談房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)納稅籌劃問題

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摘要：本文分析了房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的稅制特點以及納稅籌劃的關(guān)鍵階段，包括決策階段、開發(fā)階段以及銷售階段。在此基礎(chǔ)上深入探究房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)如何在三個重要階段進行合理的納稅籌劃，以此來達到減輕稅負(fù)的目的，最終促進企業(yè)提高稅務(wù)籌劃水平，降低稅收風(fēng)險，增強企業(yè)的競爭實力。

關(guān)鍵詞：房地產(chǎn)；納稅籌劃；稅收風(fēng)險

引言

2016年我國開始全面推行營改增政策，給我國各大企業(yè)減輕了一定的稅負(fù)，并創(chuàng)建了一個公平納稅的良好環(huán)境。特別對于房地產(chǎn)行業(yè)，“營改增”之后，尤其是在增值稅籌劃方面所面臨的挑戰(zhàn)較大，比如因為無法如期獲得增值稅專用發(fā)票，相應(yīng)的當(dāng)期進項稅額也就無法進行抵扣，所以導(dǎo)致稅款增加等情況。基于此擔(dān)憂，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)更需要提升稅務(wù)籌劃人員的專業(yè)水平，根據(jù)“營改增”稅法的規(guī)定，來進行合理節(jié)稅籌劃，以此來達到減輕稅負(fù)的目的。

一、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)納稅籌劃特點闡述

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)相較其他行業(yè)企業(yè)而言在財務(wù)管理和經(jīng)營模式上都存在很大的不同，在稅制方面也有自己鮮明的特點?？偟膩碚f房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)稅制特點有稅種多、稅額高以及實施預(yù)征制和清算制，具體如下所示：

（一）稅種多房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的項目產(chǎn)品運作周期是非常長的，涉及的稅種民較多。最常見的稅種就達到7、8種，比如土地增值稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、增值稅、企業(yè)所得稅、房產(chǎn)稅等。

（二）稅額高房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)是高投入高風(fēng)險的典型企業(yè)，屬于資金密集型企業(yè)的一種。納稅的額度也較高。在未推行營改增政策之前，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)稅額占比最高的是土地增值稅、營業(yè)稅和企業(yè)所得稅這三項稅種，占去了70%的稅額。而營改增政策實施以后，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)需要重新根據(jù)增改的稅種進行納稅籌劃，以此來規(guī)避稅收風(fēng)險，減輕稅負(fù)。

（三）預(yù)征制和清算制預(yù)征制和清算制是稅務(wù)機關(guān)針對房地產(chǎn)行業(yè)產(chǎn)品的運作周期做出的針對性的征稅方法。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)項目從前期投入到后期變現(xiàn)周期過長，因此稅務(wù)機關(guān)在房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在預(yù)售時就對土地增值稅以及企業(yè)所得稅進行預(yù)征。而“營改增”中規(guī)定的稅收過渡性政策，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)對于增值稅的預(yù)繳率為3%，因此還要對稅額進行清算[1]。

