企業(yè)稅務(wù)管理措施研究

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一、稅收籌劃的風(fēng)險(xiǎn)

1、政策變動(dòng)帶來(lái)的風(fēng)險(xiǎn)

企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃的基礎(chǔ)就是現(xiàn)行的稅收法律法規(guī)，一旦這些政策發(fā)生了變化，那么也就意味著企業(yè)之前的努力都會(huì)浪費(fèi)，導(dǎo)致原有的方案失敗。尤其是1994年我國(guó)稅制改革以來(lái)，稅收制度不斷完善，政策的變動(dòng)更加頻繁，這就使得企業(yè)在進(jìn)行稅收籌劃的時(shí)候，面臨很大的政策變數(shù)，尤其是對(duì)于一些中長(zhǎng)期的方案，其風(fēng)險(xiǎn)就更大了。例如，對(duì)于某啤酒生產(chǎn)廠，每噸啤酒售價(jià)3800元，共銷(xiāo)售30萬(wàn)噸，在2000年之前應(yīng)繳納消費(fèi)稅6600萬(wàn)元。2000年，國(guó)家稅務(wù)總局對(duì)啤酒的消費(fèi)量進(jìn)行調(diào)整，規(guī)定凡是每噸售價(jià)超過(guò)3000元的，稅率上調(diào)為250元/噸。在當(dāng)年企業(yè)如果為了規(guī)避由于稅率提高導(dǎo)致的稅負(fù)增加，在不違反相關(guān)規(guī)定的情況下，進(jìn)行了稅務(wù)籌劃。企業(yè)設(shè)立獨(dú)立核算的分公司，企業(yè)先以2800/噸/的價(jià)格將啤酒批發(fā)給分公司，再由分公司將啤酒以3800/噸銷(xiāo)售給客戶。由于啤酒的消費(fèi)稅是在生產(chǎn)環(huán)節(jié)一次性征收，這樣以來(lái)企業(yè)只需在出廠環(huán)節(jié)繳納6600萬(wàn)元，而不是7500萬(wàn)元。但是在2002年，國(guó)家稅務(wù)總局又下發(fā)文件，規(guī)定企業(yè)單獨(dú)設(shè)立銷(xiāo)售機(jī)構(gòu)的，消費(fèi)費(fèi)仍然在生產(chǎn)環(huán)節(jié)征收，但是計(jì)稅依據(jù)以銷(xiāo)售機(jī)構(gòu)的價(jià)格為準(zhǔn)。如此一來(lái)，2000年、2001年有效的方案，在2002以后就不能再使用了，否則就很有可能被稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定為惡意避稅甚至偷稅，給企業(yè)帶來(lái)不必要的損失。

2、成本過(guò)高產(chǎn)生的風(fēng)險(xiǎn)

成本過(guò)程也是企業(yè)在稅收籌劃過(guò)程中經(jīng)常面臨的風(fēng)險(xiǎn)之一，但是不同于政策風(fēng)險(xiǎn)的是，它更容易被企業(yè)所忽略。這是因?yàn)闆Q策在設(shè)計(jì)方案的時(shí)候，僅僅考慮節(jié)稅本身，而忽略了從成本效益的原則考慮問(wèn)題。企業(yè)在實(shí)施方案的時(shí)候，需要放棄一些利益、并支付相應(yīng)費(fèi)用。這些成本就是企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃以獲取節(jié)稅效益的時(shí)候，必須付出的成本。因此，在進(jìn)行稅收籌劃的時(shí)候，如果沒(méi)有考慮其實(shí)施成本，并對(duì)企業(yè)的內(nèi)外部環(huán)境和效益進(jìn)行分析，就有可能使得稅收籌劃的成本較高，甚至超過(guò)其帶來(lái)的效益。比如，某制藥廠既生產(chǎn)抗菌類藥物，又成產(chǎn)避孕藥物。每年不含稅銷(xiāo)售收入為500萬(wàn)，其中避孕藥物銷(xiāo)售收入100萬(wàn)。全年產(chǎn)生進(jìn)項(xiàng)40萬(wàn)，由于不能區(qū)分不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)額，所以進(jìn)項(xiàng)不得抵扣額為8萬(wàn)，所以可抵扣進(jìn)項(xiàng)為32萬(wàn)。經(jīng)過(guò)企業(yè)推算，避孕藥物產(chǎn)生的進(jìn)項(xiàng)有6萬(wàn)，所以建議將避孕藥物的生產(chǎn)線單獨(dú)分離出來(lái)，這樣以來(lái)進(jìn)項(xiàng)不得抵扣額就變成6萬(wàn)，可抵扣額度為34萬(wàn)，企業(yè)少繳納2萬(wàn)的增值稅。這樣看似企業(yè)通過(guò)稅收籌劃達(dá)到了少交稅的目的，但是單獨(dú)建設(shè)生產(chǎn)線所需的費(fèi)用，如購(gòu)買(mǎi)設(shè)備、管理費(fèi)、員工培訓(xùn)費(fèi)用等，都不止每年2萬(wàn)。

