財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與預(yù)算會(huì)計(jì)適度分離探析

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摘要：新的《政府會(huì)計(jì)制度》自2019年開(kāi)始實(shí)施。新制度重構(gòu)了政府會(huì)計(jì)核算模式，實(shí)行了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)分離又相互銜接的核算模式。新的核算模式發(fā)生了很多改變，突出了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)職能，其核算難度和復(fù)雜性都有所增加。本文分別對(duì)新《政府會(huì)計(jì)制度》中兩種會(huì)計(jì)核算之間的適當(dāng)分離和相互聯(lián)系進(jìn)行了理解性的分析，并根據(jù)新模式下政府會(huì)計(jì)工作中遇到的難點(diǎn)提出工作建議，幫助政府單位高效的開(kāi)展財(cái)務(wù)和預(yù)算會(huì)計(jì)工作。

關(guān)鍵詞：政府會(huì)計(jì)；雙功能；財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)；預(yù)算會(huì)計(jì)

一、政府會(huì)計(jì)核算模式的變化

2019年1月1日起，我國(guó)政府行政機(jī)構(gòu)已開(kāi)始實(shí)施新《政府會(huì)計(jì)制度》，并建立了“雙功能、雙基礎(chǔ)、雙報(bào)告”，需要同時(shí)進(jìn)行預(yù)算會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)工作。在這種模式下，政府的財(cái)務(wù)和預(yù)算兩種會(huì)計(jì)雖單獨(dú)核算但也相互聯(lián)系，實(shí)現(xiàn)了會(huì)計(jì)的“雙功能”；預(yù)算會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)各自根據(jù)工作需求，分別以收付實(shí)現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制為核算基礎(chǔ)，即“雙基礎(chǔ)”；兩種會(huì)計(jì)核算分別編制預(yù)算會(huì)計(jì)報(bào)告和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告，形成“雙報(bào)告”。可以看出，新制度要求政府單位根據(jù)規(guī)定做好財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)之間業(yè)務(wù)的分離，同時(shí)，保持兩者的相互銜接、相互結(jié)合，完善政府會(huì)計(jì)工作體系。

二、對(duì)于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與預(yù)算會(huì)計(jì)適度分離并相互銜接模式的思考

兩種會(huì)計(jì)并行記賬是新模式的主要特征，與原會(huì)計(jì)方式相比，新模式可以更全面、準(zhǔn)確的反映行政機(jī)構(gòu)的財(cái)務(wù)信息和預(yù)算執(zhí)行結(jié)果。

（一）關(guān)于“適度分離”的思考

適度分離是為了確保財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)各自核算的需求，將兩者的會(huì)計(jì)功能和報(bào)告功能分開(kāi)單獨(dú)進(jìn)行，通過(guò)設(shè)立不同的會(huì)計(jì)科目體系，遵循不同的核算原則，分別進(jìn)行賬務(wù)處理，以全面反映政府單位的財(cái)務(wù)狀況和預(yù)算執(zhí)行情況。1.兩種會(huì)計(jì)核算內(nèi)容相互分離。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)雖然都屬于會(huì)計(jì)工作范疇，但因?yàn)楦髯缘墓δ懿煌沟盟鼈兒怂愕姆秶蛢?nèi)容也存在差別，使用的會(huì)計(jì)要素也各成體系。政府會(huì)計(jì)的財(cái)務(wù)和預(yù)算模塊核算范圍分別進(jìn)行了明確，兩種會(huì)計(jì)分別按照各自的業(yè)務(wù)范圍和核算基礎(chǔ)進(jìn)行核算。新政府會(huì)計(jì)核算中，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的核算沿用企業(yè)會(huì)計(jì)中的要素，采用資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)和收入、費(fèi)用五個(gè)要素，而預(yù)算會(huì)計(jì)使用預(yù)算收入、預(yù)算支出和預(yù)算結(jié)余三個(gè)會(huì)計(jì)分類(lèi)進(jìn)行核算。新的體系中改進(jìn)了預(yù)算會(huì)計(jì)核算，強(qiáng)化了財(cái)務(wù)核算功能，充分反映政府單位的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)信息。2.兩種會(huì)計(jì)核算依據(jù)不同的基礎(chǔ)。盡管都是服務(wù)于政府會(huì)計(jì)，但是新會(huì)計(jì)制度下兩種會(huì)計(jì)核算的依據(jù)存在差別。具體規(guī)定與現(xiàn)行的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基本一致，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)分別遵循各自的核算基礎(chǔ)。但兩者也有交叉的地方，例如，對(duì)于財(cái)政撥款收入的核算在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中適用收付實(shí)現(xiàn)制，對(duì)于質(zhì)量保證金的核算預(yù)算會(huì)計(jì)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制。如此的核算分離，保證政府會(huì)計(jì)工作既能反映政府單位的資產(chǎn)、負(fù)債以及成本等財(cái)務(wù)管理信息，也能反映政府單位預(yù)算收支的情況。

