減稅降負(fù)背景下增值稅稅制要素改革
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摘要：本文在減稅降負(fù)背景下，以增值稅稅制要素存在問題為切入點(diǎn)展開分析?！对鲋刀悤盒袟l例》雖經(jīng)修訂，但在法律層次、納稅人制度、稅率結(jié)構(gòu)、稅收優(yōu)惠設(shè)定等方面仍然存在弊端?；诖耍疚闹鲝堖M(jìn)一步完善增值稅納稅人制度、簡(jiǎn)化稅率結(jié)構(gòu)、規(guī)范稅收優(yōu)惠政策，修訂《增值稅暫行條例》并將其上升至法律層次，最終形成以《憲法》為指導(dǎo)、以《稅收基本法》為統(tǒng)帥、以《增值稅法》為核心的增值稅法律體系。
關(guān)鍵詞：減稅降負(fù)；增值稅；稅制改革；稅制要素
一、現(xiàn)行《增值稅暫行條例》存在的問題
（一）條例法律效力層級(jí)較低
在我國(guó)增值稅領(lǐng)域，全國(guó)人大及常委會(huì)授權(quán)國(guó)務(wù)院制定的《增值稅暫行條例》及國(guó)務(wù)院稅務(wù)主管部門制定的《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》占據(jù)主導(dǎo)地位，增值稅法律體系呈現(xiàn)出“稅收法律缺位、授權(quán)立法占據(jù)主導(dǎo)地位”的特點(diǎn)。在《增值稅法》缺位的背景下，增值稅稅收法律體系隨意性、變動(dòng)性大。征收范圍、稅率、稅收優(yōu)惠等稅制要素變動(dòng)頻繁，一方面，提高稅務(wù)人員自身學(xué)習(xí)成本及社會(huì)宣傳成本，另一方面對(duì)納稅人會(huì)計(jì)核算水平提出更高要求，納稅人涉稅風(fēng)險(xiǎn)提高。
（二）納稅人制度不完備
增值稅同時(shí)實(shí)行起征點(diǎn)制度及小規(guī)模納稅人制度，納稅人制度設(shè)計(jì)較為復(fù)雜。起征點(diǎn)制度僅僅適用于個(gè)人，即銷售額未達(dá)到起征點(diǎn)的不納稅，超過起征點(diǎn)的全額計(jì)征增值稅。同時(shí)，以年銷售額作為劃分標(biāo)準(zhǔn)，將增值稅納稅人區(qū)分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人，一般納稅人適用一般計(jì)稅方法，小規(guī)模納稅人適用簡(jiǎn)易計(jì)征辦法。（1）小規(guī)模納稅人比重進(jìn)一步提高。2018年5月1日起，一般納稅人判定由“稅收實(shí)體+年銷售額”標(biāo)準(zhǔn)簡(jiǎn)化為“年銷售額”單一標(biāo)準(zhǔn)，“年銷售額標(biāo)準(zhǔn)”由“工業(yè)企業(yè)50萬(wàn)、商業(yè)企業(yè)80萬(wàn)”統(tǒng)一提高至“500萬(wàn)元”，年銷售額處于（50，500］萬(wàn)元區(qū)間的工業(yè)企業(yè)及年銷售額處于（80，500］萬(wàn)元區(qū)間的商業(yè)企業(yè)中的部分企業(yè)選擇成為小規(guī)模納稅人實(shí)行簡(jiǎn)易計(jì)征，小規(guī)模納稅人比重有所提高。在B2B環(huán)節(jié)，一般納稅人自小規(guī)模納稅人處購(gòu)進(jìn)增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目，無(wú)法取得增值稅專用發(fā)票或者即便取得專用發(fā)票也僅能夠按照3%實(shí)施抵扣，出現(xiàn)了嚴(yán)重的高征低扣問題；小規(guī)模納稅人自小規(guī)模納稅人處購(gòu)進(jìn)增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目，以銷售額作為計(jì)稅依據(jù)直接計(jì)算增值稅應(yīng)納稅額，增值稅抵扣鏈條由于納稅人身份問題出現(xiàn)了斷裂。（2）增值稅抵扣率成為市場(chǎng)主體進(jìn)行交易行為的重要考慮因素，違背了增值稅稅收中性。下表以工業(yè)企業(yè)為例區(qū)分年銷售額規(guī)模進(jìn)行政策影響分析。