建筑企業(yè)的稅務風險和防范

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摘要：“營改增”試點在全國范圍內(nèi)實施以來，由于獨有的經(jīng)營特點，加之“營改增”相關政策在執(zhí)行中存在爭議，建筑企業(yè)正面臨不同以往、日益增大的稅務風險。結合建筑企業(yè)經(jīng)營模式及特點，對建筑企業(yè)因“營改增”而產(chǎn)生的進項管理、異地納稅、計稅方式抉擇、承包方式選擇等主要稅務風險進行分析，并提出相應的風險防范措施。

關鍵詞：建筑業(yè)；稅務風險；防范

一、建筑企業(yè)經(jīng)營模式的特點

建筑業(yè)具有關聯(lián)度高、產(chǎn)業(yè)鏈長、帶動力強的特點，可牽動從建材到家電等50多個行業(yè)的發(fā)展，因此，建筑業(yè)的發(fā)展深受外部環(huán)境約束。建筑業(yè)對勞動力需求巨大，對物料的消耗繁多而復雜，國家經(jīng)濟政策變動往往會影響它的經(jīng)營。建筑企業(yè)獨有的經(jīng)營特點，正是其稅務風險的根源。1.生產(chǎn)材料來源分散，供應商規(guī)模不一。建筑材料種類“散、雜、多”，比如水泥、砂石和磚瓦等，這些原材料通常會在施工地點取得，或是一些農(nóng)營工廠、小型作坊中采購[1]。而建筑材料費一般在占建安總產(chǎn)值的60%~70%，在建筑費用中占主要費用。從建筑業(yè)角度分析，就地采購更為便捷，也減少了不必要的運輸成本。但就地取材、個體供料的方式嚴重影響了抵扣憑證的取得，由于供應商規(guī)模大小不一，大多數(shù)供應商均為小規(guī)模納稅人，一些甚至僅僅是施工所在地的農(nóng)民，根本無法從其手中取得增值稅發(fā)票。2.實施項目周期漫長，跨地區(qū)現(xiàn)象普遍。建筑工程項目從規(guī)劃設計到施工，再到運營維護，直至被拆除的過程被稱為建筑全生命周期管理，簡稱BLM。建筑項目工程普遍建設周期長，資金占壓大，資金周轉速度慢。例如，中國建工，上海建工的項目周期一般需要1—2年，較大的工程施工長達3年之久，所需人員和工種眾多，材料和設備種類繁雜，交叉作業(yè)相互影響大。長期的工程項目的實施免不了要跨區(qū)域進行，大多建筑企業(yè)都擁有自己的分公司及分設機構，他們承接總公司的業(yè)務，自行在當?shù)夭少徳O備和原材料，按規(guī)定在當?shù)仡A繳稅款，結果減少了公司流動資金，增加了稅負。3.從業(yè)人員流動性強，人工成本占比大。職工永遠是一個公司的核心，建筑行業(yè)作為一個典型的勞動密集型企業(yè)，技術人員的比例低，據(jù)統(tǒng)計，50%~70%是臨時員工，他們從事基本的生產(chǎn)勞動，日常工作以經(jīng)驗為主。建筑業(yè)除了以工資薪酬形式發(fā)放人員工資，還采用和機構或個人簽訂勞務合同的方式來收買勞動力。據(jù)了解，近年來，我國勞動力工資上漲數(shù)倍，農(nóng)民工工資大幅攀升，不斷增加的人工開支逐漸減少了企業(yè)的凈利潤，滯后了建筑工程的業(yè)務進程?！盃I改增”前，公司常以工資表形式發(fā)放工人工資，需要給工人繳納社保，且按我國法規(guī)，工資薪金無法進行抵扣。4.經(jīng)營承包方式多樣，聯(lián)合投標藏風險。在工程承包中，一個建設項目往往不止有一個承包單位，最常見的有總承包和分承包。總承包是指由發(fā)包人委托資信較高的建筑企業(yè)作為總包單位，簽訂總包合同，而分包則是通過進一步將適合分包的工程轉給專業(yè)性建筑企業(yè)，雙方簽訂分包合同。除此之外，獨立承包、聯(lián)合承包和直接承包在企業(yè)中也時常使用。所謂聯(lián)合投標，是指兩個以上法人或其他組織組成的聯(lián)合體以一個投標人的身份共同投標。實踐中，普遍存在聯(lián)合體投標不符合規(guī)定，從而出現(xiàn)施工單位代替業(yè)主向聯(lián)合體各方支付稅款，結果出現(xiàn)資金流、發(fā)票流和合同不一致的現(xiàn)象，存在一定的稅務風險。

二、建筑企業(yè)稅務風險的主要表現(xiàn)

