我國經(jīng)濟改革下增值稅論文

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一、我國增值稅改革的目標(biāo)

增值稅自創(chuàng)立以來，就以其稅收中性的特點，成為當(dāng)今世界最為優(yōu)良的稅種之一，為世界各國所青睞，當(dāng)今世界幾乎所有國家都設(shè)立了增值稅稅種。但是，囿于不同的國情，增值稅在世界各國的具體制度設(shè)計中又存在諸多差異，而且隨著社會經(jīng)濟的不斷發(fā)展，增值稅稅收制度也會有一個與當(dāng)?shù)卣巍⒔?jīng)濟等制度不斷磨合的過程，由此可見增值稅的完善是一個永恒的課題，既不可以一蹴而就，也不可能一勞永逸。我國增值稅制度起步較晚，制度本身存在的問題較多。且囿于長期以來的社會經(jīng)濟轉(zhuǎn)型的時代特征，我國增值稅稅收制度設(shè)計的更新會伴隨著市場經(jīng)濟改革的深入不斷加快。在經(jīng)濟新常態(tài)下，我國增值稅又面臨著一場深化改革的攻堅戰(zhàn)。按照中央《深化財稅體制改革總體方案》提出的“深化稅收制度改革，優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu)、完善稅收功能、穩(wěn)定宏觀稅負(fù)、推進依法治稅，建立有利于科學(xué)發(fā)展、社會公平、市場統(tǒng)一的稅收制度體系，充分發(fā)揮稅收籌集財政收入、調(diào)節(jié)分配、促進結(jié)構(gòu)優(yōu)化的職能作用”的要求，作為我國第一大稅種的增值稅理所當(dāng)然地成了改革的核心內(nèi)容。且十八屆三中全會《決定》具體提出了“推進增值稅改革，適當(dāng)簡化稅率”的目標(biāo)任務(wù)，因此，我國增值稅改革將成為今后相當(dāng)長一段時間內(nèi)我國財稅體制改革的核心內(nèi)容。改革固然會承載各種價值訴求和目標(biāo)，但無論增值稅稅收制度如何改革，筆者認(rèn)為都應(yīng)當(dāng)無限接近增值稅創(chuàng)立時的初衷。具體而言，我國增值稅完善的過程應(yīng)當(dāng)符合以下幾個目標(biāo)：

1.避免重復(fù)征稅

增值稅自創(chuàng)立以來就以稅收中性著稱，在稅負(fù)流轉(zhuǎn)方面堅持不重復(fù)課稅的原則，即無論在哪一個環(huán)節(jié)征稅，都只針對新增值的部分進行課稅，這也就意味著上一個環(huán)節(jié)已經(jīng)征收的稅負(fù)可以在下個環(huán)節(jié)予以抵扣，這樣就完全避免了重復(fù)征稅。因此，如何避免重復(fù)征稅，是增值稅改革的永恒目標(biāo)。

2.擴大稅基

增值稅是針對勞務(wù)和商品進行的課稅，雖然各國對應(yīng)稅的勞務(wù)和商品范圍的界定不一，但是從理論上分析，所有的商品和勞務(wù)都可以符合增值稅稅制設(shè)計的原理，都能夠課征增值稅。增值稅作為最優(yōu)良的稅種之一，就應(yīng)當(dāng)涉及人們生活的各個角落，讓這種良好的稅收制度為人們的生活提供便利。因此，擴大增值稅的稅基，是我國增值稅改革的應(yīng)有目標(biāo)之一。

3.簡化稅制

良好的稅制不但具有不重復(fù)征稅、寬稅基的特征，還應(yīng)當(dāng)具有簡稅制的屬性。當(dāng)增值稅遍及到人們生活的各個環(huán)節(jié)后，就應(yīng)當(dāng)適當(dāng)簡化增值稅的稅制，讓增值稅更加通俗易懂，更加具有可操作性。我國現(xiàn)行增值稅計稅方式較為復(fù)雜，稅制設(shè)計還有巨大的完善空間。