二、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在各階段實施納稅籌劃的思路

（一）決策階段納稅籌劃要點決策階段就進行納稅籌劃的好處在于可以降低后續(xù)階段的籌劃難度，而納稅籌劃屬于事前設(shè)計行為，因此需要財務(wù)人員在事前就做好納稅籌劃。1.籌劃組織結(jié)構(gòu)的設(shè)置因為房地產(chǎn)開發(fā)項目的建設(shè)需求，跨區(qū)域建設(shè)是常見的情況，因此房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)也會分建出分公司和子公司進行跨區(qū)域管理。而根據(jù)我國制定的《企業(yè)所得稅法》相應(yīng)的規(guī)定，即我國境內(nèi)居民企業(yè)所設(shè)立的子公司如果具有法人資格，則需要依法獨立承擔(dān)納稅義務(wù)的法律責(zé)任；所設(shè)立的分公司不具備法人資格，則由總公司來承擔(dān)納稅的法律義務(wù)[2]。基于實現(xiàn)股東權(quán)益最大化的目標(biāo)，假設(shè)GP為利潤總額，PE為稅后利潤，而TC為成本費用（已被稅前扣除），GI為收入總額。在盈利和支出能力相等的條件下，比較總分公司組織形式和母子公司組織形式對于企業(yè)所得稅哪一種可以起到抵減作用?？偡止窘M織形式：母子公司組織形式：根據(jù)成本費用限額扣除的《企業(yè)所得稅》條文規(guī)定，如果選擇總分公司組織形式，當(dāng)TC匯總1小于TC總和TC分的總和時，超限費用則無法被稅前扣除。但是在母子公司組織形式下，收入一定的條件下，TC匯總2要大于TC匯總1的，因為TC匯總2=TC總+TC子。所以選擇母子公司組織形式可以增加稅前扣除費用，抵減更多的企業(yè)所得稅負(fù)。2.開發(fā)形式的選擇（1）自建模式自建模式就意味房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)自用或者選擇轉(zhuǎn)讓建成的項目的模式，屬于不動產(chǎn)銷售的納稅范疇，需要繳納契稅、增值稅以及土地增值稅。（2）代建模式代建模式意味著房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)只負(fù)責(zé)代建來獲得相應(yīng)的勞務(wù)費，沒有轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的權(quán)力，因此只需要繳納增值稅，免除了自建模式下的其他稅負(fù)，節(jié)稅效果顯著。這種模式較多被應(yīng)用在商品房的銷售中。（3）合作建房模式這種模式是為了更好地整合土地和資金資源，并被分為兩種方式：第一種是資源互換，也就是土地持有方用土地來換取房產(chǎn)與銷售。在這種方式下，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)需要根據(jù)“營改增”的新規(guī)繳納土地轉(zhuǎn)讓增值稅和土地增值稅，銷售房產(chǎn)也需要被納入增值稅繳納范疇。第二種是通過入股的方式來創(chuàng)建公司的方式，以此來共同承擔(dān)風(fēng)險。這是因為新稅法規(guī)定通過不動產(chǎn)入股的方式合法行為不繳納增值稅，同時進行土地投資或者貨幣投資的一方也不需要繳納增值稅，只需要根據(jù)銷售總收入進行繳納，稅費也不再包含投資利潤和分紅。

（二）開發(fā)階段的納稅籌劃1.籌資方式的納稅籌劃因為項目開發(fā)需要大量資金支持，而房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)一般會選擇權(quán)益性和債務(wù)性籌集資金，像發(fā)行股票、吸引股東投資所支付的股利和股東權(quán)益都是企業(yè)所得稅繳納后清算的，因此對企業(yè)所得稅也就無法抵減，不能達成節(jié)稅目的。而通過發(fā)行債券或者向金融機構(gòu)和非金融機構(gòu)支付利息則可以進行稅前扣除，節(jié)稅效果明顯。2.負(fù)債規(guī)模的納稅籌劃負(fù)債規(guī)模和股東收益的正向關(guān)系會受到財務(wù)風(fēng)險和成本的影響?；谡w利益最大化的要求，只有綜合考量納稅成本、經(jīng)營風(fēng)險和財務(wù)風(fēng)險，才能制定科學(xué)的負(fù)債規(guī)模，以此來讓權(quán)益資本和負(fù)債資本的比率滿足利益最大化的要求。因此并不是負(fù)債比重越大，所對應(yīng)的股東收益也越大，相反還會引起較高的財務(wù)風(fēng)險，惡化資本結(jié)構(gòu)。3.利息費用的納稅籌劃房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)一般通過超率累進稅率來計算土地增值稅，當(dāng)增值率越高，稅率也會越高，并且土地增值稅是房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)非常重要的稅種，要加強納稅籌劃。土地增值稅的所有扣除項目中，開發(fā)階段債務(wù)利息會比較高，因此可以通過合法籌劃債務(wù)利息進行節(jié)稅。根據(jù)我國制定的《土地增值稅暫行條例》的規(guī)定，當(dāng)利息較高則可以通過計算分?jǐn)偫⒑拖蚪鹑跈C構(gòu)索取融資證明，以此來提高抵減額。如果利息較少則可以通過對開發(fā)費用的扣除額進行計算，由此可以免除分?jǐn)偫⒌挠嬎愫吞峤唤栀J證明，便可以直接扣除開發(fā)成本和支付土地使用權(quán)的10%，也可以達到節(jié)稅的目的[3]。

