權(quán)責(zé)發(fā)生制下的預(yù)算會(huì)計(jì)改革研究

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摘要：近年來，隨著會(huì)計(jì)環(huán)境的日益發(fā)展變化，預(yù)算會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)也逐漸由傳統(tǒng)的收付實(shí)現(xiàn)制向權(quán)責(zé)發(fā)生制轉(zhuǎn)變。本文主要探討了這項(xiàng)會(huì)計(jì)管理技術(shù)改革轉(zhuǎn)變的必要性，同時(shí)也為我國政府會(huì)計(jì)引入權(quán)責(zé)發(fā)生制設(shè)立了合理路徑。

關(guān)鍵詞：預(yù)算會(huì)計(jì)；收付實(shí)現(xiàn)制；權(quán)責(zé)發(fā)生制；必要性；漸進(jìn)式改革

政府財(cái)政預(yù)算會(huì)計(jì)的主要職責(zé)就是會(huì)計(jì)核算、為政府資金管理實(shí)行會(huì)計(jì)監(jiān)督、反映預(yù)算執(zhí)行狀況并參與到預(yù)算的管理與資金調(diào)度中。我國現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)制度所實(shí)行的是收付實(shí)現(xiàn)制，它的優(yōu)勢就在于簡單易行，有利于財(cái)務(wù)報(bào)告的快速編制，對會(huì)計(jì)工作的技術(shù)要求并不高，但同時(shí)它也存在許多不足之處。

一、收付實(shí)現(xiàn)制預(yù)算會(huì)計(jì)存在的問題

目前，我國財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)與行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)均實(shí)行收付實(shí)現(xiàn)制。作為長期現(xiàn)行的預(yù)算會(huì)計(jì)制度，有著它的合理性，因?yàn)槲覈陬A(yù)算會(huì)計(jì)的傳統(tǒng)模式上所采用的就是符合于收付實(shí)現(xiàn)制的投入控制型預(yù)算管理模式。但是在我國市場經(jīng)濟(jì)改革轉(zhuǎn)型的高速發(fā)展期，這種預(yù)算會(huì)計(jì)制度所存在的短板也就逐漸被暴露出來。

（一）約束力欠缺

收付實(shí)現(xiàn)制預(yù)算會(huì)計(jì)在執(zhí)行過程中的收支行為相對比較寬松，沒有較強(qiáng)的約束力，更缺少相應(yīng)的有效監(jiān)督，這就讓政府部門與行政事業(yè)單位在支出方面容易形成嚴(yán)重膨脹的局面。雖然我國新修改的《預(yù)算法》中就明確規(guī)定要求強(qiáng)化預(yù)算約束，規(guī)范政府的收支行為。但是在實(shí)際操作過程中，依然存在許多預(yù)算調(diào)整缺乏法律程序的違規(guī)操作，致使預(yù)算的增減十分隨意。因此，違背預(yù)算法律，隨意調(diào)整、追加預(yù)算的現(xiàn)象在我國頻出。從財(cái)政角度來看，現(xiàn)行的收付實(shí)現(xiàn)制預(yù)算會(huì)計(jì)制度有著不可推卸的責(zé)任，它已經(jīng)不再適應(yīng)目前中國的市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展需求。

（二）制度基礎(chǔ)存在弊端

1.收付實(shí)現(xiàn)制對目前越來越復(fù)雜的政府財(cái)政狀況與資金收付情況已經(jīng)無法反應(yīng)完全，這導(dǎo)致了政府決策者不能在第一時(shí)間獲得最重要的信息，從而影響決策時(shí)機(jī)與決策質(zhì)量。在這種預(yù)算會(huì)計(jì)制度下，非現(xiàn)金的交易是不作為收入與支出核算的，而其相應(yīng)的債務(wù)債權(quán)也不能被予以確認(rèn)。另外，它還無法記錄非現(xiàn)金交易事項(xiàng)對政府資產(chǎn)與負(fù)債的影響狀況，導(dǎo)致政府的資本性支出與經(jīng)常性支出往往無法正確區(qū)分。這一切弊端所造成的最終結(jié)果就是政府資產(chǎn)負(fù)債及收支結(jié)余統(tǒng)計(jì)所反映的信息不完全，甚至某些重大信息也會(huì)被因此而遺漏。

