霧霾治理審計要素探討

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摘要：隨著霧霾天氣的頻繁發(fā)生，我國投入大量的專項治霾資金，與此同時，霧霾治理審計全覆蓋的要求也被同步提出。文章剖析了霧霾治理審計的六個要素：審計主體、審計目標、審計標準、審計對象、審計支撐以及審計內(nèi)容，為構(gòu)建霧霾治理審計理論體系打下基礎(chǔ)；同時從霧霾治理審計要素出發(fā)，探討強化霧霾治理審計工作的具體途徑，從而達到促進霧霾治理審計工作效率以及提高霧霾治理績效的目的。

關(guān)鍵詞：霧霾治理；審計；要素

1問題的提出

近年來，我國霧霾天氣頻頻發(fā)生，且呈現(xiàn)范圍擴大化、影響持久化的特點，治霾成為國家環(huán)境治理的重點項目。國家相繼了大氣污染防治行動計劃、大氣污染防治法修訂版，推動了我國霧霾治理的法制化進程。并在十二五期間，陸續(xù)投放254×108元專項資金，用于支持霧霾專項治理工作。大額專項資金的投入，必然少不了審計的監(jiān)督，在國家加強霧霾治理工作的同時，審計全覆蓋的要求也被同步提出。作為新生事物，霧霾治理審計的特殊性決定其不僅僅是簡單地執(zhí)行財務(wù)收支審計，而應(yīng)重點關(guān)注霧霾治理績效審計，這就要求在現(xiàn)有審計體系的基礎(chǔ)上，進一步構(gòu)建更具針對性、操作性以及專業(yè)性的霧霾治理審計體系。審計要素是審計體系的基礎(chǔ)構(gòu)成元素，因此積極探討霧霾治理審計要素是構(gòu)建完整霧霾治理審計體系的客觀要求。

2霧霾治理審計要素分析

《審計理論結(jié)構(gòu)》（莫茨、夏拉夫，1961）一書首次將審計要素結(jié)合起來探討，自此，各國學者就審計要素的結(jié)構(gòu)、構(gòu)筑層次等方面展開了探索及研究，形成了四要素、五要素、六要素，甚至十要素的審計要素研究成果，至今尚未形成統(tǒng)一定論。在借鑒前人研究的基礎(chǔ)上，并結(jié)合霧霾治理審計的特殊性，本文認為霧霾治理審計是在明確的審計目標下，由相應(yīng)的審計主體依據(jù)適當?shù)膶徲嫎藴剩劳羞m當?shù)膶徲嬛螌ο鄳?yīng)的審計對象的審計內(nèi)容進行審計的過程，也就是說霧霾治理審計應(yīng)至少明確以下六個審計要素：審計目標、審計主體、審計標準、審計支撐、審計對象、審計內(nèi)容。他們之間的聯(lián)系如圖1所示。

2.1審計主體

從霧霾治理審計主體的角度來看，霧霾治理審計可分為霧霾治理國家審計、霧霾治理社會審計以及霧霾治理內(nèi)部審計。霧霾治理國家審計的主體主要是國家審計部門，同時可以借助社會審計力量；霧霾治理社會審計的主體主要是會計師事務(wù)所；霧霾治理內(nèi)部審計的主體主要是企業(yè)內(nèi)部審計機構(gòu)。不同的審計主體，所對應(yīng)的審計目標也會略有區(qū)別，審計重點也會各有側(cè)重，由于霧霾治理審計屬于新興事物，目前審計主體主要體現(xiàn)為國家審計，社會審計以及內(nèi)部審計開展相對較少，開展內(nèi)容也不夠規(guī)范。

2.2審計目標

霧霾治理審計目標是霧霾治理審計要素的邏輯起點，也是開展審計活動的主要依據(jù)，是確定審計內(nèi)容以及審計程序的核心綱領(lǐng)，地位至關(guān)重要。從霧霾治理的出發(fā)點來看，霧霾治理審計的總體目標不僅是對財務(wù)收支活動的真實、合法、合規(guī)、有效的評價，而且應(yīng)更多地關(guān)注霧霾治理資金的使用績效?？偠灾F霾治理的審計目標是績效審計為主、資金審計為輔的復(fù)合型審計，以審促管，以管促改，以改促治。

2.3審計標準

霧霾治理審計目標的復(fù)合性決定了霧霾治理審計標準的復(fù)合性，在符合常規(guī)資金審計標準的基礎(chǔ)上，更應(yīng)突出專業(yè)性。因此霧霾治理審計標準一方面要符合我國會計法、審計法等相關(guān)財務(wù)審計法律法規(guī)的規(guī)定，另一方面應(yīng)符合霧霾治理績效審計的專業(yè)審計標準。我國目前的專業(yè)標準采用了PM2.5指標進行大氣污染值測定，也結(jié)合《環(huán)保法》《關(guān)于完善審計制度若干重大問題的框架意見》等多方面法律法規(guī)進行了規(guī)范，但更為全面更為專業(yè)的績效審計標準系統(tǒng)仍需進一步建立，如：建立與氣象環(huán)保相關(guān)的專家意見庫、建立與空氣環(huán)境質(zhì)量標準相適應(yīng)的專業(yè)審計標準，或者直接引進國際協(xié)議作為霧霾治理審計標準，也可就關(guān)鍵問題單獨邀請專家出具一致性意見，直接使用專家科研成果作為審計標準。