二、我國增值稅改革面臨的問題

（一）立法層次過低

我國現(xiàn)行稅法體系中調(diào)整增值稅稅收征納關(guān)系的實體規(guī)范主要是國務(wù)院頒布的《增值稅暫行條例》和《增值稅暫行條例實施細(xì)則》，除此之外，還有大量財政部、國家稅務(wù)總局頒布的各種規(guī)章及規(guī)范性文件。從立法主體來看，無論是國務(wù)院頒布的行政法規(guī)還是財政部、國家稅務(wù)總局頒布的規(guī)章及其制定的規(guī)范性文件，這都屬于行政立法。這種行政立法的法律位階過低，與稅收法定主義的要求相去甚遠(yuǎn)。誠然，在增值稅稅收制度中行政立法主導(dǎo)的現(xiàn)狀是多因一果下的產(chǎn)物。一方面，與我國治國者的基本策略有關(guān)。自改革開放以來，治國者為在穩(wěn)定的政治秩序和經(jīng)濟發(fā)展間求得平衡，在法律制度設(shè)計中采取在時間維度上的“試行立法”和空間維度上的“試點”立法、授權(quán)立法等充滿實驗精神的立法措施，通過“邊破邊立”的路徑選擇，在經(jīng)濟轉(zhuǎn)軌的大環(huán)境下逐步完成所需的各種法律制度的變遷。為契合這種經(jīng)濟改革的模式，行政立法便成為法律制度安排中慣用的手段。在稅收領(lǐng)域也不例外，稅收行政立法已經(jīng)成為我國現(xiàn)行稅法體系中的主要規(guī)范另一方面，與稅收立法的特殊性有關(guān)?？陀^地說，稅法較其他部門法專業(yè)壁壘更厚，因此，稅收立法對于立法者的要求就更高，不但要求立法者要懂得法律方面的相關(guān)知識，還需要精通稅收學(xué)、經(jīng)濟學(xué)方面的知識。在市場經(jīng)濟體制建立初期的我國各級立法機關(guān)隊伍素質(zhì)普遍不高的背景下，稅收立法由人大完成確實存在一定的困難。與權(quán)力機關(guān)的立法相比，稅收行政立法具有較強的靈活性，能夠迅速應(yīng)對社會上出現(xiàn)的各種問題，及時調(diào)整社會關(guān)系。尤其是在經(jīng)濟快速增長的大背景下，國家偏重于稅收這只“看得見的手”來調(diào)控國民經(jīng)濟，稅法行政立法便具有了更為廣泛的生存空間，因此由行政主導(dǎo)立法也就在所難免了。然而，如果說在市場經(jīng)濟初期，行政機關(guān)主導(dǎo)稅收立法是迫于對有法可依的現(xiàn)實困境的快速回應(yīng)，那么到了市場經(jīng)濟發(fā)展的今天，依然延續(xù)行政主導(dǎo)的稅收立法模式，則是不合時宜的立法滯后。作為現(xiàn)行稅收體系中最為重要的一種稅，增值稅的地位不言而喻，但這種立法的重視程度和其地位明顯不相符合，而且這種行政立法容易遭到立法合法性的質(zhì)問。1994年稅制改革后，我國確定了二元多級的稅收立法模式。不但權(quán)力機關(guān)可以進行稅收立法，行政機關(guān)也享有一定的稅收立法權(quán)。尤其是在《立法法》出臺以后，稅收授權(quán)立法制度得以確立，稅收立法很大程度上出現(xiàn)了一種“泛授權(quán)化”的傾向。這種傾向的結(jié)果就使得在現(xiàn)行稅法體系中，屬于全國人大及其常委會制定的法律極少，大量存在著的是稅收行政立法。但嚴(yán)格講，稅收行政立法屬于形式意義上的行政行為而非實質(zhì)意義上的立法行為，這種局面的持續(xù)，必然在理論上存在著合法性危機。按照社會契約論，立法合法性的來源在于：“除非基于他們的同意和基于他們所授予的權(quán)威,沒有人能享有對社會制定法律的權(quán)力。在這種理論支撐下，權(quán)力機關(guān)的立法權(quán)來自于公民的授權(quán)，具有正當(dāng)性與合法性，但行政機關(guān)的立法權(quán)則是來自于權(quán)力機關(guān)的轉(zhuǎn)委托，即權(quán)力機關(guān)將公民的授權(quán)轉(zhuǎn)委托于行政機關(guān)，這種轉(zhuǎn)委托的合法性便成為行政立法回避不了的問題。

（二）理念定位存在偏差

自1994年稅制改革以來，增值稅為了契合時代的要求，歷經(jīng)了大小幾次變革，且取得了一定的成效，成為目前我國最為倚重的稅種。但這并不能夠說明我國在增值稅的認(rèn)識和利用上完全科學(xué)，當(dāng)下我國增值稅在理念上仍存在一定的偏差，制約著我國增值稅功能的發(fā)揮。

