企業(yè)管理會計應(yīng)用路徑探析

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摘要：本文提出了企業(yè)管理會計的應(yīng)用路徑問題。企業(yè)管理會計的應(yīng)用路徑是實現(xiàn)管理會計目標的基本路線，其以管理會計的職能和管理會計活動為基礎(chǔ)，表現(xiàn)為企業(yè)價值信息的創(chuàng)建和更迭的運動軌跡，是管理會計應(yīng)用的目標、原則和要素的相互鏈接。

關(guān)鍵詞：管理會計；應(yīng)用路徑；協(xié)同決策；價值創(chuàng)造

一、問題的提出

《管理會計基本指引》（以下稱《基本指引》）為企業(yè)開展管理會計工作提供了基本框架結(jié)構(gòu)，是企業(yè)應(yīng)用管理會計的基本指南，對企業(yè)管理會計發(fā)展和創(chuàng)造價值能力的提升具有強大的促進作用?！痘局敢访鞔_了應(yīng)用管理會計的目標、原則和要素，回答了管理會計能解決什么問題、怎么解決問題和如何應(yīng)用管理會計。但是沒有表述管理會計的目標、應(yīng)用原則和應(yīng)用要素之間的關(guān)系，沒有回答如何才能實現(xiàn)管理會計的目標等問題。實質(zhì)上，是沒有指明管理會計的應(yīng)用路徑。為了深入貫徹落實《關(guān)于全面推進管理會計體系建設(shè)的指導(dǎo)意見》，完善管理會計指引，明確和開展企業(yè)管理會計的應(yīng)用路徑研究是非常必要的。

二、企業(yè)管理會計的應(yīng)用路徑

是實現(xiàn)管理會計目標的基本邏輯路線企業(yè)管理會計的應(yīng)用路徑是發(fā)揮管理會計職能，驅(qū)動管理會計要素，貫徹管理會計原則，實現(xiàn)管理會計目標的基本邏輯路線和基本思維模式。企業(yè)管理會計應(yīng)用路徑的模型如圖1。企業(yè)管理會計的應(yīng)用路徑是企業(yè)管理會計目標實現(xiàn)過程的具體表現(xiàn)形式。企業(yè)管理會計的應(yīng)用路徑是由基礎(chǔ)和路線兩部分構(gòu)成的，其基礎(chǔ)的縱軸是管理會計的職能，計量是基本職能，決策是高級職能；橫軸是管理會計活動，左端反映企業(yè)組織結(jié)構(gòu)和管理體系的決策鏈，右端反映企業(yè)生產(chǎn)技術(shù)和經(jīng)營運作的價值鏈。其路線是將財務(wù)與業(yè)務(wù)的信息進行整合，通過集成轉(zhuǎn)化為企業(yè)的價值信息。再將價值信息和決策資源整合，進一步集成轉(zhuǎn)化為決策信息，并協(xié)同經(jīng)營管理者開展最優(yōu)化的價值決策，最終實現(xiàn)企業(yè)價值創(chuàng)造。