3、片面性產(chǎn)生的風(fēng)險(xiǎn)

企業(yè)在進(jìn)行稅收籌劃的時(shí)候，往往只是孤立、片面的進(jìn)行，缺乏從全局角度通盤(pán)考慮的能力，這樣就有可能導(dǎo)致方案的失敗。一般來(lái)說(shuō)，片面性主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：一是只關(guān)注單一稅負(fù)的降低，而忽略了對(duì)企業(yè)整體稅負(fù)的影響；二是雖然考慮到了企業(yè)整體稅負(fù)的降低，但是沒(méi)有考慮到對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)和發(fā)展戰(zhàn)略的影響；三是只考慮到方案給企業(yè)自身帶來(lái)的利益，卻忽略了對(duì)相關(guān)利益方尤其客戶的影響。這種風(fēng)險(xiǎn)具有很強(qiáng)的隱藏性，不容易被企業(yè)所發(fā)現(xiàn)，因此極易導(dǎo)致方案的失敗。例如某企業(yè)年不含稅銷(xiāo)售額為80萬(wàn)，外購(gòu)不含稅貨物價(jià)值60萬(wàn)，該企業(yè)符合一般納稅人認(rèn)定條件。如果企業(yè)認(rèn)定為一般納稅人，則需要繳納增值稅3.4萬(wàn)，否則僅需繳納2.4萬(wàn)。但是不能僅僅因?yàn)樯俳涣?萬(wàn)的稅，就簡(jiǎn)單的放棄認(rèn)定一般納稅人。這是因?yàn)樾∫?guī)模納稅人不能開(kāi)具專用發(fā)票，這會(huì)影響企業(yè)的銷(xiāo)售。所以，企業(yè)在設(shè)計(jì)方案的時(shí)候，必須要考慮各種因素，不能單純的為了節(jié)稅而籌劃。

4、認(rèn)定差異產(chǎn)生的風(fēng)險(xiǎn)

認(rèn)定差異風(fēng)險(xiǎn)是指企業(yè)和稅務(wù)機(jī)關(guān)在稅收籌劃方面的理解不同，從而對(duì)于涉稅項(xiàng)目的規(guī)劃是否屬于稅收籌劃的范圍產(chǎn)生意見(jiàn)的分歧，并由此導(dǎo)致的風(fēng)險(xiǎn)。這種風(fēng)險(xiǎn)最常見(jiàn)的例子就是企業(yè)覺(jué)得是正常的、合法的節(jié)稅行為，而稅務(wù)機(jī)關(guān)卻將其認(rèn)定為惡意避稅行為。這就很有可能導(dǎo)致即使企業(yè)在主觀上沒(méi)有逃稅，卻仍然被稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定為逃稅行為而受到損失。造成這種現(xiàn)象原因是多方面的，總結(jié)起來(lái)主要有幾下幾種：一是稅收籌劃是一項(xiàng)復(fù)雜的財(cái)務(wù)活動(dòng)，要求相關(guān)人員對(duì)稅收、會(huì)計(jì)、財(cái)務(wù)管理等方面的知識(shí)都要要精通。但是無(wú)論是企業(yè)的稅務(wù)崗還是稅務(wù)機(jī)關(guān)的工作人員，能力不同，認(rèn)識(shí)自然也就會(huì)有所差異；二是由雙方的立場(chǎng)不同導(dǎo)致的，除了稅務(wù)機(jī)關(guān)，沒(méi)有人喜歡稅，企業(yè)作為納稅人，總是有動(dòng)機(jī)來(lái)少交稅，但是稅務(wù)機(jī)關(guān)則是希望能夠多收稅。雙方產(chǎn)生利益上的沖突，對(duì)一些事務(wù)的認(rèn)識(shí)也就很難達(dá)到一致；三是由于我國(guó)的稅收法律制度、會(huì)計(jì)核算制度等方面還不夠完善，會(huì)存在一些漏洞或者忙點(diǎn)，這也會(huì)導(dǎo)致征納雙方在認(rèn)識(shí)上的差異。不同于民法，稅法作為財(cái)政收入的保障，具有一定的強(qiáng)制性，當(dāng)雙方認(rèn)識(shí)產(chǎn)生差異的時(shí)候，納稅人大多處于劣勢(shì)，所以認(rèn)識(shí)差異也會(huì)給企業(yè)帶來(lái)風(fēng)險(xiǎn)。

