(huì)計(jì)審計(jì)的需求。因此，經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)的地區(qū)在各方面基本能夠滿足我國(guó)會(huì)計(jì)審計(jì)的要求，可以作為試點(diǎn)先帶頭實(shí)施并初步積累一些經(jīng)驗(yàn)，然后帶動(dòng)經(jīng)濟(jì)欠發(fā)達(dá)的省份;規(guī)模較大，實(shí)力較強(qiáng)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所作為試點(diǎn)先推行，帶動(dòng)規(guī)模較小，實(shí)力較差的會(huì)計(jì)師事務(wù)所，最后實(shí)現(xiàn)我國(guó)會(huì)計(jì)審計(jì)在我國(guó)普遍實(shí)施；另一方面就是長(zhǎng)期計(jì)劃。我們要從長(zhǎng)計(jì)議，引入先進(jìn)技術(shù)，加速我國(guó)的落后地區(qū)經(jīng)濟(jì)發(fā)展和會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)模的建設(shè)，解決我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展不平衡和事務(wù)所規(guī)模太小的問(wèn)題。兩者相輔相成，相互統(tǒng)一。

第二、采取相應(yīng)的措施降低政治風(fēng)險(xiǎn)。我們可以成立有關(guān)國(guó)內(nèi)和國(guó)外各國(guó)政策性質(zhì)的網(wǎng)站并向會(huì)計(jì)審計(jì)人員宣傳。會(huì)計(jì)審計(jì)人員不但要關(guān)注國(guó)內(nèi)，也要關(guān)注國(guó)外時(shí)事，對(duì)政策的變化要敏感，積極培養(yǎng)自身對(duì)政治環(huán)境的不確定性給企業(yè)造成的政治風(fēng)險(xiǎn)的職業(yè)判斷能力。另外，媒體根據(jù)當(dāng)今局勢(shì)的需要報(bào)道國(guó)外的政策變化的情況。培養(yǎng)具有國(guó)際化素質(zhì)的人才，即外語(yǔ)，會(huì)計(jì)、會(huì)計(jì)審計(jì)專業(yè)知識(shí)，相關(guān)行業(yè)的知識(shí)和綜合分析判斷能力等等都要過(guò)關(guān)的復(fù)合型人才。

第三、解決法律環(huán)境不健全給我國(guó)會(huì)計(jì)審計(jì)帶來(lái)的問(wèn)題。目前，鑒于我國(guó)會(huì)計(jì)審計(jì)的性質(zhì)，在大量的法律法規(guī)函待出臺(tái)與完善的特殊社會(huì)環(huán)境下，我們應(yīng)該先暫時(shí)克服當(dāng)今法律不健全的弊端，讓現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向會(huì)計(jì)審計(jì)能夠在我國(guó)順利實(shí)施。筆者認(rèn)為，我國(guó)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師會(huì)計(jì)審計(jì)可以借鑒李金華會(huì)計(jì)審計(jì)長(zhǎng)的觀點(diǎn)，在遵守法律的基礎(chǔ)上，考慮一下如股東、債權(quán)人、銀行等預(yù)期使用者的要求，也就是說(shuō)，依法和依據(jù)預(yù)期使用者的要求會(huì)計(jì)審計(jì)，暫時(shí)緩解法律不健全的問(wèn)題。預(yù)期使用者是小范圍的“人民群眾”，是社會(huì)存在和發(fā)展規(guī)律的體現(xiàn)，會(huì)與依法相重合，不會(huì)動(dòng)搖依法會(huì)計(jì)審計(jì)的法定性。因此，在我國(guó)推行我國(guó)會(huì)計(jì)審計(jì)的初期，我們可以采取依法和依據(jù)“預(yù)期使用者”的要求會(huì)計(jì)審計(jì)，從長(zhǎng)期考慮，我們還應(yīng)健全法律法規(guī)制度，將預(yù)期使用者的要求不斷上升到法律層面，明確事務(wù)所及注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)法律責(zé)任。倘若長(zhǎng)期內(nèi)割裂注冊(cè)會(huì)計(jì)師的會(huì)計(jì)審計(jì)責(zé)任和法律風(fēng)險(xiǎn)，弱化執(zhí)業(yè)法律約束，自律執(zhí)業(yè)就可能沒(méi)有必要了，注冊(cè)會(huì)計(jì)師會(huì)計(jì)審計(jì)將不能再為經(jīng)濟(jì)發(fā)展保駕護(hù)航。因此，我們應(yīng)加大對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師違法行為的責(zé)任追究與處罰力度，以強(qiáng)化注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)。

第四、我國(guó)會(huì)計(jì)師行業(yè)應(yīng)盡快開(kāi)發(fā)和使用中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)信息網(wǎng)絡(luò)，促進(jìn)行業(yè)信息管理向制度化、規(guī)?；?、網(wǎng)絡(luò)化、現(xiàn)代化方向發(fā)展。一方面，可利用網(wǎng)絡(luò)向社會(huì)提供行業(yè)信息及咨詢服務(wù)，幫助會(huì)計(jì)師事務(wù)所拓展業(yè)務(wù)，增強(qiáng)影響力，打破地域封閉，為迎接全國(guó)乃至全球會(huì)計(jì)師事務(wù)所業(yè)務(wù)的挑戰(zhàn);另一方面，利用遠(yuǎn)程網(wǎng)絡(luò)技術(shù)可開(kāi)展后續(xù)教育，既節(jié)約資金又可擴(kuò)大覆蓋面，提高時(shí)效性。

總之，我國(guó)應(yīng)從注冊(cè)會(huì)計(jì)師擔(dān)負(fù)的社會(huì)責(zé)任出發(fā)，從維護(hù)社會(huì)公眾利益出發(fā)，從注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)存在的必要性出發(fā)，明確注冊(cè)會(huì)計(jì)師和會(huì)計(jì)師事務(wù)所的法律責(zé)任，特別是經(jīng)濟(jì)責(zé)任的承擔(dān)，使行業(yè)在法制的范圍內(nèi)良性競(jìng)爭(zhēng)。只有當(dāng)風(fēng)險(xiǎn)、收益、責(zé)任相對(duì)應(yīng)，其承擔(dān)的社會(huì)法律責(zé)任與其社會(huì)地位相符時(shí)，才能使注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)健康發(fā)展。