1.增值稅背離了稅收中性的原則

按照我國現(xiàn)行的增值稅構(gòu)造，國家賦予了增值稅過多的宏觀調(diào)控功能，而背離了增值稅最原始的稅收中性本質(zhì)特征。在我國社會主義市場經(jīng)濟條件下，國家宏觀調(diào)控的職能凸顯。包括增值稅在內(nèi)的稅收政策成為國家宏觀調(diào)控所倚重的手段之一，頻繁地被使用。現(xiàn)行增值稅也越來越多地體現(xiàn)著國家的產(chǎn)業(yè)政策、區(qū)域政策。如現(xiàn)行增值稅中大量存在的稅收優(yōu)惠政策，以及區(qū)分不同行業(yè)設(shè)定多檔稅率的做法，最基本的出發(fā)點就是迎合國家宏觀調(diào)控的基本要求。但這種夾雜著宏觀調(diào)控職能的立法，則容易使得增值稅背離其稅收中性的特征，影響增值稅功能的發(fā)揮。

2.對增值稅的間接稅特征認(rèn)識不足

從理論上講，按照稅收的分類，增值稅是一種典型的間接稅，稅負(fù)可以轉(zhuǎn)嫁給產(chǎn)品和勞務(wù)的最終購買者。然而，我國增值稅的設(shè)計者似乎并未對這個顯著特征加以重視，而只是強調(diào)了增值稅是對其增值額的征稅，而沒有注意到增值稅屬于價外稅、企業(yè)會計價外核算的特征，在稅制安排中，也就不考慮納稅人和負(fù)稅人的差別。由此造成的結(jié)果就是，幾乎所有人在日常生活中購買商品和勞務(wù)都繳納了稅款，卻少有人知道自己是真正意義上的納稅人。

3.對營業(yè)稅改增值稅的意義認(rèn)識不到位

營業(yè)稅改增值稅是我國新一輪稅制改革的重點，其不但事關(guān)宏觀經(jīng)濟結(jié)構(gòu)調(diào)整、拉動經(jīng)濟增長，而且還決定地方稅體系重構(gòu)、稅收體制完善等方面的成敗，其意義不可小視。然而，在營業(yè)稅改增值稅的過程中，人們過于看重稅負(fù)指標(biāo)，甚至將稅負(fù)的降低作為衡量營業(yè)稅改增值稅是否成功的唯一標(biāo)準(zhǔn)，而加以大肆宣揚。事實上，在營業(yè)稅改增值稅的過程中，有的行業(yè)的稅負(fù)在短時間內(nèi)不降反升，但卻不能夠因此而否認(rèn)稅制改革方向的正確性。因為并非是稅負(fù)下降才體現(xiàn)改革紅利。如果這一誤區(qū)不能得到厘清的話，那么營業(yè)稅改增值稅的進程就會受到消極抵制，進展緩慢。

