水資源稅制度完善研究

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摘要：近年來，中國在水資源稅方面的探索已經(jīng)邁出了重要一步，對于水資源稅的改革也取得了不俗的成果，但同時(shí)在改革過程中也顯現(xiàn)出了我國水資源稅制度還存在的一些不足之處，解決這些不足能夠直接促進(jìn)我國水資源稅制度的完善。

關(guān)鍵詞：水資源稅；稅制改革；制度完善

一、我國水資源稅的改革的現(xiàn)狀

在我國決定對水資源稅進(jìn)行改革后，水資源需求量大但水資源十分匱乏的河北省被國家稅務(wù)總局在2016年5月通過《財(cái)政部國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推進(jìn)資源稅改革的通知》確定為實(shí)行水資源稅改革的第一個(gè)試點(diǎn)，并開始在河北省征收水資源稅。①在對河北省實(shí)行了為期一年多的考察與研究的基礎(chǔ)上，2017年的11月份，財(cái)政部、國家稅務(wù)總局、水利部聯(lián)合印發(fā)《擴(kuò)大水資源稅改革試點(diǎn)實(shí)施辦法》，把水資源稅改革的試點(diǎn)從一個(gè)擴(kuò)大為十個(gè)，即新增北京、天津、山西、內(nèi)蒙古、山東、河南、四川、陜西、寧夏9個(gè)省市自治區(qū)為改革試點(diǎn)。②改革試點(diǎn)的擴(kuò)大所也象征著我國水資源稅的改革開始進(jìn)入改革的“深水區(qū)”。隨著《中華人民共和國資源稅法》（以下簡稱《資源稅法》）的出臺，在14條中對水資源稅做出了規(guī)定，該條款也明確表明了我國將繼續(xù)推行水資源稅的改革，這也體現(xiàn)了我國的水資源稅制度還不夠完善。也正是因?yàn)槲覈Y源稅制度不夠完善，所以我國目前還沒有把水資源稅的征收在全國推行開來。

二、我國水資源稅制度在改革中顯露出的不足之處

（一）水資源稅的法治程度不高我國關(guān)于水資源以及水資源稅的相關(guān)規(guī)定主要體現(xiàn)在以下法律行政法規(guī)中：《資源稅法》、《中華人民共和國水法》（以下簡稱《水法》）、《中華人民共和國礦產(chǎn)資源法》（以下簡稱《礦產(chǎn)資源法》）、《取水許可和水資源稅征收管理?xiàng)l例》、《礦產(chǎn)資源法實(shí)施細(xì)則》、《財(cái)政部國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推進(jìn)資源稅改革的通知》與《水資源稅改革試點(diǎn)暫行辦法》以及《擴(kuò)大水資源稅改革試點(diǎn)實(shí)施辦法》等。從《資源稅法》的第十四條以及《水法》的第二條的規(guī)定我們可以知道，我國水資源稅之中的水資源包括了“地表水”和“地下水”，而納稅的主體則包括了使用和開發(fā)地表水以及地下水的個(gè)人和單位。從《礦產(chǎn)資源法實(shí)施細(xì)則》的第四十四條我們可以知道，在涉及地下水資源的勘察問題時(shí)，《礦產(chǎn)資源法》以及《礦產(chǎn)資源法實(shí)施細(xì)則》都可以被適用，而水資源的開發(fā)、利用、保護(hù)則適用《水法》以及相關(guān)行政法規(guī)。③從這三部法律中我們可以發(fā)現(xiàn)，雖然對水資源做出了規(guī)定，但卻沒有一個(gè)明確的界定，比如對于地下水和地表水就沒有一個(gè)明確的定義。同樣，對于水資源稅也沒有一個(gè)明確地規(guī)定了，雖然在最新通過的《資源稅法》有了水資源稅的規(guī)定，但也只是在十四條中指出了水資源稅征收的一些宏觀規(guī)定，既不夠明確也沒有點(diǎn)明征收依據(jù)，這所導(dǎo)致的直接后果就是：“僅以暫行辦法或?qū)嵤┺k法等形式對水資源稅改革進(jìn)行指導(dǎo)。因此，水資源稅的法治程度不高?！庇捎谒Y源稅的法治程度不高，就使得水資源稅在現(xiàn)實(shí)的執(zhí)行過程中就顯得執(zhí)行剛性不足。