三、企業(yè)管理會計的應(yīng)用路徑

是管理會計職能作用于管理會計環(huán)境的體現(xiàn)企業(yè)管理會計的基本職能是價值計量，高級職能是協(xié)同決策，計量和決策是企業(yè)管理會計發(fā)展的兩個方向?！痘局敢返谄邨l指出管理會計的應(yīng)用環(huán)境“主要包括與管理會計建設(shè)和實施相關(guān)的價值創(chuàng)造模式、組織架構(gòu)、管理模式、資源保障、信息系統(tǒng)、國內(nèi)外經(jīng)濟、市場、法律、行業(yè)等因素等”。這些應(yīng)用環(huán)境元素構(gòu)成了企業(yè)的價值鏈、決策鏈和信息鏈。價值創(chuàng)造模式和資源構(gòu)成企業(yè)的價值鏈，組織架構(gòu)和管理體系構(gòu)成企業(yè)的決策鏈，信息系統(tǒng)和外部相關(guān)環(huán)境構(gòu)成企業(yè)的信息鏈。企業(yè)管理會計發(fā)揮價值計量和協(xié)同決策職能，作用于企業(yè)的價值鏈和決策鏈，即形成了企業(yè)的信息鏈，為實現(xiàn)企業(yè)管理會計目標創(chuàng)造了條件。在企業(yè)價值鏈的情境中，企業(yè)管理會計發(fā)揮價值計量的職能，根據(jù)戰(zhàn)略導(dǎo)向原則和業(yè)財融合原則的要求，將財務(wù)會計的信息和價值鏈上的業(yè)務(wù)信息進行整合成價值信息。價值信息是反映企業(yè)全局的、未來的和具有競爭能力的關(guān)鍵指標數(shù)據(jù)，財務(wù)會計信息是價值信息的基礎(chǔ)因素，業(yè)務(wù)信息是價值信息的驅(qū)動因素；在決策鏈的情境中，企業(yè)管理會計進一步發(fā)揮價值計量的職能，根據(jù)適應(yīng)性原則和成本效益原則的要求，將價值信息與決策資源相結(jié)合，進一步生成決策信息。決策信息是反映企業(yè)戰(zhàn)略性、創(chuàng)新性和提升價值創(chuàng)造能力的可決策的指標數(shù)據(jù)。價值信息只是處于企業(yè)價值的描述形態(tài)和分析形態(tài)的信息，而決策信息是處于企業(yè)價值的組織確認形態(tài)和選擇形態(tài)的高級信息。在決策鏈的情境中，企業(yè)管理會計發(fā)揮協(xié)同決策職能，將決策信息和決策時機整合成為決策方案，納入決策程序，統(tǒng)一協(xié)調(diào)，達成共識，完成決策，決策信息就形成政策命令和執(zhí)行指標，實際已經(jīng)形成了更高級的行為信息。行為信息再傳遞回價值鏈情境時，企業(yè)的價值鏈就形成新的價值創(chuàng)造活動，行為信息轉(zhuǎn)化為價值行為，當活動完成的時候，新的價值就創(chuàng)造出來了，企業(yè)管理會計的目標也就實現(xiàn)了。

四、企業(yè)管理會計的應(yīng)用路徑

是管理會計活動的運行軌跡企業(yè)管理會計活動是從經(jīng)營環(huán)境需求出發(fā)，以成本效益管理為核心，通過規(guī)劃預(yù)算、執(zhí)行控制和績效責(zé)任評價等經(jīng)營管理環(huán)節(jié)，實現(xiàn)經(jīng)營效益最大化、促進價值提升的價值計量和協(xié)同決策的過程。企業(yè)管理會計活動的內(nèi)容是企業(yè)縱向決策鏈和橫向價值鏈的有機結(jié)合，是戰(zhàn)略決策體系和生產(chǎn)運營體系的融合，可描述為決策鏈與價值鏈相結(jié)合的二維結(jié)構(gòu)模型，如圖2所示。企業(yè)的價值鏈是哈佛大學(xué)教授波特提出來的，能夠準確地反映企業(yè)的經(jīng)營業(yè)務(wù)結(jié)構(gòu)、職能管理結(jié)構(gòu)和價值創(chuàng)造結(jié)構(gòu)。企業(yè)的決策鏈是由企業(yè)的組織機構(gòu)、價值鏈和基本業(yè)務(wù)單元構(gòu)成的。從股東會到經(jīng)理層是公司治理結(jié)構(gòu)，從董事長到價值鏈是公司的經(jīng)營結(jié)構(gòu)，從總經(jīng)理到基本業(yè)務(wù)單元是管理結(jié)構(gòu)。企業(yè)管理會計活動，在應(yīng)用路徑方面表現(xiàn)為企業(yè)信息形態(tài)的變化和更迭。即“財務(wù)會計信息+其他信息”——價值信息——決策信息——行為信息——績效信息，這些信息構(gòu)成了企業(yè)管理會計運營的基本軌跡。