（三）征稅范圍過窄

現(xiàn)行《增值稅暫行條例》第1條規(guī)定：“在中華人民共和國境內(nèi)銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務(wù)以及進口貨物的單位和個人，為增值稅的納稅人，應(yīng)當(dāng)依照本條例繳納增值稅?！币簿褪钦f，我國現(xiàn)行增值稅的征稅范圍主要集中在銷售貨物、進口貨物、加工修理修配勞務(wù)3大領(lǐng)域。按照稅法基本原理，在這個征稅范圍中，“貨物”和“勞務(wù)”有著其固有的內(nèi)涵：這里所講的貨物僅僅包括動產(chǎn)和有形資產(chǎn)，對于不動產(chǎn)和無形資產(chǎn)則排除在外；勞務(wù)僅僅是指加工修理修配勞務(wù)，對于現(xiàn)實生活中的其他勞務(wù)都排除在外，這樣就導(dǎo)致了現(xiàn)行增值稅的征稅范圍過窄。造成這種結(jié)果的原因是當(dāng)下我國稅制結(jié)構(gòu)中增值稅和營業(yè)稅并行的稅制安排。從理論上講，增值稅和營業(yè)稅的征稅范圍涇渭分明互為補充，共同針對商品和勞務(wù)進行課稅。然而，事實上，營業(yè)稅的存在擠占了增值稅的空間，壓縮了增值稅的征稅范圍，影響了增值稅抵扣鏈條的完整性。一方面，就征稅范圍中的“貨物”而言，一個具體的經(jīng)濟行為可能會涉及動產(chǎn)也有可能涉及不動產(chǎn)，有可能涉及有形資產(chǎn)也有可能涉及無形資產(chǎn)，雖然在會計核算方面，稅法規(guī)定應(yīng)當(dāng)分別核算，各自繳稅，然而在經(jīng)濟實踐中，很有可能在銷售動產(chǎn)時會有購進無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)的業(yè)務(wù)，那樣，購進的無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)所承擔(dān)的營業(yè)稅稅負(fù)，就無法在銷售動產(chǎn)所產(chǎn)生的增值稅銷項稅額中進行抵扣，也就會導(dǎo)致增值稅抵扣鏈條的斷裂；另一方面，就征稅范圍中的“勞務(wù)”而言，一個具體經(jīng)濟行為更有可能涉及各種不同的勞務(wù)，例如納稅人在提供加工修理修配勞務(wù)的過程中，可能會有外購服務(wù)業(yè)的勞務(wù)、可能會發(fā)生金融業(yè)的勞務(wù)、也有可能會發(fā)生建筑業(yè)的勞務(wù)等，由于加工修理修配勞務(wù)和這些勞務(wù)涉及的稅種不同，加工修理修配勞務(wù)應(yīng)當(dāng)征收增值稅，而外購的其他勞務(wù)負(fù)擔(dān)的則是營業(yè)稅，這樣就導(dǎo)致在增值稅稅務(wù)處理時，無法將外購的營業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù)所承擔(dān)的稅負(fù)在加工修理修配勞務(wù)的銷項稅額中進行抵扣。

（四）稅率設(shè)計不合理

稅率是稅法構(gòu)成要素中的核心要素，不但是衡量稅負(fù)水平的標(biāo)準(zhǔn)，同時也是判斷稅制是否簡便易行的重要標(biāo)準(zhǔn)。我國現(xiàn)行增值稅的稅率歷經(jīng)了幾次改革，目前仍存在兩方面的問題：

1.稅率設(shè)計過于混亂

我國現(xiàn)行增值稅的稅率包含兩個部分，一部分為2009年1月1日開始實施的《增值稅暫行條例》中規(guī)定的增值稅稅率，這部分的稅率包含了一般納稅人的稅率和小規(guī)模納稅人的征收率。一般納稅人的基本稅率為17%，優(yōu)惠稅率為13%，小規(guī)模納稅人的征收率統(tǒng)一為3%。另一部分稅率是營業(yè)稅改征增值稅后新增加的稅率。這部分稅率主要包含兩個行業(yè)，交通運輸業(yè)、建筑業(yè)適用11%的稅率，現(xiàn)代服務(wù)業(yè)適用6%的稅率?？梢灶A(yù)期，隨著改革的推進，其他現(xiàn)在征收營業(yè)稅的業(yè)務(wù)改為征收增值稅以后，則又會出現(xiàn)新的稅率，由此使得增值稅的稅率設(shè)計變得更加混亂。

2.增值稅的稅率明顯偏高

在我國現(xiàn)行增值稅稅率格局下，一般納稅人可以依據(jù)稅法規(guī)定抵扣采購原料和設(shè)備所承擔(dān)的稅額，由此據(jù)行業(yè)人士測算，一般納稅人在抵扣進項稅額后，其實際稅負(fù)大概在3%左右，而小規(guī)模納稅人按照稅法規(guī)定不能夠抵扣進項稅額，其適用的3%的征收率就是其應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的實際稅負(fù)。3%這個數(shù)字看似不大，但由于增值稅的增稅環(huán)節(jié)較多，雖然原理設(shè)計上不存在重復(fù)征稅的部分，實際上則會由于發(fā)票管理制度以及資質(zhì)認(rèn)定等規(guī)定造成納稅人稅負(fù)偏重的結(jié)果。況且，3%的稅負(fù)深入到人們?nèi)粘Ｉ钪械囊率匙⌒杏玫母鱾€行業(yè)，由此所帶來的累積稅負(fù)則不可小視。增值稅的稅率偏高的事實，使得在我國稅收結(jié)構(gòu)中，間接稅的比重明顯高于直接稅的比重，導(dǎo)致直接稅的調(diào)節(jié)功能受到抑制。因此，從長遠(yuǎn)來看，降低增值稅的稅率是必然的趨勢。

