中小企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管控路徑研討

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我國中小企業(yè)不同成長階段的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)

中小企業(yè)在不同的生命周期階段，有著不同的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)及其直接成因。[1]在初創(chuàng)期的中小企業(yè)，資產(chǎn)規(guī)模較小、涉稅業(yè)務(wù)較簡單、內(nèi)部控制體系往往不太完善、信息不太靈通、市場銷售亟待擴(kuò)大，因而將主要精力基本上都放在業(yè)務(wù)開拓上。此時(shí)企業(yè)的主要稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)是：（1）稅務(wù)基礎(chǔ)工作欠缺、會(huì)計(jì)核算混亂、合同簽訂或者其他憑證取得或填制不規(guī)范，導(dǎo)致多繳或少繳稅、未按期申報(bào)納稅、錯(cuò)過稅收優(yōu)惠機(jī)會(huì)等稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)；（2）未能深入、全面地了解和理解相關(guān)稅收政策、不具備合理納稅的能力、甚至沒有合理納稅意識(shí)，導(dǎo)致稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

處于成長期的中小企業(yè)，銷售快速增長，企業(yè)規(guī)模迅速擴(kuò)張，管理逐步走向規(guī)范，籌資成為當(dāng)務(wù)之急；企業(yè)雖然開始了重視內(nèi)部控制、財(cái)務(wù)管理和對(duì)稅的管理，但主要精力大多放在籌資、投資和市場管理上。同時(shí)受初創(chuàng)期遺留問題和思維定式的影響，此時(shí)企業(yè)的主要稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)是：（1）會(huì)計(jì)核算不健全或不準(zhǔn)確，導(dǎo)致多繳或少繳稅、錯(cuò)過稅收優(yōu)惠機(jī)會(huì)等稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)；（2）未能全面、深入地了解和理解相關(guān)稅收政策，不具備合理納稅能力，導(dǎo)致稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)；（3）開始嘗試“納稅籌劃”，但因?qū)Χ愂諆?yōu)惠政策理解不系統(tǒng)不透徹、業(yè)務(wù)設(shè)計(jì)不合理，其“納稅籌劃”往往成為額外的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)成因。

處于成熟期的中小企業(yè)，業(yè)務(wù)穩(wěn)定，管理較為規(guī)范，會(huì)計(jì)核算比較健全，企業(yè)將更多的精力用于成本費(fèi)用的控制，稅費(fèi)管理被提到重要日程，但人才有限。此時(shí)企業(yè)的主要稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)是：（1）開始熱衷于納稅籌劃，但由于人才有限、經(jīng)驗(yàn)不足，所設(shè)計(jì)的納稅籌劃方案往往成為額外的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)成因；（2）束縛于以前的“成功經(jīng)驗(yàn)”，不能及時(shí)適用新稅收政策或調(diào)整經(jīng)營，經(jīng)常落入“稅收陷阱”。

處于蛻變期的中小企業(yè)，一般將主要精力放在業(yè)務(wù)調(diào)整、資本運(yùn)作等重大變革上。此時(shí)企業(yè)的主要稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)是：（1）對(duì)企業(yè)變革事項(xiàng)所涉及的稅費(fèi)法規(guī)不能及時(shí)、全面、系統(tǒng)、深刻地掌握，對(duì)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)估計(jì)不足，因而經(jīng)常出現(xiàn)多繳稅、漏繳稅、加重日后的稅費(fèi)負(fù)擔(dān)、造成日后的稅務(wù)糾紛等稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)；（2）將面對(duì)大型企業(yè)在各個(gè)生命周期所要面對(duì)的各種稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

處于衰退期的中小企業(yè)，面臨市場競爭、庫存積壓、虧損、償債、人心渙散等多方面的壓力，因而將主要精力放在尋找到新的盈利模式或增長點(diǎn)上。此時(shí)企業(yè)的主要稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)是：（1）制度流于形式，經(jīng)常有意無意地出現(xiàn)稅務(wù)違法行為；（2）盲目投資、非正常地壓縮開支，基本上不會(huì)考慮稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)；（3）欠稅。

我國中小企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的最終成因

已有研究文獻(xiàn)大都基于機(jī)會(huì)主義、有限理性和信息不對(duì)稱三大傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)成因理論，將企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的成因分為外部成因和內(nèi)部成因，并將外部成因歸納為稅收法制不完善、稅收?qǐng)?zhí)法不規(guī)范、稅收政策多變、稅務(wù)機(jī)關(guān)與納稅人信息不對(duì)稱等，將內(nèi)部成因歸納為企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)不強(qiáng)、納稅專業(yè)水平不夠、缺乏相應(yīng)的內(nèi)部控制、會(huì)計(jì)核算不健全等[2~3]。筆者摒棄直接基于傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)成因理論而展開分析獲得企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)成因認(rèn)識(shí)的研究范式，基于本人長期從事企業(yè)稅務(wù)咨詢實(shí)踐工作的經(jīng)驗(yàn)體會(huì)，將中小企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)形成的主要根源歸納為以下四項(xiàng)：