（二）關(guān)于“相互銜接”的思考

兩者的關(guān)聯(lián)性是指財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)雖然單獨(dú)核算，但在同一政府會(huì)計(jì)制度中，它們之間的會(huì)計(jì)要素和報(bào)告之間存在關(guān)聯(lián)關(guān)系，并不是完全獨(dú)立的體系，相反，它們相互協(xié)調(diào)和互補(bǔ)，共同反映政府單位的財(cái)政預(yù)算狀況。1.“平行記賬”是新核算模式下的主要表現(xiàn)。根據(jù)新《政府會(huì)計(jì)制度》，政府單位的所有業(yè)務(wù)運(yùn)作都需要財(cái)務(wù)核算，部門(mén)預(yù)算管理中包含的現(xiàn)金收入和支出業(yè)務(wù)需要進(jìn)行預(yù)算會(huì)計(jì)核算，其他事項(xiàng)只需要進(jìn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算。這里的現(xiàn)金收付是指現(xiàn)金及現(xiàn)金等價(jià)物的收入和支出，包括國(guó)庫(kù)直接支付的財(cái)政撥款、銀行存款等。上述業(yè)務(wù)在發(fā)生時(shí)，會(huì)計(jì)處理工作不僅需要財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)進(jìn)行，相關(guān)處理也需要預(yù)算會(huì)計(jì)參與。但應(yīng)支付給其他單位的資金、他人的資金等，不包括在預(yù)算管理的現(xiàn)金收付業(yè)務(wù)，在收到或支付時(shí)僅進(jìn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)模塊的賬務(wù)核算，不需要在預(yù)算會(huì)計(jì)模塊處理。2.財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)之間存在相關(guān)性。盡管兩種會(huì)計(jì)各成一系，但卻有著密切的聯(lián)系。一方面，兩種會(huì)計(jì)使用的要素有著內(nèi)在的邏輯聯(lián)系。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)兩者使用的會(huì)計(jì)科目是獨(dú)立的，也是關(guān)聯(lián)的，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中的某個(gè)會(huì)計(jì)科目可能和預(yù)算會(huì)計(jì)中列示的幾個(gè)科目反映同一事項(xiàng)，金額一致。例如，反映政府單位用途有特別限定的資金數(shù)額，在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)中分別反映在不同的科目中。另一方面，兩個(gè)會(huì)計(jì)體系產(chǎn)生的報(bào)表也存在關(guān)系。雖然兩種會(huì)計(jì)核算分別根據(jù)會(huì)計(jì)處理結(jié)果編制報(bào)表，但兩個(gè)體系的報(bào)表存在銜接關(guān)系。行政事業(yè)單位需要編制“凈資產(chǎn)與資金結(jié)余差異調(diào)節(jié)表”，通過(guò)調(diào)節(jié)表聯(lián)系財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)體系和預(yù)算會(huì)計(jì)體系，以準(zhǔn)確的反映單位預(yù)算余額與財(cái)務(wù)實(shí)現(xiàn)盈余之間的調(diào)整過(guò)程。

三、新《政府會(huì)計(jì)制度》下政府會(huì)計(jì)工作的變化及應(yīng)對(duì)措施

新核算模式的實(shí)行，給政府會(huì)計(jì)工作帶來(lái)了諸多影響。兩種會(huì)計(jì)的核算范圍有了明確的規(guī)定，分別按照各自的核算范圍和核算基礎(chǔ)進(jìn)行平行記賬。相比于原模式，分離但又互相關(guān)聯(lián)的會(huì)計(jì)核算模式，其會(huì)計(jì)核算范圍、核算基礎(chǔ)更加清晰，更有利于政府單位會(huì)計(jì)工作的發(fā)展，真正體現(xiàn)了政府機(jī)構(gòu)的財(cái)務(wù)狀況和預(yù)算執(zhí)行情況。但是，新的雙會(huì)計(jì)核算體系打破了原來(lái)以預(yù)算會(huì)計(jì)為主的模式，突出財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)職能，對(duì)各類(lèi)政府單位會(huì)計(jì)工作帶來(lái)了很大的挑戰(zhàn)。各類(lèi)政府單位應(yīng)該根據(jù)新會(huì)計(jì)制度的要求，轉(zhuǎn)變工作思路，適應(yīng)新的核算體系。

（一）加強(qiáng)會(huì)計(jì)核算信息系統(tǒng)的建設(shè)