2.收付實(shí)現(xiàn)制無法全面真實(shí)的反應(yīng)政府債務(wù)。政府實(shí)際現(xiàn)金的收支都不會(huì)以收付實(shí)現(xiàn)制度為基礎(chǔ)而在預(yù)算會(huì)計(jì)的系統(tǒng)中充分反映出來，特別是對非現(xiàn)金支出這部分最重要的債務(wù)。這是由于政府部門在發(fā)債過程中，一方面存在現(xiàn)金的收入，而另一方面政府又必須承擔(dān)債務(wù)與利息的支付責(zé)任，而恰恰這一部分的債務(wù)在當(dāng)期是沒有辦法以現(xiàn)金流出的方式呈現(xiàn)出來的。

二、我國預(yù)算會(huì)計(jì)由收付實(shí)現(xiàn)制轉(zhuǎn)變?yōu)闄?quán)責(zé)發(fā)生制的必要性

（一）政府職能的轉(zhuǎn)變

從計(jì)劃經(jīng)濟(jì)到市場經(jīng)濟(jì)，從收付實(shí)現(xiàn)制到權(quán)責(zé)發(fā)生制，就是要改變政府過去統(tǒng)攬一切的傳統(tǒng)狀態(tài)。權(quán)責(zé)發(fā)生制就是希望做到這一點(diǎn)，將政府職能的重點(diǎn)逐漸由社會(huì)資產(chǎn)的支配者轉(zhuǎn)向社會(huì)公共產(chǎn)品的供應(yīng)者，也就是從分配到管理、從干預(yù)到調(diào)控的政府角色轉(zhuǎn)變。

（二）政府預(yù)算管理體制的轉(zhuǎn)變

權(quán)責(zé)發(fā)生制鼓勵(lì)政府摒棄傳統(tǒng)的“零基預(yù)算”來提供預(yù)算會(huì)計(jì)信息，避免信息不完整所隱藏的政府巨額債務(wù)，避免信息不完整而造成的決策失誤。所以權(quán)責(zé)發(fā)生制的改革實(shí)施就是要改善對政府資產(chǎn)與收支的計(jì)量及確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，為預(yù)算會(huì)計(jì)工作提供更全面、更有效的信息。綜上所述，將政府財(cái)務(wù)預(yù)算會(huì)計(jì)從原有的收付實(shí)現(xiàn)制到權(quán)責(zé)發(fā)生制是社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的要求，對政府長期穩(wěn)定發(fā)展自身經(jīng)濟(jì)管理也是一種必然。

三、預(yù)算會(huì)計(jì)制度引入權(quán)責(zé)發(fā)生制的基本改革路徑設(shè)計(jì)

在國家政府行政單位中，預(yù)算會(huì)計(jì)是涉及方方面面的，如果其基礎(chǔ)或上級政策發(fā)生變化，都會(huì)對國家政治、社會(huì)及經(jīng)濟(jì)產(chǎn)生較大影響。我國是大國，改革試錯(cuò)成本相對較高，應(yīng)該謹(jǐn)慎選擇每一項(xiàng)改革和決策，因此在預(yù)算會(huì)計(jì)方面，從原有的收付實(shí)現(xiàn)制到如今的權(quán)責(zé)發(fā)生制，應(yīng)該采取漸進(jìn)式的改革節(jié)奏，逐漸適應(yīng)新制度之于國家財(cái)務(wù)經(jīng)濟(jì)工作的應(yīng)用。下面以政府負(fù)債和收支兩項(xiàng)業(yè)務(wù)來探討權(quán)責(zé)發(fā)生制的具體改革應(yīng)用。