三、我國增值稅改革的路徑

（一）提高增值稅立法的位階

1.規(guī)范授權(quán)立法

雖然稅收授權(quán)立法會帶來一定的合法性危機，但是如果堅持認(rèn)為稅收法定主義可以分階段的話，那么經(jīng)過權(quán)力機關(guān)授權(quán)的稅收行政立法從廣義上也是符合稅收法定主義要求的。因此，長遠(yuǎn)來看，現(xiàn)行稅收行政立法最終都會上升為法律。但基于稅收行政立法的各種立法優(yōu)勢，同時囿于我國經(jīng)濟發(fā)展模式的路徑依賴，而且在稅收授權(quán)立法已經(jīng)在世界各國都成為一種既成事實的國際大趨勢下，①稅收行政立法仍是我國稅收制度安排主要依據(jù)的現(xiàn)狀，在未來相當(dāng)長的一段時間內(nèi)很難改變。在這種背景下，增值稅立法也不可能擺脫這種稅收授權(quán)立法的桎梏。然而，我們還是可以通過規(guī)范授權(quán)立法的方式來提升增值稅的立法位階，使得增值稅稅收立法更符合稅收法定主義原則。具體而言，可以從以下兩個方面對現(xiàn)行授權(quán)立法進行規(guī)制。一方面立足于授權(quán)立法實體規(guī)則的重塑，全國人大及其常委會授權(quán)必須遵循負(fù)責(zé)任和謹(jǐn)慎授權(quán)原則，不能在稅收立法方面使行政機關(guān)替代立法機關(guān)，并使之成為稅收立法結(jié)構(gòu)之重心所在，稅收立法授權(quán)必須從抽象授權(quán)轉(zhuǎn)化為具體授權(quán)，采用“一事一授權(quán)的方式”，且必須堅持授權(quán)立法不可轉(zhuǎn)授原則,即國務(wù)院不得將自己來自于人大及其常委會的立法權(quán)再度轉(zhuǎn)移至財政部和國家稅務(wù)總局；另一方面構(gòu)建稅收授權(quán)立法的監(jiān)督機制。當(dāng)全國人大及其常委會采用概括授權(quán)，或者在接受授權(quán)的主體將稅收立法權(quán)再次轉(zhuǎn)授權(quán)的情況出現(xiàn)時，就應(yīng)當(dāng)啟動稅收授權(quán)立法的監(jiān)督機制，宣告這種授權(quán)立法行為無效以及所制定出來的法律文件不具備法律效率。然而，這種機制的設(shè)計會面臨著監(jiān)督主體缺失的問題。稅收授權(quán)立法中授權(quán)主體就是全國人大及其常委會，那么到底誰來監(jiān)督人大及其常委會的行為就成為一個難題。由此，需要通過法律的形式來明確規(guī)定哪些事項可以授權(quán)立法，并予以固定。因此，可以通過修改《立法法》中關(guān)于授權(quán)立法過于原則的規(guī)定，重點規(guī)制概括授權(quán)和轉(zhuǎn)授權(quán)的行為。

2.推動《增值稅法》出臺

作為我國現(xiàn)行稅收體系中第一大稅種，增值稅必定需要一部真正由全國人大及其常委會的立法來規(guī)范和調(diào)整，因此，促進《增值稅法》的出臺是必然的方向。應(yīng)以《增值稅暫行條例》為藍(lán)本，總結(jié)多年來增值稅運行中的經(jīng)驗，出臺《增值稅法》。這種路徑既可以短時間內(nèi)提升增值稅的立法位階，同時又對現(xiàn)有制度沖擊不大。

（二）消除錯誤理念

不可否認(rèn)，要消除人們對增值稅初始功能認(rèn)識的錯誤，需要一個長期的過程，且在我國社會主義市場經(jīng)濟條件下，這項工作的難度更大。但我們可以嘗試從以下三方面入手來消除對增值稅的錯誤理念，達(dá)到正本清源的效果。

1.增強對增值稅中性特征的認(rèn)識

從增值稅誕生之日起，稅收中性就成為其最顯著的特征，因此，以稅收中性為目標(biāo)建立現(xiàn)代增值稅制度已經(jīng)成為全球增值稅改革的大趨勢。我國也應(yīng)當(dāng)迎合這種趨勢，逐步弱化或者減少增值稅的宏觀調(diào)控功能，以避免增值稅背離其初始功能。這就要求治國者轉(zhuǎn)變觀念，將增值稅僅是作為組織財政收入的一種簡單手段，而盡可能少地運用其去調(diào)節(jié)經(jīng)濟活動，減少對經(jīng)濟的扭曲作用。