新《政府會(huì)計(jì)制度》中新的會(huì)計(jì)核算體系有很多創(chuàng)新點(diǎn)，使得政府單位原會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)無(wú)法滿(mǎn)足新的需求，新的體系也增加了政府單位部門(mén)會(huì)計(jì)核算的繁雜度和難度。為滿(mǎn)足新需求，保證會(huì)計(jì)核算的效率和準(zhǔn)確性，政府單位部門(mén)應(yīng)該完善現(xiàn)有的會(huì)計(jì)核算信息系統(tǒng)。1.完善系統(tǒng)模塊，保證財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)兩個(gè)模塊共同有效的運(yùn)行。在實(shí)施新的政府會(huì)計(jì)制度前，政府單位的會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)以預(yù)算會(huì)計(jì)為基礎(chǔ)，缺乏財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)模塊。在實(shí)施新的會(huì)計(jì)制度后，政府單位部門(mén)對(duì)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的建設(shè)進(jìn)行了完善，但是，由于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)比預(yù)算會(huì)計(jì)更難，政府單位的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)知識(shí)比較缺乏。因此，對(duì)于會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的建設(shè)應(yīng)不斷完善。2.政府單位部門(mén)應(yīng)保證系統(tǒng)的連續(xù)性。在完善會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)時(shí)，應(yīng)在單位前期系統(tǒng)的基礎(chǔ)上進(jìn)行建設(shè)，一定要做好單位前期會(huì)計(jì)工作的核實(shí)，包括資產(chǎn)的核算、數(shù)據(jù)的核實(shí)等，保證系統(tǒng)對(duì)原有核算結(jié)果的承接和單位會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)數(shù)據(jù)的連續(xù)性。

（二）會(huì)計(jì)核算難度增加，政府單位應(yīng)做好相關(guān)的工作指導(dǎo)

兩種會(huì)計(jì)核算工作單獨(dú)分開(kāi)核算但又互相聯(lián)系的會(huì)計(jì)核算模式下，政府會(huì)計(jì)工作使用的會(huì)計(jì)科目大大增加，同時(shí)，會(huì)計(jì)科目之間的關(guān)聯(lián)關(guān)系增加了工作的復(fù)雜度。同時(shí)，兩種會(huì)計(jì)體系同時(shí)運(yùn)行，核算范圍不一致，一部分業(yè)務(wù)既要進(jìn)行預(yù)算會(huì)計(jì)核算還要進(jìn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算，這使得政府單位在進(jìn)行業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理時(shí)，可能出現(xiàn)難以區(qū)分業(yè)務(wù)類(lèi)型需要進(jìn)行哪種會(huì)計(jì)核算的情況。因此，為了保證政府雙會(huì)計(jì)體系的平穩(wěn)運(yùn)行，對(duì)政府單位會(huì)計(jì)人員知識(shí)體系的掌握提出了更專(zhuān)業(yè)的要求。政府單位部門(mén)應(yīng)該加強(qiáng)對(duì)會(huì)計(jì)核算工作的重視，做好對(duì)會(huì)計(jì)工作中相關(guān)問(wèn)題的指導(dǎo)，推動(dòng)兩種會(huì)計(jì)核算工作的適度分離又相互銜接。

（三）提高會(huì)計(jì)人員的專(zhuān)業(yè)素養(yǎng)，推動(dòng)雙功能模式的實(shí)施

政府會(huì)計(jì)實(shí)行的雙功能會(huì)計(jì)核算模式，不僅是核算模式的變化，還包括核算難度的加大、計(jì)量屬性的增多以及業(yè)務(wù)適用范圍的判斷，對(duì)政府會(huì)計(jì)人員的要求不亞于企業(yè)財(cái)務(wù)人員。但是，由于政府部門(mén)會(huì)計(jì)人員對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)知識(shí)的接觸較少，因此，要提高政府單位會(huì)計(jì)從業(yè)人員的專(zhuān)業(yè)水平，需要做好以下工作。一方面，通過(guò)專(zhuān)業(yè)培訓(xùn)和繼續(xù)教育，提高政府單位現(xiàn)有會(huì)計(jì)人員的專(zhuān)業(yè)能力，尤其關(guān)注對(duì)其財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)知識(shí)的培訓(xùn)和強(qiáng)化；另一方面，政府單位可以在招錄人員時(shí)重點(diǎn)關(guān)注對(duì)財(cái)務(wù)專(zhuān)業(yè)人員的招聘，擴(kuò)充單位的會(huì)計(jì)人員隊(duì)伍，不斷提高政府單位會(huì)計(jì)核算的精準(zhǔn)度和效率。

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[2]王艷.淺析政府會(huì)計(jì)雙體系平行記賬模式[J].財(cái)會(huì)學(xué)習(xí)，2019（03）.

作者：王建明 單位：河北省衡水水文水資源勘測(cè)局