五、企業(yè)管理會計的應(yīng)用路徑

是管理會計工具方法發(fā)揮作用的成果企業(yè)管理會計的應(yīng)用路徑是從財務(wù)會計信息和業(yè)務(wù)信息整合出發(fā)，通過逐步生成演化，最終實現(xiàn)價值創(chuàng)造，獲取業(yè)績信息的過程。事實上，企業(yè)信息的獲取和演化更迭，都是應(yīng)用管理會計工具方法的成果。對財務(wù)會計信息的獲取、分析、提煉和整合，是管理會計的最初形態(tài)，成本效益理念的落實和相關(guān)指標的測算及分析是管理會計的基本工具方法。業(yè)務(wù)信息的整合是企業(yè)價值信息的補充完善和驅(qū)動因素的確立，也需要管理會計工具方法。如卡普蘭的平衡計分卡是財務(wù)會計信息和業(yè)務(wù)信息整合最成功的工具方法。因此，企業(yè)管理會計的應(yīng)用路徑是管理會計信息的創(chuàng)建和更迭過程，也是企業(yè)管理會計工具方法的應(yīng)用過程。

六、完善《管理會計基本指引》的意見

（一）關(guān)于管理會計目標(1)問題：《管理會計基本指引》第三條管理會計目標的表述，沒有表達出管理會計的主體和管理會計的本質(zhì)。筆者認為單位管理會計的主體應(yīng)明確為管理會計部門。這個部門可以是單獨設(shè)立的管理會計部門，也可以是財務(wù)部門，還可以是財務(wù)和其他相關(guān)的經(jīng)營管理部門組建的聯(lián)席工作機構(gòu)。管理會計的本質(zhì)是單位創(chuàng)造價值的優(yōu)化運籌管理，具體表現(xiàn)為價值計量和協(xié)同決策，這是管理會計安身立命的關(guān)鍵。(2)修改意見：管理會計的目標是單位管理會計部門通過提供價值信息，運用管理會計工具方法，開展價值計量，充分發(fā)揮管理會計解析過去、控制現(xiàn)在和籌劃未來的職能，協(xié)同價值決策，促進管理創(chuàng)新，實現(xiàn)戰(zhàn)略發(fā)展。

（二）關(guān)于管理會計活動(1)問題：《管理會計基本指引》第十三條管理會計活動的表述，只表述了管理會計的基本內(nèi)容，沒有表達出管理會計的深層次的內(nèi)容。筆者認為管理會計具有兩個層面的內(nèi)容：一是基本層面的內(nèi)容，即單位的基本管理活動，包括規(guī)劃、執(zhí)行和評價；二是深入層面的內(nèi)容，即單位的方向性、全局性和長久性的管理活動，包括決策、創(chuàng)新和戰(zhàn)略。(2)修改意見：管理會計活動是單位利用價值信息，運用管理會計的工具和方法，通過規(guī)劃預(yù)算、執(zhí)行控制和績效評價等關(guān)鍵管理環(huán)節(jié)，為實現(xiàn)科學(xué)決策、管理創(chuàng)新和戰(zhàn)略發(fā)展，提升價值創(chuàng)造能力的管理過程。

（三）關(guān)于工具方法的應(yīng)用領(lǐng)域(1)問題：《管理會計基本指引》第二十條管理會計工具方法應(yīng)用領(lǐng)域的表述不夠準確。(2)修改意見：第二十條管理會計工具方法主要應(yīng)用于以下領(lǐng)域——成本效益分析、發(fā)展戰(zhàn)略管理、投資融資管理、規(guī)劃預(yù)算管理、執(zhí)行控制管理、績效評價管理。

參考文獻：

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[3]財政部．管理會計基本指引[Z]．2016-06．

作者：楊國輝 單位：蘇州科技城醫(yī)院