二、提升稅務(wù)籌劃管理價(jià)值的措施

1、利用稅法相關(guān)內(nèi)容進(jìn)行稅收籌劃

合理的稅收籌劃是納稅人的合法權(quán)益，是受到法律保護(hù)，但是這是要籌劃的合法性為前提。所以，企業(yè)在進(jìn)行籌劃的時(shí)候，一定要精確的了解稅收法律法規(guī)的內(nèi)容。而且要注意到，我國(guó)和稅收相關(guān)的法律、法規(guī)和文件較多，時(shí)刻關(guān)注和自身業(yè)務(wù)相關(guān)的稅種的變化，準(zhǔn)確掌握最新信息，并把握立法者的意圖，避免由于信息失真或者理解失誤而導(dǎo)致籌劃方案失敗。只有在合法的基礎(chǔ)上，利用稅法的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行稅收籌劃，才能真正給企業(yè)帶來(lái)節(jié)稅的效益。根據(jù)現(xiàn)行稅法的規(guī)定，企業(yè)可以通過(guò)分解合同中的銷(xiāo)售額或者營(yíng)業(yè)額來(lái)達(dá)到節(jié)稅的目的，比如一家展覽公司舉辦推銷(xiāo)會(huì)，取得營(yíng)業(yè)收入4000萬(wàn)，并支付給展覽館1500萬(wàn)押金。在不進(jìn)行稅收籌劃的情況下，展覽公司應(yīng)該繳納的營(yíng)業(yè)稅為4000*5%=200萬(wàn)。展覽公司可以進(jìn)行如下稅收籌劃：舉行展覽的時(shí)候，可以通知客戶分別交費(fèi)，即展覽公司收取2500萬(wàn)，由展覽公司開(kāi)發(fā)票；而展館則收取1500萬(wàn)，并由展館開(kāi)發(fā)票。如此一來(lái)，展覽公司只需要繳納營(yíng)業(yè)稅2500*5%=125萬(wàn)。這樣以來(lái)，在保持雙方收入以及展館稅負(fù)不變的情況下，展覽公司通過(guò)稅收籌劃減少稅收支出75萬(wàn)。而對(duì)于生產(chǎn)類型的企業(yè)，則可以通過(guò)改變包裝物的收取方式來(lái)達(dá)到節(jié)稅的目的，比如某聲場(chǎng)企業(yè)銷(xiāo)售貨物500個(gè)，單價(jià)500元，同時(shí)需要包裝盒500個(gè)，單價(jià)20元。如果企業(yè)將包裝物連同貨物一起銷(xiāo)售，則企業(yè)應(yīng)繳納消費(fèi)稅額（500*500+500*20）*10%=26000元。而如果企業(yè)將包裝物剝離，并采取押金的方式收費(fèi)。當(dāng)押金一年內(nèi)返還給客戶的話，則僅需對(duì)500*500的部分征稅，繳納消費(fèi)稅25000元；在一年內(nèi)不返還押金的話，則繳納消費(fèi)稅500*500*10%＋20×500÷（1＋17%）×10%＝25854。所以企業(yè)如果將對(duì)包裝物收取押金，并在一年內(nèi)返還，則可以最大限度的達(dá)到節(jié)稅的效果。從以上兩個(gè)例子我們可以看出，如果企業(yè)能夠精確了解稅法相關(guān)內(nèi)容，則可以在完全合法的情況下達(dá)到節(jié)稅的目的。