（一）缺乏稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理文化。多數(shù)高管都認(rèn)為納稅是不可控制的，無研究稅收政策和稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的風(fēng)氣和習(xí)慣，稅務(wù)“了難”思想和消極守法意識(shí)嚴(yán)重；涉稅事項(xiàng)處理未做到制度化、程序化和標(biāo)準(zhǔn)化。在這樣的企業(yè)文化氛圍中，企業(yè)各管理層很難有學(xué)習(xí)稅收法規(guī)、研究稅政策、防范稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的意識(shí)、動(dòng)機(jī)和積極性，稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)也就在各部門、各經(jīng)營環(huán)節(jié)中不知不覺地產(chǎn)生了。

（二）有限理性和內(nèi)部機(jī)會(huì)主義[1]。稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)雖然最終爆發(fā)于財(cái)務(wù)部門，但實(shí)際上主要產(chǎn)生于企業(yè)各個(gè)部門相互之間、員工與企業(yè)之間的博弈中，尤其是決策部門與業(yè)務(wù)部門、關(guān)鍵相關(guān)員工與企業(yè)之間的博弈中。其產(chǎn)生機(jī)理是：研究稅收政策、在制訂和決策業(yè)務(wù)方案時(shí)考慮稅費(fèi)因素，都需要花費(fèi)較大的成本，但方案的收益是客觀不變的。如果企業(yè)的考核激勵(lì)機(jī)制沒有照顧好這一情況時(shí)，某個(gè)部門研究稅收政策和考慮稅費(fèi)因素，盡管有利于企業(yè)整體收益提高，但很可能會(huì)減少本部門的收益。因此，在企業(yè)沒有統(tǒng)一安排的情況下，各個(gè)部門一般都會(huì)選擇不研究稅收政策和不考慮稅費(fèi)因素，例如，銷售部門在組織營銷和簽訂合同時(shí)，往往只考其銷售業(yè)績，而不考慮銷售方式等對(duì)企業(yè)整體稅負(fù)的影響；生產(chǎn)技術(shù)部門在設(shè)計(jì)產(chǎn)品、組織生產(chǎn)時(shí)，往往只考慮產(chǎn)品性能和生產(chǎn)成本，而不考慮不同材料構(gòu)成和不同生產(chǎn)工藝對(duì)企業(yè)整體稅負(fù)的影響。

（三）欠缺相關(guān)知識(shí)。多數(shù)高管都簡單地認(rèn)為稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生于財(cái)務(wù)部門，而看不到其產(chǎn)生于企業(yè)各個(gè)部門、各個(gè)業(yè)務(wù)環(huán)境的實(shí)際根源。多數(shù)關(guān)鍵崗位人才都不具備必要的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理能力。例如，財(cái)務(wù)人員的工作基本上只是記賬報(bào)賬、申報(bào)納稅等簡單工作，沒有、也不會(huì)從稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理的角度參與企業(yè)對(duì)經(jīng)營活動(dòng)的預(yù)測、規(guī)劃和控制，主要表現(xiàn)在：在籌資中缺乏對(duì)債務(wù)融資利息費(fèi)用抵稅財(cái)務(wù)杠桿效應(yīng)的充分認(rèn)識(shí)；在投資決策中大多忽略了對(duì)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別和估計(jì)，從而招致投資失敗，常見的案例如以房地產(chǎn)為主要資產(chǎn)的企業(yè)并購等；在日常管理中不熟悉抵稅和稅前扣除的具體要求，從而導(dǎo)致稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，例如不知道企業(yè)所得稅前扣除會(huì)議費(fèi)的具體要求，結(jié)果會(huì)議費(fèi)被分解認(rèn)定為業(yè)務(wù)招待費(fèi)和宣傳費(fèi)等。

（四）組織機(jī)構(gòu)不完善和內(nèi)部相關(guān)管理制度不健全。首先，治理結(jié)構(gòu)是企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理的最高層次，但中小企業(yè)的治理結(jié)構(gòu)往往不完善，或者名存實(shí)亡，這就給有限理性決策和內(nèi)部機(jī)會(huì)主義引發(fā)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)提供了溫床。其次，財(cái)務(wù)和風(fēng)險(xiǎn)管理制度、以及稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)考核和監(jiān)督機(jī)制，是重要的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)控制機(jī)制，但中小企業(yè)的財(cái)務(wù)管理制度往往不健全、考核和監(jiān)督機(jī)制不存在或不合理、風(fēng)險(xiǎn)管理制度更是較少存在，業(yè)務(wù)方案和交易合同大都未經(jīng)過稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)審核，因而其內(nèi)控體系難以有效控制稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。例如，因企業(yè)缺乏必要的監(jiān)督機(jī)制，有些財(cái)務(wù)人員由于工作失誤，導(dǎo)致企業(yè)多納稅或者承擔(dān)其他重大的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，事后即便是自己發(fā)現(xiàn)了這些問題，也由于害怕被處罰而不作相應(yīng)的調(diào)整，任由錯(cuò)誤繼續(xù)發(fā)展。