對(duì)于調(diào)整前后納稅人類型保持不變的三種情形，政策變動(dòng)帶來(lái)的影響不大；對(duì)于年銷售額在（50，500］萬(wàn)元區(qū)間內(nèi)，調(diào)整前作為一般納稅人，調(diào)整后選擇成為小規(guī)模納稅人的企業(yè)，政策變動(dòng)帶來(lái)的影響較為復(fù)雜。一方面，會(huì)計(jì)核算要求降低，財(cái)會(huì)人力成本降低，名義稅收負(fù)擔(dān)水平降低，企業(yè)往往偏向于成為小規(guī)模納稅人；另一方面，在購(gòu)銷交易中，購(gòu)買方在進(jìn)行產(chǎn)品質(zhì)量、價(jià)格、售后等多因素進(jìn)行比較的同時(shí)，也會(huì)更加關(guān)注此次交易行為購(gòu)買方能夠取得適用稅率的增值稅專用發(fā)票亦或是小規(guī)模納稅人開具的3%的進(jìn)項(xiàng)稅抵扣發(fā)票。在此情況下，增值稅納稅人身份成為市場(chǎng)主體經(jīng)濟(jì)行為的考慮因素，增值稅稅收制度扭曲了市場(chǎng)交易行為，稅收中性效應(yīng)遭受損傷。
（三）稅率檔次多結(jié)構(gòu)復(fù)雜
歷經(jīng)多次改革，增值稅稅率結(jié)構(gòu)進(jìn)一步簡(jiǎn)化、稅率水平進(jìn)一步降低，我國(guó)業(yè)已形成了“13%+9%+6%”的稅率格局，同時(shí)兼具3%、5%的征收率。（1）稅率結(jié)構(gòu)變動(dòng)頻繁。我國(guó)增值稅稅率結(jié)構(gòu)變動(dòng)過于頻繁，實(shí)施“營(yíng)改增”之前，我國(guó)增值稅制度一貫執(zhí)行“17%+13%”稅率結(jié)構(gòu)同時(shí)對(duì)小規(guī)模納稅人按照3%的征收率實(shí)施簡(jiǎn)易計(jì)征；2012年實(shí)施“營(yíng)改增”后，加征11%、6%2檔稅率，同時(shí)加征5%的征收率；財(cái)稅［2017］37號(hào)文取消了13%稅率檔次；2018年5月1日起形成“16%+10%+6%”的稅率結(jié)構(gòu)，輔之以3%、5%2檔征收率；2018年4月1日起形成“13%+9%+6%”的稅率結(jié)構(gòu)，輔之以3%、5%2檔征收率。稅率結(jié)構(gòu)變動(dòng)頻繁，對(duì)征納雙方會(huì)計(jì)核算水平提出更高要求，稅收征納成本、企業(yè)涉稅風(fēng)險(xiǎn)提高。（2）低稅率設(shè)置范圍過大。我國(guó)商品流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)形成了“增值稅+消費(fèi)稅”雙重調(diào)節(jié)格局。對(duì)于奢侈品、污染環(huán)境、危害人體健康等產(chǎn)品消費(fèi)，征收增值稅同時(shí)加征消費(fèi)稅，一定程度上引導(dǎo)消費(fèi)者消費(fèi)行為、調(diào)節(jié)收入差距、籌集財(cái)政收入，具有較強(qiáng)的政策導(dǎo)向性。同時(shí)，國(guó)家可以通過設(shè)置增值稅低稅率實(shí)現(xiàn)特定群體權(quán)益保護(hù)等社會(huì)目標(biāo)。但是在我國(guó)稅率設(shè)置實(shí)踐中，現(xiàn)代服務(wù)業(yè)、金融業(yè)、生活服務(wù)業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)適用較低的稅率、征收率，低稅率設(shè)置范圍過大，使得在稅務(wù)實(shí)踐中容易出現(xiàn)高征低扣占用企業(yè)資金、混合銷售處理引發(fā)甲乙雙方爭(zhēng)議加大稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)等問題。（3）稅率、征收率檔次多結(jié)構(gòu)復(fù)雜。開征增值稅的國(guó)家中，近70%實(shí)施2檔及2檔以內(nèi)的稅率結(jié)構(gòu)。