正是由于建筑企業(yè)自身獨有的上述經(jīng)營特點，在后“營改增”時代，建筑企業(yè)正面臨不同以往、不同于其他企業(yè)的日益增大的稅務風險。1.總包和分包方式導致的稅務風險。在實際建造過程中，實行總承包的工程很難達到一個平臺工作，深度融合，全過程缺乏溝通與協(xié)作，實際發(fā)生的稅款可能無法及時取得。比如施工時，承擔電費的主體是電表的所有權人，電力公司會直接將增值稅開給一般納稅人的業(yè)主，導致施工方無法進行稅款的抵扣。實行分包方式的總包方和分包方之間存在驗工計價滯后或工程款拖欠等情況，導致分包方不能及時驗工計價并拿到已完工計價款，造成總包方要墊付本該抵扣的增值稅，造成前期資金壓力巨大。2.聯(lián)合體投標帶來的稅務風險。實際案例中，如果參與聯(lián)合投標的各方共同簽訂的共同投標協(xié)議沒有提交給招標人，且沒有共同與招標人簽訂合同，而是聯(lián)合體的施工單位分別與招標人簽訂總承包合同，與其成員簽訂分包合同，這是一種違法分包行為。在投標操作過程中，業(yè)主只對聯(lián)合體中的施工單位驗工計價、收取發(fā)票并撥付款項，該牽頭人向聯(lián)合體的其他單位再行驗工計價、收取發(fā)票并撥付款項，從而導致“四流不統(tǒng)一”的情形，開具的增值稅發(fā)票和應稅服務不符，存在巨大的虛開發(fā)票的涉稅風險。3.不同計稅方式引發(fā)的稅務風險。增值稅計稅方式一般分為簡易計稅和一般計稅方法兩種，小規(guī)模納稅人適用簡易計稅方法（3%），一般納稅人適用一般計稅方法（11%）。由于建筑業(yè)的特殊性，財政部規(guī)定一般納稅人共有三種情況“甲供工程”“清包工”和“老項目”可以選擇簡易征收3%的稅率。在選擇具體計稅方法時，建筑工程項目與規(guī)定要求是否一致，比如建筑工程是分包單位或是只提供裝修服務的，其采用簡易納稅方法會給企業(yè)帶來漏稅的風險；而一般納稅人銷售空調同時又提供安裝服務，其安裝服務能否按照“甲供工程”選擇適用簡易計稅方法計稅。簡易計稅項目不允許抵扣進項稅額，如果這個項目存在層層分包，而又無法實行差額計稅，重復交稅也成為企業(yè)的一大問題。4.進項稅發(fā)票難以取得、難以抵扣?！盃I改增”的重點就在于進項稅發(fā)票能否取得。一方面，由于長期合作的供應商多為小規(guī)模納稅人或農(nóng)民，出于自身規(guī)模的局限性，依照法律規(guī)定，無法出具有效增值稅發(fā)票，建筑企業(yè)采購原材料時無法取得有效抵扣的發(fā)票；另一方面，建筑企業(yè)巨大的人工成本來自勞務派遣或合同工，工資薪金無法作為可以抵扣的依據(jù)，會導致建筑業(yè)人工費部分純粹是按11%稅率開票給工程發(fā)包方，但“營改增”后，工人工資不能以工資表形式，否則施工企業(yè)將不堪重負。此外，對于一些4月30日之前賒購的存貨和材料，則無法抵扣增值稅，也增加了稅負。5.跨地區(qū)納稅導致的稅務風險。建筑項目的設備和原材料通常來自不同地區(qū)，對其納稅造成了一定程度的干擾，一般建筑企業(yè)會在勞務發(fā)生地先預繳稅款，后向機構所在地申報繳納增值稅，但由于時間跨度長，很多建筑企業(yè)被迫選擇先行資金墊付，造成本企業(yè)資金緊張，企業(yè)壓力大。按照財稅[2016]36號文件第41條第2項規(guī)定，當建筑企業(yè)收到業(yè)主的預收款項時，就產(chǎn)生了增值稅義務時間，則外地工程，一般要在所在地預繳2%或3%的增值稅[2]。