2.增強對增值稅的間接稅特征的認(rèn)識

增值稅基于其間接稅的特征，使得其不如直接稅那般受到人們的關(guān)注，因為其帶來的稅痛感遠(yuǎn)沒有直接稅那么強烈。但增值稅的稅負(fù)卻遠(yuǎn)比我國現(xiàn)行的直接稅重得多。為此，需要不斷加強宣傳，使人們普遍認(rèn)識到，增值稅的實質(zhì)是對國內(nèi)最終消費的貨物和服務(wù)征收的一種稅，增值稅的稅負(fù)會隨著商品和勞務(wù)的流轉(zhuǎn)層層向下傳遞，并最終為消費者所買單，因此，理論上并不存在所謂企業(yè)增值稅“稅負(fù)”問題，也不存在增值稅“稅負(fù)”上升直接減少利潤的邏輯關(guān)系。

3.增強對營業(yè)稅改征增值稅深層次意義的認(rèn)識

營業(yè)稅改增值稅作為新一輪稅制改革的重要內(nèi)容，其必定會減少重復(fù)征稅的問題，降低某些行業(yè)的稅負(fù)。但我們不能以稅負(fù)的增減作為評判營業(yè)稅改增值稅成功與否的標(biāo)準(zhǔn)。而是要將營業(yè)稅改增值稅放入更大的社會歷史背景中去理解。正如有學(xué)者指出的，對于營業(yè)稅改增值稅的意義，如果放在宏觀經(jīng)濟運行視角下，營業(yè)稅改增值稅是完善我國現(xiàn)行流轉(zhuǎn)稅的基礎(chǔ)性舉措、是推動經(jīng)濟結(jié)構(gòu)調(diào)整的重要手段、關(guān)系到此輪宏觀調(diào)控的成?。欢绻麑I業(yè)稅改增值稅置于全面深化改革的歷史背景中，則營業(yè)稅改增值稅則具有催生地方主體稅種以及地方稅系的重構(gòu)、催生直接稅體系的建設(shè)與改革、將倒逼分稅制財政體制的重構(gòu)、倒逼新一輪全面改革的啟動之深層意義。

（三）擴大增值稅的征稅范圍

針對增值稅征稅范圍窄的缺陷，我們應(yīng)當(dāng)抓住當(dāng)下營業(yè)稅改征增值稅的稅制改革契機，選擇漸進式的改革模式，擴大增值稅的征稅范圍。一方面，這與我國改革開放以來秉承的漸進式改革的初衷相吻合，是一種路徑依賴的延續(xù)；另一方面，有利于社會的穩(wěn)定，可以有效地化解社會矛盾。因此，增值稅擴圍可以選擇分兩個階段的改革方案：首先，將與工商業(yè)關(guān)系密切的一些行業(yè)納入增值稅的征稅范圍，如可先將與銷售貨物聯(lián)系較為緊密的建筑業(yè)、交通運輸業(yè)、物流業(yè)、倉儲業(yè)、業(yè)、現(xiàn)代服務(wù)業(yè)等行業(yè)納入增值稅的征收范圍。這些行業(yè)兼具物質(zhì)生產(chǎn)和勞務(wù)提供性質(zhì)，大部分企業(yè)符合增值稅納稅人條件，而且從理論上講，這些行業(yè)都是購進勞務(wù)，產(chǎn)生的增值理應(yīng)繳納增值稅。這些行業(yè)實行增值稅后可以延長增值稅抵扣鏈條，促進各行業(yè)的密切聯(lián)系和進一步發(fā)展。在我國開展的營業(yè)稅改增值稅試點的實踐中，就先將交通運輸業(yè)和現(xiàn)代服務(wù)業(yè)納入到了增值稅的征稅范圍中。其次，等時機成熟時，再將郵政通訊業(yè)、娛樂業(yè)、旅游業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)及其他服務(wù)業(yè)納入增值稅征稅范圍，完全廢除營業(yè)稅法律制度，實現(xiàn)各行業(yè)稅負(fù)公平的基本格局。值得一提的是，增值稅的擴圍，必定會帶來對流轉(zhuǎn)稅其他稅種的影響，最為明顯地就是增值稅擴大征稅范圍會擠壓營業(yè)稅存在的空間，并逐步將營業(yè)稅排除出現(xiàn)有稅制體系。這種結(jié)果，正是增值稅征稅范圍擴大所欲追求的效果。因為從營業(yè)稅調(diào)節(jié)社會財富的功能看，其存在實屬多余，有關(guān)營業(yè)稅存在的必要性早有學(xué)者進行了深入研究。在營業(yè)稅取消后，所有的勞務(wù)和商品都征收增值稅不但有利于統(tǒng)一征管，保證稅收征管的效率，而且可以減少重復(fù)征稅，減低商品和勞務(wù)的稅負(fù)水平，有利于稅收公平。在兩種稅變一種稅以后，稅負(fù)會相應(yīng)減輕，且稅收負(fù)擔(dān)更為均衡。從國務(wù)院決定的在上海等地開展的營業(yè)稅改增值稅的試點中，不難發(fā)現(xiàn)治國者對營業(yè)稅的態(tài)度以及對增值稅擴圍的認(rèn)同。