我國(guó)現(xiàn)階段稅率結(jié)構(gòu)雖然已經(jīng)實(shí)現(xiàn)了一定程度的優(yōu)化，但是“3檔稅率+2檔征收率”的復(fù)雜結(jié)構(gòu)，為稅收實(shí)踐帶來(lái)了不小的困難。稅率結(jié)構(gòu)的復(fù)雜一方面提高了從事多種經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)企業(yè)的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，對(duì)企業(yè)稅會(huì)人員提出了更高的要求，企業(yè)增值稅計(jì)算過程中容易出現(xiàn)高征低扣、低征高扣形成稅負(fù)水平提高或占用企業(yè)資金等現(xiàn)象；另一方面，在“互聯(lián)網(wǎng)+”背景下，新經(jīng)濟(jì)形式層出不窮，多檔稅率的存在大大增加了稅務(wù)機(jī)關(guān)的工作量，稅收征管所需的時(shí)間、人力成本提高。
（四）稅收優(yōu)惠政策繁雜
增值稅領(lǐng)域稅收優(yōu)惠政策繁多，在《增值稅暫行條例》中規(guī)定了大量適用低稅率的項(xiàng)目及免稅項(xiàng)目，“營(yíng)改增”期間制定了一系列過渡性優(yōu)惠政策。增值稅稅收優(yōu)惠政策繁多缺乏免稅價(jià)值共通性，同時(shí)在稅收優(yōu)惠中，大量采用免稅手段，優(yōu)惠力度大打折扣。（1）稅收優(yōu)惠政策繁多且缺乏免稅價(jià)值共通性?！对鲋刀悤盒袟l例》中規(guī)定對(duì)“農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售的自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品”、“古舊圖書”實(shí)施免稅，在“營(yíng)改增”期間頒布的一系列通知、公告中，對(duì)現(xiàn)代服務(wù)業(yè)、金融業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)按照較低的稅率、征收率進(jìn)行課征，稅收優(yōu)惠政策繁多并且政策之間缺乏免稅價(jià)值共通性，使得稅收優(yōu)惠作為增值稅制度設(shè)計(jì)中的關(guān)鍵稅制要素，呈現(xiàn)出臨時(shí)性、應(yīng)急性、零散性的特點(diǎn)。稅收優(yōu)惠政策的適用范圍與增值稅稅收中性效應(yīng)實(shí)現(xiàn)程度呈現(xiàn)出逆相關(guān)的關(guān)系，過度的優(yōu)惠政策設(shè)置對(duì)未享受稅收優(yōu)惠納稅人形成了變相稅收歧視，增值稅稅收中性遭到削弱。（2）在稅收優(yōu)惠中，大量采用免稅手段。增值稅稅收優(yōu)惠方式多樣，包括低稅率、免稅、即征即退等多種優(yōu)惠形式，其中免稅手段被大量采用?！对鲋刀悤盒袟l例》采取正列舉方式，列舉了對(duì)包括“農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者生產(chǎn)銷售的農(nóng)產(chǎn)品”在內(nèi)的7類事項(xiàng)免于征收增值稅。但是就免稅政策的本質(zhì)而言，免稅免銷項(xiàng)稅額同時(shí)不允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，進(jìn)項(xiàng)稅額結(jié)轉(zhuǎn)計(jì)入成本。對(duì)于銷售方而言，往往選擇將不可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)嫁到供應(yīng)價(jià)格上，購(gòu)買方在免除銷項(xiàng)稅額的供應(yīng)商價(jià)格之外分外承擔(dān)了被轉(zhuǎn)嫁的進(jìn)項(xiàng)稅額，此時(shí)需要區(qū)分兩種情況進(jìn)行分析，第一種情況是如果購(gòu)買方是最終消費(fèi)者或者購(gòu)買方同樣享受免稅政策，在此種情況下由于購(gòu)買方購(gòu)買之后不產(chǎn)生銷項(xiàng)稅額，對(duì)于國(guó)家而言僅僅是稅收損失而不構(gòu)成重復(fù)征稅；第二種情況是在B2B情形下并且購(gòu)買方需要正常繳納增值稅，購(gòu)買方在下一環(huán)節(jié)計(jì)算應(yīng)納稅額的同時(shí)，上一環(huán)節(jié)已經(jīng)承擔(dān)的增值稅不允許抵扣，增值稅抵扣鏈條斷裂，造成重復(fù)征稅，并且重復(fù)征稅規(guī)模大小取決于免稅發(fā)生的環(huán)節(jié)。
