預交增值稅“三率”及預交依據(jù)分析
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摘要：營改增以來，增值稅的“三率”——預征率、征收率、適用稅率，應用更為廣泛，同時，不同情況下的預交依據(jù)交錯復雜，實踐工作中極易混淆。本文基于建筑、房地產(chǎn)等企業(yè)實際經(jīng)營情況，針對需要預交增值稅稅款時四種情形進行“三率”選擇及預交依據(jù)的分析與應用，以期有助于企業(yè)財稅人員更好地掌握政策。
關鍵詞：營改增；預交增值稅；預征率；征收率；適用稅率
自2016年5月1日全國范圍內(nèi)推行“營改增”以來，建筑、房地產(chǎn)等企業(yè)稅制發(fā)生深刻變化，特別是《營業(yè)稅改征增值稅試點有關事項的規(guī)定》（財稅〔2016〕36號）中“預交稅款”科目核算一般納稅人轉(zhuǎn)讓不動產(chǎn)、提供不動產(chǎn)經(jīng)營租賃服務、提供建筑服務、采用預收款方式銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項目等。在實踐中，不同企業(yè)預征率、征收率、適用稅率，預交依據(jù)確定不同，造成“預交稅款”所涉及的范圍越來越廣。
一、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)（簡稱：房企）采取預收款方式銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項目
根據(jù)財稅〔2016〕36號第一條第八款：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)采取預收款方式銷售所開發(fā)的房地產(chǎn)項目，在收到預收款時按照3%的預征率預繳增值稅。
（一）適用一般計稅方法計稅的，按照11%的適用稅率計算。預交稅額=預收款÷（1＋11%）×3%
（二）適用簡易計稅方法計稅的，按照5%的征收率計算。預交稅額=預收款÷（1＋5%）×3%一般納稅人銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)老項目，可以選擇適用簡易計稅方法按照5%的征收率計稅。其中房地產(chǎn)老項目是指《建筑工程施工許可證》或建筑工程承包合同中注明的開工日期在2016年4月30日前的工程項目。例：某房企為增值稅一般納稅人，自行開發(fā)某項目，2016年5月15日取得預收收入100萬元，該項目采用一般計稅方法計稅。應預交增值稅＝100÷（1＋11%）×3%＝2.70（萬元）接上例：如該房企開發(fā)的項目《建筑工程施工許可證》注明的合同開工日期是2014年5月8日，確定為老項目，企業(yè)選擇按照簡易計稅方法計稅。應預交增值稅＝100÷（1＋5%）×3%＝2.86（萬元）由此得出：兩種計稅方法下預征率均為3%，但預交依據(jù)中適用稅率和征收率的不同，造成預交稅款差異。需要注意的是，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)收到預收款，增值稅納稅義務并沒有發(fā)生，但是收到預收款，房企便具備納稅能力，所以需要預征稅款。
二、一般納稅人出售不動產(chǎn)（房企自行建造項目除外）
根據(jù)財稅〔2016〕36號附件2“(十)”規(guī)定：
（一）一般納稅人（非房企）轉(zhuǎn)讓自行建造銷售項目，以取得的全部價款和價外費用，按照5%的預征率預交增值稅。預交稅額=全部價款和價外費用÷（1＋5%）×5%例：某公司（非房企）增值稅一般納稅人，自行建造某項目，2016年5月15日轉(zhuǎn)讓，取得全部價款2000萬元。預交稅額=2000÷（1＋5%）×5%=95.24萬元