（四）完善增值稅的稅率設(shè)計

增值稅的稅率設(shè)計是一個系統(tǒng)而復(fù)雜的工程，不可能一蹴而就，應(yīng)當(dāng)采取穩(wěn)步推進的方式，既保證物價水平不會因為增值稅的改革而大起大落，又要實現(xiàn)增值稅低稅率、簡稅制的改革目標(biāo)。因此，增值稅稅率的完善需要科學(xué)規(guī)劃，可從以下兩方面進行：首先，在現(xiàn)有稅率設(shè)計中增加新的稅率檔次，對涉及百姓民生的衣食住行等行業(yè)實行低稅率。要確保稅法的調(diào)節(jié)功能惠及低收入群體，就應(yīng)當(dāng)在衣食住行等行業(yè)對其實行低稅率，盡管這種無差別的低稅率也可能會招致富人階層“搭便車”的結(jié)果，但這種對低收入群體的惠及作用尤為重要，可以減少其在實際生活中的稅負(fù)。在國務(wù)院有關(guān)營業(yè)稅改增值稅的試點中，確實也按照這種思路進行了稅率設(shè)計，如在現(xiàn)行增值稅稅率基礎(chǔ)上，增設(shè)11%和6%兩檔低稅率，使交通運輸業(yè)、建筑業(yè)等適用11%稅率，其他部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)適用6%稅率。但這種稅率檔次的設(shè)計尚處于試點階段，其幅度不夠大，還有進一步下降的空間。這種稅率的下降，不可避免地要帶來國家財政收入的下降，以及商品物價的回落。為了使這種稅率下降的改革不至于影響國家財政收入，我們可以先在食品、藥品以及民用水電行業(yè)進行降低稅率的嘗試，然后再穩(wěn)步推進，況且在間接稅比重下降后，直接稅比重會相應(yīng)提高，由此可以彌補增值稅稅率下降給財政收入帶來的影響。至于物價回落則是不可避免的，因為商品中所含的稅金減少，則物價會下跌。然而，這種物價下跌并不是全線下跌，而只是在市場經(jīng)濟條件下，各種商品的有升有降，由此就可以保證國民經(jīng)濟運行的整體安全。其次，簡化稅率檔次。對于增值稅而言，稅率檔次過多會造成征收管理的障礙，不利于稅收征管的效率，因此，從長遠(yuǎn)來看，增值稅的稅率檔次應(yīng)當(dāng)予以簡化。為了達(dá)到完善增值稅率的目的，應(yīng)當(dāng)在前文中所述降低稅率的基礎(chǔ)上，進一步統(tǒng)一稅率。即在分行業(yè)實施不同稅率后，國民經(jīng)濟沒有出現(xiàn)大波動，或者在小有波動后又趨于穩(wěn)定時，要抓住契機，努力推動增值稅稅率向低稅率統(tǒng)一。可以考慮在稅負(fù)水平相同或者相近的行業(yè)實行統(tǒng)一的稅率，這樣行業(yè)之間的稅率合并后，原來多檔的稅率就變得簡單了，甚至還可以在增值稅稅率改革實踐條件成熟以后，所有行業(yè)適用相同的稅率，進一步簡化增值稅的稅率，以此來完成降低增值稅比重和提高增值稅征稅效率的雙重任務(wù)。

作者：陳衛(wèi)林 單位：中山市行政學(xué)院政法教研室