2、重視稅收籌劃的成本效益

稅收籌劃雖然可以給企業(yè)帶來(lái)節(jié)稅方面的效益，但是作為一種企業(yè)行為，也是需要成本的。企業(yè)要在充分評(píng)估方案的基礎(chǔ)上，確定方案給企業(yè)帶來(lái)的效益，以及實(shí)施該方案需要的成本和放棄的效益。只有效益大于成本的時(shí)候，方案才有可取之處，企業(yè)才能考慮是否施行。一般來(lái)說(shuō)，企業(yè)在進(jìn)行籌劃的時(shí)候，往往更注重方案的節(jié)稅效應(yīng)，而忽略了方案自身所需付出的代價(jià)。一般來(lái)說(shuō)，稅收籌劃的成本包括時(shí)間成本、人力成本、心理成本、貨幣成本、以及風(fēng)險(xiǎn)成本。稅收籌劃是一項(xiàng)非常復(fù)雜系統(tǒng)的工程，需要稅法、會(huì)計(jì)、財(cái)務(wù)方面的資料，而且一項(xiàng)方案也需要和稅務(wù)機(jī)關(guān)溝通。任何一項(xiàng)稅收籌劃方案都不是孤立的，還需要企業(yè)內(nèi)部各部門(mén)的協(xié)調(diào)，這些都需要時(shí)間和人力來(lái)完成，消耗企業(yè)的時(shí)間成本和人力資本。而且，很多復(fù)雜的方案，單靠企業(yè)自身的稅務(wù)人員是無(wú)法完成的，這就需要聘請(qǐng)專業(yè)的中介機(jī)構(gòu)，進(jìn)而會(huì)產(chǎn)生相應(yīng)的咨詢費(fèi)、費(fèi)或其他相關(guān)費(fèi)用。由此可以看出，一項(xiàng)稅收籌劃方案具有顯性和隱性成本，而效益是否超過(guò)成本，是方案成功的關(guān)鍵因素。比如，如果一個(gè)企業(yè)希望通過(guò)設(shè)立分公司來(lái)達(dá)到節(jié)稅的目的的話，那么所涉及到成本除了上述成本外，還會(huì)有企業(yè)的注冊(cè)費(fèi)，新公司的管理費(fèi)以及經(jīng)營(yíng)的費(fèi)用，所以企業(yè)必須要考慮到這些因素。

3、綜合考慮各種因素

影響企業(yè)稅收籌劃方案成敗的因素有很多，既包括稅收因素也包括非稅收收入。企業(yè)要認(rèn)識(shí)到，進(jìn)行籌劃的最終目的不僅僅是節(jié)約稅收方面的開(kāi)支，而是要增加利益并實(shí)現(xiàn)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)目標(biāo)，所以企業(yè)在設(shè)計(jì)稅收籌劃方案的時(shí)候，要處理好局部利益和整體利益的關(guān)系：首先，企業(yè)在進(jìn)行稅收籌劃的時(shí)候，不能僅考慮某個(gè)單一稅負(fù)的高低，而是要著眼于企業(yè)的整體稅負(fù)，以確定方案是增加還是減少企業(yè)的整體稅負(fù)負(fù)擔(dān)。其次，在選擇稅收籌劃方案的時(shí)候，企業(yè)要將眼光放遠(yuǎn)，有些方案可能會(huì)在短時(shí)間內(nèi)會(huì)降低企業(yè)的納稅負(fù)擔(dān)，卻不利于企業(yè)的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展。所以在進(jìn)行稅收籌劃的時(shí)候，要考慮企業(yè)的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展目標(biāo)，以增加企業(yè)的整體目標(biāo)。目前有些企業(yè)放棄增值稅免稅優(yōu)惠也是基于這方面的考慮。比如對(duì)于有機(jī)化肥生產(chǎn)企業(yè)來(lái)說(shuō)，雖然放棄免稅優(yōu)惠需要繳納大筆的增值稅。但是可以獲得進(jìn)項(xiàng)稅的抵免，以降低生產(chǎn)成本。而且有機(jī)化肥生產(chǎn)企業(yè)的客戶一般都是工業(yè)企業(yè)，對(duì)于這些工業(yè)企業(yè)來(lái)說(shuō)，化肥屬于原材料。如果有機(jī)化肥生產(chǎn)企業(yè)放棄免稅權(quán)的話，則工業(yè)企業(yè)在購(gòu)買(mǎi)化肥的時(shí)候產(chǎn)生的進(jìn)項(xiàng)也允許抵扣，如此一來(lái)還可以增加生產(chǎn)企業(yè)銷(xiāo)量。因此，雖然放棄免稅權(quán)表面看起來(lái)不劃算，但是對(duì)于企業(yè)的整體發(fā)展卻是有利的。此外，還應(yīng)該考慮企業(yè)所處的經(jīng)濟(jì)環(huán)境。這是因?yàn)橐豁?xiàng)稅收籌劃，只有在對(duì)經(jīng)濟(jì)形勢(shì)做出正確判斷的基礎(chǔ)上，才有可能給企業(yè)帶來(lái)效益，企業(yè)應(yīng)該考慮的經(jīng)濟(jì)環(huán)境包括通貨膨脹、市場(chǎng)供求以及國(guó)際環(huán)境等情況。例如國(guó)內(nèi)有些企業(yè)為了規(guī)避出口歐洲面臨的高額關(guān)稅，就利用歐洲對(duì)緬甸的低關(guān)稅優(yōu)勢(shì)，在那里投資生產(chǎn)，以利用原產(chǎn)地優(yōu)勢(shì)達(dá)到節(jié)稅的目的。但是近來(lái)緬甸發(fā)生的軍事沖突卻使得國(guó)內(nèi)一些企業(yè)的投資遭到嚴(yán)重?fù)p失，這是非稅收因素影響稅收籌劃效果的典型案例。雖然不是每個(gè)企業(yè)都有對(duì)外投資的實(shí)力，尤其是對(duì)于中小企業(yè)來(lái)說(shuō)，但是通過(guò)這個(gè)事例我們可以看出，企業(yè)在設(shè)計(jì)稅收籌劃的時(shí)候，也會(huì)受到非稅收因素的影響。有的時(shí)候，方案本身是好的，但是很可能因?yàn)槭艿竭@些因素的影響而面臨失敗，企業(yè)必須對(duì)此要有清醒的認(rèn)識(shí)。