三、建筑企業(yè)防范稅務風險的對策

1.強化增值稅進項管理。采購原材料時，公司需要對供應商進行取舍，選擇可以出具增值稅發(fā)票的供應商，在任何時間點都要及時積極地向對方單位索取可抵扣增值稅發(fā)票。對于人工成本，根據(jù)財稅[2016]36號文件規(guī)定，建筑勞務服務適用簡易計稅方法的計稅稅率為3%，則建筑企業(yè)可以采取勞務外包的方式來控制稅收，與建筑勞務企業(yè)簽訂清包工合同，減輕稅負負擔。在開具和索取發(fā)票時要嚴格執(zhí)行“全國發(fā)票管理規(guī)定”，確定專用發(fā)票開具與進項抵扣發(fā)票取舍合法，切實防止虛開虛抵，這在一定程度上可以防止掛靠經(jīng)營逃避納稅。2.規(guī)范預繳增值稅管理。對于異地繳納稅款，預繳稅款應以取得全部價款和價外費用扣除分包款之后的金額為依據(jù)，對于建筑業(yè)而言，應以合同規(guī)定的付款金額扣除分包款為納稅基數(shù)。一方面，企業(yè)按規(guī)定計算銷項稅額、進項稅額、應納稅額、按簡易征收計算的應納稅額等，按期向機構所在地的主管稅務機關申報，扣除在建筑服務發(fā)生地預繳的稅款后繳納增值稅；另一方面，應嚴格按照[2016]36號文件規(guī)定的預征方法和預征率，在建筑服務地點預繳稅款。但是，不同項目之間可以交叉抵扣銷項稅。簡言之，施工地點發(fā)生的銷項稅額可以在公司注冊地點進行抵扣，這在一定程度上減少了企業(yè)支出。3.合理選擇計稅方式。一般情況公司采用一般計稅方法，在特殊情況下合理選擇計稅方式能減少許多稅負負擔。對清包工來說，由于少許輔料能取得進項稅，可選擇簡易計稅方法因其稅負比較低。對于“甲供工程”來說，在甲供料較少時，可以選擇一般計稅方法，這樣既保證與甲方工程報價的優(yōu)勢，又可以保持較為合理的稅負。對于建筑工程老項目來說，如果老項目支出大多已經(jīng)完成，建議選擇簡易計稅方法；如果老項目支出大多尚未完成或只是剛剛開工，還未真正發(fā)生材料等方面的購進或極少購進，那么選擇一般計稅方法會對公司更有利[3]。政策規(guī)定簡易計稅可以實行差額征稅，比如，對提供勞務派遣服務的納稅人，選擇差額納稅的，以取得的全部價款和價外費用，扣除代用工單位支付給勞務派遣員工的工資、福利和為其辦理社會保險及住房公積金后的余額為銷售額，按照簡易計稅方法依5%的征收率計算繳納增值稅。4.謹慎進行聯(lián)合投標。投標過程中，雙方謹慎處理所有事項，則風險可以有效管控。聯(lián)合體各方的資質要與項目要求相符，聯(lián)合體對外應以一個投標人的身份進行投標，在簽訂合同之后不得再以自己名義單獨投標。聯(lián)合體與業(yè)主簽訂合同時，應在聯(lián)合體合同中明確聯(lián)合體各方的工程界面和各自金額。施工過程中確保各自開具的發(fā)票金額與合同一致，符合增值稅征管要求。為確保聯(lián)合體項目符合增值稅的征管要求，在資金流向方面，聯(lián)合體業(yè)主分別付款給聯(lián)合體各方；發(fā)票流向方面，由聯(lián)合體各方分別開具發(fā)票給聯(lián)合體業(yè)主；計價方面，聯(lián)合體業(yè)主分別對聯(lián)合體各方計價。5.增強財務管理人員稅務風險意識。規(guī)避財務風險要求公司進行事先的稅務籌劃，對財務管理人員進行財務培訓[4]，今非昔比，今天的財務管理人員不僅僅是對普通財務的核算，更需要在各部門進行協(xié)調、溝通，分配任務，實現(xiàn)稅務籌劃的既定目標，因此，建議公司在有條件的情況下，可以獨立設置稅務部門，定期進行培訓。對于外部因素，財務管理人員需要維護好與稅務機構的關系。我國稅法不斷在完善，財務人員要對現(xiàn)有稅法規(guī)定的不同稅率、不同納稅方式熟練掌握、靈活應用，采取適當?shù)氖侄螌{稅義務進行規(guī)避，減少企業(yè)稅務上的支出，留給企業(yè)更多的利潤。若是因掛靠行為存在的風險，企業(yè)需要派出專門的人員對掛靠方進行實地監(jiān)控，包括材料的采購。如今，信息化的時代要求財務管理人員熟悉在線數(shù)據(jù)管理的流程，對數(shù)據(jù)進行匯總分析，打破局部視野建立全方面的應對支持體系，最大化利用資源增長企業(yè)價值。當前我國全面深化改革已進入了一個新階段，稅收征管已經(jīng)全面進入大數(shù)據(jù)時代。深化稅制改革，落實稅收法定原則的改革任務，將在2020年前完成，建筑企業(yè)應該密切關注國家宏觀政策的變革，提前安排增值稅未來三檔并兩檔、建筑行業(yè)增值稅稅率從11%降至10%乃至進一步降低等政策調整的應對措施。更為重要的是，建筑企業(yè)應該適應大數(shù)據(jù)時代的要求，完善原有的稅務管理體系，構建稅務風險評估和稅務風險應對機制。

參考文獻：

[1]黃榮鋒，王振峰，羅志航.建筑業(yè)“營改增”，還有多少難題需面對[J].建筑時報，2015，(5)：140-141.

[2]禹奎，陳小芳.我國建筑業(yè)“營改增”的稅率選擇與征管[J].稅務研究，2014，(12)：131-149.

[3]周曉靜，劉婷.“營改增”對建筑業(yè)稅負影響及政策建議的研究[J].中國集體經(jīng)濟，2016，(1)：13-18.

[4]李清強.淺談建筑業(yè)“營改增”后的稅務風險控制[J].財會學習，2017，(14)：158-160.

作者：郁琦 李登明 單位：南京林業(yè)大學經(jīng)濟管理學院