（二）水資源稅征管體系的效率較低首先，在納稅人進(jìn)行納稅申報(bào)和稅款繳納時(shí)。由于水資源稅的申報(bào)程序繁多以及目前水資源稅存在異地征管的情形，這就導(dǎo)致了稅務(wù)機(jī)關(guān)征稅效率不高。其次，滿足水資源稅征收的相關(guān)配套制度還不夠完善以及對使用水資源的計(jì)量體系還不夠健全。相關(guān)配套制度還不夠完善使得征收水資源稅的稅基標(biāo)準(zhǔn)確定難度大，從而增加了水資源稅的征收難度。而計(jì)量體系的不健全主要體現(xiàn)在對不同行業(yè)的用水沒能夠設(shè)置好與之相匹配的計(jì)量方式，甚至在有的行業(yè)中還無法對其用水量進(jìn)行合理的計(jì)量，比如農(nóng)業(yè)用水和采礦排水，計(jì)量體系的不健全也容易導(dǎo)致不合理的征稅。最后，在進(jìn)行水資源稅的征收工作時(shí)，各個(gè)部門之間的協(xié)調(diào)工作還需要進(jìn)行改進(jìn)。和普通稅種不同的是，對于水資源稅的征收工作會涉及的部門較多，因而在征稅工作中對于各個(gè)部門之間的協(xié)作程度要求較高，特別是稅務(wù)、水利以及環(huán)境資源三個(gè)部門。但從目前各試點(diǎn)中的實(shí)施情況來看，各個(gè)部門之間長期有效的征稅合作模式與監(jiān)管模式仍未建立起來。

（三）稅收分享機(jī)制不利于水資源稅的長期發(fā)展對于水資源稅的歸屬問題，主要規(guī)定在財(cái)政部、國家稅務(wù)總局的《關(guān)于全面推進(jìn)資源稅改革的通知》（以下簡稱《通知》）與《擴(kuò)大水資源稅改革試點(diǎn)實(shí)施辦法》（以下簡稱《辦法》）中。通過《通知》以及《辦法》的相關(guān)規(guī)定我們可以知道，目前對于試點(diǎn)所征收的水資源稅全部歸屬于試點(diǎn)省份。為了鼓勵地方推進(jìn)水資源稅的改革將全部的水資源稅的稅款交由試點(diǎn)省份，從目前來說，是符合實(shí)際情況的，但從長遠(yuǎn)來看，這種分享機(jī)制也存在有很大弊端。一是“會影響到中央享有的水資源管理事權(quán)的有效實(shí)施。”二是會影響到全國范圍內(nèi)的生態(tài)文明建設(shè)的推進(jìn)。中央和地方對于全國范圍內(nèi)的水資源的開發(fā)和利用都享有事權(quán)同時(shí)具有支出責(zé)任，而對于水資源開發(fā)和利用工作的進(jìn)展需要大量物力和財(cái)力，征收水資源稅的目的之一就在于促進(jìn)資源節(jié)約以及生態(tài)環(huán)境的建設(shè)，如果長期將所征收的稅款由地方專享的話，勢必會對此產(chǎn)生不利影響。

三、完善我國水資源稅制度的建議

（一）修訂相關(guān)法律法規(guī)增強(qiáng)水資源稅的法治程度首先，對《水法》中有關(guān)內(nèi)容進(jìn)行修訂，明確規(guī)定取消水資源費(fèi)，開征水資源稅，并在《礦產(chǎn)資源法》中對水資源做出明確的界定，理清地下水和地表水的判斷標(biāo)準(zhǔn)，在《資源稅法》中明確水資源稅征收的依據(jù)以及對于征收制度的安排。這是做到水資源稅有法可依的重要一步，能直接改變水資源稅征收依據(jù)不明確的問題，同時(shí)將征收的依據(jù)以及制度安排以法律的形式加以規(guī)定更能夠直接顯示出我國對于水資源稅征收的重視程度，由于法律的效力等級要比行政條例規(guī)章的效力等級要高，因而也能直接增強(qiáng)水資源稅執(zhí)行的剛性，為水資源稅的實(shí)施打下堅(jiān)實(shí)的法治基礎(chǔ)。其次，通過進(jìn)一步的司法解釋或者專門出臺相關(guān)的水資源稅執(zhí)行的法規(guī)將水資源稅涉及比如水資源的開發(fā)者、使用者、水資源稅的征稅主體與納稅人等主體所享有的權(quán)利義務(wù)做出明確的規(guī)定，以保障水資源稅執(zhí)行的剛性。最后，為了使水資源稅在全面推行的過程中能夠有足夠的法治保障，所以還應(yīng)該進(jìn)一步的對各部法律的實(shí)施細(xì)則、管理?xiàng)l例等具體保障水資源稅實(shí)施的規(guī)章制度進(jìn)行相應(yīng)的修改。