（二）一般納稅人銷售非自建不動產(chǎn)，以取得的全部價款和價外費用減去該項不動產(chǎn)購置原價或者取得不動產(chǎn)時的作價后的余額，按照5%的預征率預征稅款。預交稅額=（全部價款和價外費用－不動產(chǎn)購置原價或者取得不動產(chǎn)時的作價）÷（1＋5%）×5%例：某增值稅一般納稅人，銷售自用的辦公樓，2016年5月15日轉(zhuǎn)讓，取得全部價款3000萬元，購置該項目2000萬元。預交稅額=（3000-2000）÷（1＋5%）×5%=47.62萬元。由此得出：出售不動產(chǎn)預交增值稅預征率為5%，但由于自建和非自建應稅行為不同造成預交依據(jù)的差異。此外，納稅人應向不動產(chǎn)所在地主管地稅機關預交稅款，向機構所在地主管國稅機關申報納稅。
三、納稅人出租異地不動產(chǎn)
根據(jù)財稅〔2016〕36號附件2“(九)不動產(chǎn)經(jīng)營租賃服務”規(guī)定：
（一）一般納稅人出租其2016年4月30日前取得的不動產(chǎn)，不動產(chǎn)與機構所在地不在同一縣（市）采用簡易計稅方法計稅（除個人出租住房外），按照5%的預征率計算應納稅額。應預交稅款＝租金÷（1+5%）×5%
（二）一般納稅人出租其2016年5月1日后取得的，與機構所在地不在同一縣（市）的不動產(chǎn)，應按照11%計算稅額，按3%的預征率在不動產(chǎn)所在地預交增值稅。應預交稅款＝租金÷（1+11%）×3%例：某公司是一般納稅人，2016年11月1日與A公司簽訂辦公樓租賃合同，起租日為2017年1月1日，租期2年，該辦公樓是2013年5月31日購入。合同約定每月收取租金10萬元。（假設該辦公樓所在地與該公司機構所在地不在同一市）預交稅款=10÷（1+5%）×5%=0.48萬元接上例：如該辦公樓是2016年5月31日購入，其他條件不變，則預交稅款=10÷（1+11%）×3%=0.27萬元由此得出：出租異地不動產(chǎn)業(yè)務中由于新老項目采用兩種不同的計稅方法，造成“三率”均不同，老項目預征依據(jù)和預征率均大于新項目，簡易計稅下的預交稅款大于一般計稅。
四、建安業(yè)異地提供建筑服務取得收入
按照國家稅務總局《跨縣（市、區(qū)）提供建筑服務增值稅征收管理暫行辦法》（稅總2016年第17號）第四條規(guī)定：
（一）一般納稅人跨地級市提供建筑服務，適用一般計稅方法計稅的，以取得的全部價款和價外費用扣除支付的分包款后的余額，按照2%的預征率計算應預繳稅款。應預交稅款=(全部價款和價外費用－支付的分包款)÷(1+11%)×2%
（二）一般納稅人跨地級市提供建筑服務，選擇適用簡易計稅方法計稅的，以取得的全部價款和價外費用扣除支付的分包款后的余額，按照3%的征收率計算應預繳稅款。應預交稅款=(全部價款和價外費用－支付的分包款)÷(1+3%)×3%建安業(yè)取得預收款應參照上述規(guī)定預交增值稅稅款。建安業(yè)以清包工、甲供工程、建筑工程老項目方式提供建筑服務可以選擇簡易計稅方法，否則應采用一般計稅方法。例：某建安企業(yè)為外省某項目提供建筑服務，取得全部收入100萬元，支付分包款50萬元，采用一般計稅方法。預交稅款=（100-50）÷（1＋11%）×2%=0.90萬元如采用簡易征收計稅方法：預交稅款=（100-50）÷（1＋3%）×3%=1.46萬元由此得出：一般納稅人跨地級市提供建筑服務由于采用兩種不同的計稅方法，造成“三率”均不同，由于簡易計稅下預征依據(jù)和預征率均大于一般計稅，造成簡易計稅預交稅款高于一般計稅。
目前，預交增值稅在“營改增”稅制改革中起著越來越重要的作用，一方面出于稅款均衡入庫的需要，另一方面考慮預交稅款與實際納稅義務時間跨度大，便于納稅人預測稅負。因此，企業(yè)財稅人員應特別注意預交增值稅“三率”及預交依據(jù)的分析與應用，把握動態(tài)政策信息，選擇正確的計稅方法，切實履行納稅義務。
參考文獻
[1]國家稅務總局.納稅人跨縣（市、區(qū)）提供建筑服務增值稅征收管理暫行辦法(2016年第17號）[S].2016.
[2]財政部、國家稅務總局.營業(yè)稅改征增值稅試點有關事項的規(guī)定（財稅〔2016〕36號）[S].2016.
作者:李桂軍 單位:保定吉達電力建設集團有限責任公司