2.4審計對象

審計對象隨著審計主體的不同而有所不同。例如：從霧霾治理國家審計主體來說，霧霾治理審計對象是指政府的各級環(huán)保部門和地方政府執(zhí)行政策的效率和效果。從霧霾治理社會審計主體來說，霧霾治理審計對象是指上市公司關(guān)于碳排放權(quán)的處理效率和效果，重點關(guān)注碳排放額的審批及配額使用情況、碳排放權(quán)的真實公允以及相關(guān)環(huán)保設(shè)備的運行使用情況。從霧霾治理內(nèi)部審計主體來說，霧霾治理審計對象是指企業(yè)內(nèi)部關(guān)于碳排放權(quán)的審批及使用情況，重點關(guān)注企業(yè)碳排放權(quán)配額的完善性以及使用效率。

2.5審計支撐

與傳統(tǒng)審計有所區(qū)別的是，霧霾治理審計與國家政策、預(yù)算資金撥付、環(huán)境狀況、生態(tài)狀況、氣象狀況、公眾生活質(zhì)量等多方面息息相關(guān)，牽涉政府部門、財政部門、水利部門、林業(yè)部門、氣象部門等眾多部門，因此在霧霾治理審計過程中需要獲得較多部門的支持與配合，這些部門的積極配合構(gòu)成霧霾治理審計的重要支撐。具體可以采取建立多部門聯(lián)動機制進行數(shù)據(jù)的整合，也可以建立專門的霧霾治理審計支撐部門。

2.6審計內(nèi)容

霧霾治理審計的內(nèi)容是霧霾審計的重要構(gòu)成要素，根據(jù)績效審計為主、資金審計為輔審計目標，霧霾審計的審計內(nèi)容應(yīng)該至少包含霧霾治理資金使用績效、霧霾治理機構(gòu)管理績效、霧霾治理法規(guī)政策執(zhí)行效果、霧霾治理工作環(huán)保效果、霧霾治理過程公平公正等幾個方面的內(nèi)容，所謂的霧霾治理資金使用績效反映的其實就是經(jīng)濟性（Economy），霧霾治理機構(gòu)管理績效反映的其實就是效率性（Efficiency），霧霾治理法規(guī)政策執(zhí)行效果反映的其實就是效果性（Effectiveness），霧霾治理工作環(huán)保效果反映的其實就是環(huán)保性（Environment），霧霾治理過程公平公正反映的其實就是公平性（Equity）。簡而言之，霧霾治理審計內(nèi)容可以用“5E”模型進行概括，具體如圖2所示。

3強化我國霧霾治理審計的具體途徑

霧霾治理是一場持久攻堅戰(zhàn)，短暫的資金投入以及政策引導(dǎo)達不到期待的效率以及效果，因此在長期的霧霾治理過程中，審計監(jiān)督必不可少。為了強化我國霧霾治理審計工作效率，促進霧霾治理與霧霾治理審計的良性循環(huán)，基于霧霾治理審計要素的剖析，本文認為可以從以下路徑進行展開：

3.1加強審計主體之間聯(lián)動共享機制

霧霾治理，功在當代，利在千秋，并不僅僅是國家政府的責任，更是全民的責任，因此可以嘗試突破審計主體壁壘，形成以國家審計為主導(dǎo)，社會審計以及企業(yè)內(nèi)部審計為支撐，民眾參與審計為補充的聯(lián)動審計模式，充分利用互聯(lián)網(wǎng)優(yōu)勢，建立國家、社會、企業(yè)、民眾等多審計主體相結(jié)合的信息共享平臺，實現(xiàn)信息共享與信息公開，提高霧霾治理審計的效率。

3.2加強制度建設(shè)，構(gòu)建霧霾治理專項審計理論體系

霧霾治理近年來受到政府部門的高度重視，黨的重要講話以及會議均有提及，并以法律法規(guī)等規(guī)范形式進一步強調(diào)，但在霧霾治理審計的責任主體、審計專業(yè)標準、審計問責機制等方面的規(guī)定較為缺乏，建議進一步制定完善相關(guān)法律法規(guī)。

3.3突破常規(guī)審計思維，構(gòu)建“審計+”人才隊伍

霧霾治理審計的特殊性，決定了霧霾審計的切入點不再是專項資金，而應(yīng)該是霧霾治理政策；決定了霧霾治理審計的審計重點不再是財務(wù)審計，而應(yīng)該是霧霾治理績效審計。這就要求霧霾治理審計人員及時進行思維上的轉(zhuǎn)變，突破常規(guī)審計思維。審計機關(guān)也應(yīng)該積極引進環(huán)境專業(yè)人才，參與審計，形成“審計+”的復(fù)合型審計模式。

3.4構(gòu)建科學的霧霾治理審計評價指標體系

霧霾治理審計強調(diào)霧霾治理資金使用績效、霧霾治理機構(gòu)管理績效、霧霾治理法規(guī)政策執(zhí)行效果、霧霾治理工作環(huán)保效果、霧霾治理過程公平公正，因此可以以此為導(dǎo)向，以常規(guī)審計評價指標體系為基礎(chǔ)，進而進一步豐富完善，細化量化各審計內(nèi)容的評價指標，建立科學合理的霧霾治理審計評價指標體系。

參考文獻：

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[3]董麗英.霧霾治理審計監(jiān)督機制探微[J].財會月刊,2016,764(16):62-64.

作者：王媚 單位：南陽師范學院