（三）銷售階段的納稅籌劃1.加強發(fā)票管理營改增之后對增值稅專用發(fā)票有了很嚴(yán)格的抵扣要求，因此房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)需要在購買商品或者獲得勞力方面都需要獲得正規(guī)的增值稅專用發(fā)票，這樣進項稅額才能被抵扣。以往房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在獲取增值稅專用發(fā)票的渠道上不太規(guī)范，基于成本控制的考慮，更愿意從小規(guī)模納稅人獲取倒賣的增值稅專用發(fā)票。而營改增之后，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)需要從正規(guī)途徑獲取增值稅專用發(fā)票，要盡可能選擇能夠開具增值稅專用發(fā)票的供應(yīng)商，以此來符合進項稅額抵扣的發(fā)票條件。2.促銷環(huán)節(jié)的納稅籌劃（1）折扣銷售籌劃房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)一般都會采取折扣銷售來度過市場行情欠佳的時期。再加上如今供給側(cè)深化改革要求企業(yè)實現(xiàn)“三去一降一補”的轉(zhuǎn)型升級，因此面臨現(xiàn)實壓力，很多中小房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)需要通過折扣銷售來提升業(yè)績。而我國稅法規(guī)定，商業(yè)折扣銷售額的確認(rèn)與增值稅專用發(fā)票開具形式有關(guān)，即如果商業(yè)折扣額與銷售額開具為同一張發(fā)票，則就按照折扣后的銷售額進行確認(rèn)；而如果是分開開具的，則不能抵扣折扣額，也就是按照原銷售額來確認(rèn)。因此為了節(jié)稅目的房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)需要將折扣額和銷售額開具為同一張發(fā)票。（2）買房贈物籌劃房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在銷售活動中贈送的家電、家具或者N年的物業(yè)費等促銷禮品，以此來提高銷量。但新稅法中贈送額是不會被銷售額扣除的，因此要達到有效納稅籌劃，就要降低此類的成本。3.銷售定價籌劃土地增值稅現(xiàn)行的是四級超率累進稅率，在此基礎(chǔ)上，在扣除額中增值額所占比例不同，就會使得適用稅率不同。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)既要重視稅率的適用性，防止出現(xiàn)價格提高而促使對應(yīng)的稅率更高的情況，也要在最佳稅率的邊界線，采取最高點定價策略，以此來實現(xiàn)利益最大化，而稅負(fù)最小化的目的。在對銷售額不影響的情況下，定價應(yīng)當(dāng)為該檔稅率的最高點，使銷售額高于土地增值額，既能節(jié)稅，還可以實現(xiàn)總收益提升。如果是普通房宅的銷售，則應(yīng)當(dāng)根據(jù)相關(guān)稅收優(yōu)惠政策，在起征臨界點進行定價，以此符合相關(guān)稅收規(guī)定：未超過扣除金額的20%的增值額，可以免征土地增值稅。

結(jié)語

本文以房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)作為納稅籌劃主體進行分析，根據(jù)營改增政策后的系列現(xiàn)行稅收優(yōu)惠政策，重點分析了在決策階段、開發(fā)階段以及銷售階段房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)納稅籌劃思路。綜上所述，還需要房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)深度挖掘稅收優(yōu)惠政策，了解正規(guī)納稅籌劃的路徑，從而有效降低各個環(huán)節(jié)的納稅成本，最終實現(xiàn)總收益最大化的籌劃目標(biāo)。

參考文獻

[1]尹彩云.論房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)所得稅納稅籌劃的應(yīng)用[J].納稅，2020（12）：32–33.

[2]陳玉秀.優(yōu)化房地產(chǎn)開發(fā)各階段納稅籌劃工作[J].財會學(xué)習(xí)，2019（17）：175+177.

[3]胡春艷.營改增背景下的企業(yè)納稅籌劃方法分析[J].財會學(xué)習(xí)，2019（30）：150–151.

作者：蘇維 單位：長沙新城萬博置業(yè)有限公司