加強(qiáng)中小企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理的基本對(duì)策

針對(duì)我國中小企業(yè)的主要稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)及其產(chǎn)生原因，參照COSO-ERM框架和《大企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理指引》的建議，結(jié)合我國中小企業(yè)的特點(diǎn)，提出以下稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理對(duì)策，以期能幫助我國中小企業(yè)建立適當(dāng)?shù)娘L(fēng)險(xiǎn)管理機(jī)制。

（一）建立包含稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理文化的企業(yè)文化。首先要求企業(yè)老板帶頭重視稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)和正確認(rèn)識(shí)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理，要求企業(yè)高管層營造良好的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理氣氛。其次要求制定與企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)偏好相一致的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理目標(biāo)；要求將稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理深入到企業(yè)各個(gè)部門、各個(gè)環(huán)節(jié)，將涉稅事項(xiàng)處理和稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理制度化、程序化、標(biāo)準(zhǔn)化；還要求重視專家咨詢、尤其是外部專家咨詢。

（二）加強(qiáng)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)知識(shí)和技能培訓(xùn)，提高關(guān)鍵管理人員的整體稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理知識(shí)水平。首先，要對(duì)全體員工普及相關(guān)稅務(wù)和風(fēng)險(xiǎn)管理知識(shí)培訓(xùn)；要加強(qiáng)對(duì)關(guān)鍵管理人員相關(guān)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理知識(shí)與技能的培訓(xùn)。其次，要將稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理目標(biāo)傳達(dá)到各個(gè)部門和全體員工，并做好說明工作，使全體員工、尤其是關(guān)鍵管理人員充分理解各級(jí)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理目標(biāo)、實(shí)現(xiàn)目標(biāo)的意義、途經(jīng)與措施等。

（三）構(gòu)建高效的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理組織，完善稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理制度，減少企業(yè)內(nèi)部機(jī)會(huì)主義傾向，提高各部門和人員的決策理性。首先，企業(yè)治理結(jié)構(gòu)是稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理的最高層次，因此應(yīng)當(dāng)盡量完善企業(yè)治理結(jié)構(gòu)，明確企業(yè)治理結(jié)構(gòu)各層面的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理責(zé)任。其次，要設(shè)立專門的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理部門或崗位，給予其相應(yīng)的權(quán)限與職責(zé)，由其整合管理企業(yè)的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。第三，要建立健全稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理制度，規(guī)范稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理流程，確保相關(guān)記錄和信息完整保存。第四，要建立各個(gè)部門和各個(gè)員工的個(gè)體效益與企業(yè)整體效益相統(tǒng)一的考核與激勵(lì)機(jī)制、以及相應(yīng)的內(nèi)部和外部監(jiān)督機(jī)制，確保這些機(jī)制能夠有效減少、及時(shí)發(fā)現(xiàn)和糾正稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理中的錯(cuò)誤和舞弊行為、以及其他機(jī)會(huì)主義行為。

（四）構(gòu)建適合于中小企業(yè)特點(diǎn)的、高效的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理信息溝通機(jī)制，這一機(jī)制要求包括：（1）內(nèi)部信息反饋系統(tǒng)，要求能夠及時(shí)對(duì)與企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債、日常生產(chǎn)經(jīng)營、重大計(jì)劃和決策等相關(guān)的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)信息進(jìn)行適當(dāng)?shù)姆答?；?）外部信息獲取系統(tǒng)，要求能夠經(jīng)常與客戶、稅務(wù)機(jī)關(guān)及其他相關(guān)部門溝通，及時(shí)獲取稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理信息；（3）信息加工系統(tǒng)，要求能夠及時(shí)高效地加工各種稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)信息，并將加工信息及時(shí)準(zhǔn)確地傳遞給有關(guān)部門。（4）稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理信息溝通制度，要求對(duì)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理信息溝通內(nèi)容、方式、流程等作出明確的制度規(guī)定。

（五）建立稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警機(jī)制。中小企業(yè)因規(guī)模較小、資金不大、內(nèi)控體系往往不夠完善、人才缺乏和知識(shí)欠缺，其稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)一般都比較大，但其稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)防范和承受能力都比較差，因此更需要建立一套有效的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警機(jī)制，以確保能夠及時(shí)發(fā)現(xiàn)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的前兆和評(píng)估稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。（本文作者：彭喜陽 單位：中南林業(yè)科技大學(xué)商學(xué)院）