4、加強(qiáng)和稅務(wù)部門(mén)的溝通

稅收籌劃不是企業(yè)一家在唱獨(dú)角戲，還有一個(gè)重要的考慮因素，那就是稅務(wù)部門(mén)。由于稅務(wù)部門(mén)具有稅收?qǐng)?zhí)法權(quán)和一定的自由裁量權(quán)，因此企業(yè)在進(jìn)行稅收籌劃的時(shí)候，必須要將其考慮在內(nèi)。企業(yè)和稅務(wù)部門(mén)保持溝通，不僅可以獲取稅收方面最新的信息，而且還可以獲取稅務(wù)部門(mén)的指導(dǎo)和認(rèn)同。企業(yè)在進(jìn)行稅收籌劃的時(shí)候，很多都是在法律的邊緣地帶進(jìn)行操作，稍有不注意就可能越過(guò)法律的邊界，被認(rèn)定為違法行為。而且目前我國(guó)關(guān)于稅收方面的政策還存在一定缺陷，如果能夠得到稅務(wù)部門(mén)的指導(dǎo)和認(rèn)同，就可以增加稅務(wù)部門(mén)的信任感，從而大大降低了由于認(rèn)識(shí)差異而導(dǎo)致的風(fēng)險(xiǎn)。比如對(duì)于軟件開(kāi)發(fā)企業(yè)，國(guó)家為了鼓勵(lì)行業(yè)的發(fā)展，對(duì)其在增值稅方面給予一定的優(yōu)惠，財(cái)稅〔2011〕100號(hào)問(wèn)對(duì)進(jìn)行了詳細(xì)的規(guī)定。開(kāi)發(fā)企業(yè)必須是銷(xiāo)售自行開(kāi)發(fā)的軟件，才能滿足享受優(yōu)惠的條件；對(duì)進(jìn)口的軟件進(jìn)行改造后再銷(xiāo)售的話，也可以享受優(yōu)惠，但是文件還規(guī)定了僅僅是對(duì)軟件進(jìn)行漢化處理，不屬于改造的范圍；對(duì)于受托開(kāi)發(fā)軟件的納稅人，著作權(quán)歸屬的不同，也會(huì)影響納稅結(jié)果。對(duì)于這些，企業(yè)最好和稅務(wù)機(jī)關(guān)保持必要的溝通，以確定是否滿足條件。如果不能滿足條件，則在控制成本的情況下，對(duì)產(chǎn)品生產(chǎn)進(jìn)行改進(jìn)，以使其產(chǎn)品能夠享受到稅收優(yōu)惠。

三、結(jié)語(yǔ)

納稅籌劃可以優(yōu)化企業(yè)的財(cái)務(wù)目標(biāo)，改善企業(yè)的業(yè)務(wù)流程，提高企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理效率，減輕企業(yè)的納稅負(fù)擔(dān)。但是由于國(guó)內(nèi)稅收籌劃理論和實(shí)務(wù)的脫節(jié)以及法律環(huán)境的不健全，使得企業(yè)在進(jìn)行稅收籌劃的時(shí)候面臨很多的風(fēng)險(xiǎn)。如何合理稅收籌劃，以增加企業(yè)價(jià)值，是現(xiàn)在財(cái)務(wù)管理需要重視的問(wèn)題。

作者：王強(qiáng) 單位：中國(guó)石化集團(tuán)四川維尼綸廠財(cái)務(wù)資產(chǎn)處