（一）負(fù)債類——社會(huì)保險(xiǎn)基金的核算改善

社會(huì)保險(xiǎn)是準(zhǔn)政府行為，也是民生最為關(guān)心的問題。社?；鸬牧己眠\(yùn)轉(zhuǎn)對政府每個(gè)時(shí)期的財(cái)政負(fù)擔(dān)都產(chǎn)生著巨大的影響。因?yàn)閭鹘y(tǒng)的收付實(shí)現(xiàn)制不能清晰明確反映社?；鸬倪\(yùn)作（基金收付或撥款支出）狀態(tài)，所以要用權(quán)責(zé)發(fā)生制來將這種可能發(fā)生于政府的“隱形負(fù)債”真實(shí)顯示出來。利用權(quán)責(zé)發(fā)生制可以真實(shí)全面的掌握與提供社?；鸬娜窟\(yùn)行會(huì)計(jì)核算信息，它不但能夠?yàn)檎绫；鹱鞒銮泻蠈?shí)際的預(yù)算安排，也能對潛在存在的社保風(fēng)險(xiǎn)提出防范措施，確保社?；鹋c政府財(cái)政預(yù)算資金在彼此運(yùn)行方面的信息聯(lián)系渠道暢通性。同時(shí)，它也能在某些方面上避免由于社?；鹪诮Y(jié)余時(shí)所產(chǎn)生的結(jié)算錯(cuò)誤，甚至遏制由于資金擠占而引起的社保資金挪用行為。

（二）收支類——政府預(yù)算會(huì)計(jì)收入資金

對于政府而言，其主要收入就是稅收收入、商品服務(wù)所得收入和資產(chǎn)凈收益等等。所以收入應(yīng)該是原有收付實(shí)現(xiàn)制下已有的要素。但是在收付實(shí)現(xiàn)制下，它所指代的是財(cái)務(wù)報(bào)告期內(nèi)政府的主體現(xiàn)金流總收入。而權(quán)責(zé)發(fā)生制下的收入則是指代在報(bào)告期內(nèi)所有導(dǎo)致凈資產(chǎn)增加的經(jīng)濟(jì)利益或者服務(wù)潛力的總收入，它不包括與所有者投入相關(guān)的資金流入，所反映的也是會(huì)計(jì)期內(nèi)已經(jīng)實(shí)現(xiàn)或那些實(shí)際收到的款項(xiàng)收入。如今，政府預(yù)算會(huì)計(jì)都是采用“以收定支，量入為出”的做法，所以對權(quán)責(zé)發(fā)生制的使用應(yīng)該相當(dāng)謹(jǐn)慎，一般按照國際通用做法，首先以收付實(shí)現(xiàn)制的做法對流入政府的現(xiàn)金實(shí)施確認(rèn)收入條件的操作，然后行政單位根據(jù)財(cái)政撥款等權(quán)力來實(shí)現(xiàn)對收入的確認(rèn)。最后再結(jié)合采用權(quán)責(zé)發(fā)生制制度來確認(rèn)部分收入，遵循“由簡入難”的原則方式，就可以將納稅義務(wù)的不確定性降到最低，從而將政府稅收擴(kuò)展到其它項(xiàng)目當(dāng)中。

四、總結(jié)

從本文的描述可以看出，基于權(quán)責(zé)發(fā)生制的預(yù)算會(huì)計(jì)改革應(yīng)該是一個(gè)由簡入繁的漸進(jìn)式過程，對它的引入既是一個(gè)社會(huì)熱點(diǎn)也是政府財(cái)務(wù)部門需要面對的難點(diǎn)。它體現(xiàn)了我國政府會(huì)計(jì)改革的核心思維，不僅僅是技術(shù)方面的變革，也是政府會(huì)計(jì)功能上的改變，所以它注定是一個(gè)循序漸進(jìn)的長期過程。

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作者：吳曉蘭 單位：麗水市財(cái)政國庫支付中心教育分中心