（二）進(jìn)一步改進(jìn)水資源稅的征管體系水資源稅的征收和管理是水資源費(fèi)改稅政策順利實(shí)施的關(guān)鍵，應(yīng)以地方稅務(wù)部門為主，水行政主管部門和納稅人的積極合作聯(lián)合組構(gòu)。因此，完善稅務(wù)征管體系可以從以下幾方面進(jìn)行：首先，簡化納稅申報(bào)程序。簡化納稅申報(bào)程序要通過對水資源稅的征收進(jìn)行專業(yè)化的管理來進(jìn)行解決，根據(jù)納稅人的經(jīng)營特點(diǎn)來對稅務(wù)部門內(nèi)部的征管資源進(jìn)行優(yōu)化，使之能夠做到針對性的納稅服務(wù)，從而減少申報(bào)過程中的不必要程序。同時(shí)對于納稅人進(jìn)行稅款繳納的地點(diǎn)可以明確規(guī)定納稅人的納稅地點(diǎn)為營業(yè)地而非使用水資源的水資源所在地，避免水資源稅異地征管提高水資源稅征收效率。其次，改進(jìn)水資源稅征收相關(guān)的配套制度，推進(jìn)水資源計(jì)量體系的建設(shè)。對于水資源稅征管的配套制度的完善可以分兩步走，一是對于各個(gè)地區(qū)省份的相關(guān)部門如果能通過內(nèi)部協(xié)調(diào)的方式解決，則可以采取出臺相關(guān)的專項(xiàng)管理辦法的方式進(jìn)行。二是，如果地方無法解決，則應(yīng)當(dāng)及時(shí)的上報(bào)上級主管部門，通過國家層面對相關(guān)問題進(jìn)行進(jìn)一步深入的調(diào)查研究來進(jìn)行相關(guān)工作的安排。對于用水計(jì)量體系的建設(shè)，要因地制宜并且根據(jù)不同行業(yè)的用水特點(diǎn)來進(jìn)行相應(yīng)的建設(shè)，對不同類型水資源的使用人采取不同的計(jì)量制度，以解決計(jì)量難的問題。最后，加強(qiáng)各地區(qū)、各部門的協(xié)調(diào)聯(lián)動機(jī)制，增強(qiáng)信息的共享共用，建立長期有效的合作與監(jiān)管模式。明確水利與稅務(wù)各部門的職責(zé)，通過合理的分工與協(xié)作，把水資源稅的基礎(chǔ)性的管理工作交由水利部門，稅款的征管工作則由稅務(wù)部門履行。同時(shí)通過利用現(xiàn)代信息科技，形成及時(shí)有效的信息共享交流促進(jìn)水資源稅的征管水平的提升。

（三）改進(jìn)水資源稅的稅收分享機(jī)制通過改進(jìn)水資源稅的分享機(jī)制，使得中央財(cái)政和地方財(cái)政關(guān)于水資源稅稅款的收入達(dá)到平衡合理的機(jī)制。只有這樣才能更好地發(fā)揮水資源稅的調(diào)控作用，使得區(qū)域之間的水資源分布不均勻而引發(fā)的矛盾的到切實(shí)的解決。由于中央和地方對于水資源的管理都有一定的事權(quán)以及相應(yīng)的支出責(zé)任，所以在今后水資源稅的繼續(xù)改革與全國推行的過程中應(yīng)當(dāng)將其確定為共享稅，即對水資源稅所征收的稅款由中央財(cái)政和地方財(cái)政共同分享，為了更好地調(diào)動地方對于水資源稅改革與將來推行的積極性，分享的比例可以適當(dāng)?shù)叵虻胤竭M(jìn)行傾斜。

作者：穆林鵬 單位：貴州民族大學(xué)