二、改革稅制要素將《增值稅暫行條例》上升至法律層次
（一）提高增值稅稅收立法層次
依法治國(guó)基本方略不斷推進(jìn)，人民群眾稅收法治意識(shí)不斷增強(qiáng)，為我國(guó)增值稅立法提供法律保障、社會(huì)力量；增值稅征收范圍擴(kuò)大、抵扣鏈條得以打通、稅率結(jié)構(gòu)實(shí)現(xiàn)了一定程度的簡(jiǎn)化，增值稅各稅制要素設(shè)計(jì)具備較強(qiáng)的穩(wěn)定性、成熟性，為增值稅立法奠定了制度基礎(chǔ)。增值稅改革、立法兩手抓具備了現(xiàn)實(shí)的可能性。（1）在增值稅領(lǐng)域，保障立法機(jī)關(guān)享有最高立法地位。立法機(jī)關(guān)通過網(wǎng)絡(luò)、實(shí)地考察等多種形式完善民意表達(dá)機(jī)制，保障廣大人民群眾參與稅收立法工作，進(jìn)一步貫徹落實(shí)稅收法定主義原則，出臺(tái)代表廣大人民群眾合意的《增值稅法》，形成以《增值稅法》為主導(dǎo)的新型增值稅稅收法律體系。（2）進(jìn)一步完善稅制要素，增強(qiáng)制度設(shè)計(jì)科學(xué)性。最高立法機(jī)關(guān)可以將《增值稅暫行條例》自實(shí)施以來(lái)的數(shù)十年歷程視為增值稅立法工作的“試點(diǎn)”，對(duì)立法試點(diǎn)期間經(jīng)濟(jì)環(huán)境變動(dòng)、稅收政策需求等多因素進(jìn)行總結(jié)分析，從《環(huán)境保護(hù)稅法》的出臺(tái)工作中汲取經(jīng)驗(yàn)，對(duì)“營(yíng)改增”實(shí)施進(jìn)程中暴露出的問題進(jìn)行深入探討，對(duì)《增值稅暫行條例》在納稅人制度、稅率結(jié)構(gòu)、稅收優(yōu)惠內(nèi)容等方面存在的不足加以完善，在此基礎(chǔ)上將《增值稅暫行條例》上升至法律層次。
（二）完善納稅人制度
我國(guó)增值稅納稅人制度完善的方向是：遵循“稅收公平原則”，不區(qū)分一般納稅人、小規(guī)模納稅人類型，實(shí)現(xiàn)納稅人待遇平等。增值稅納稅人制度完善采取“兩步走”戰(zhàn)略，第一步是在現(xiàn)階段完善“起征點(diǎn)+年銷售額”的納稅人制度，第二步是待時(shí)機(jī)成熟，實(shí)施單一“起征點(diǎn)”制度，不再區(qū)分增值稅一般納稅人、小規(guī)模納稅人。（1）完善“起征點(diǎn)+年銷售額”的納稅人制度?，F(xiàn)階段增值稅納稅人制度改革的關(guān)鍵在于完善起征點(diǎn)納稅人制度，基于經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平提高及減輕企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)的考慮，適當(dāng)提高起征點(diǎn)水平，完善“起征點(diǎn)+年銷售額”的納稅人制度，對(duì)于銷售額低于起征點(diǎn)的不征收增值稅，對(duì)于銷售額超過起征點(diǎn)的實(shí)行登記制區(qū)分一般納稅人、小規(guī)模納稅人，分別適用購(gòu)進(jìn)扣稅法、簡(jiǎn)易計(jì)征法。（2）實(shí)施“單一起征點(diǎn)”制度。在“起征點(diǎn)+年銷售額”制度完善的基礎(chǔ)上，考慮國(guó)家財(cái)政收入承擔(dān)能力，實(shí)施推進(jìn)“單一起征點(diǎn)”制度。對(duì)于銷售額低于起征點(diǎn)的不征收增值稅，切實(shí)減輕小微企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)；對(duì)于銷售額超過起征點(diǎn)的統(tǒng)一采取購(gòu)進(jìn)扣稅法計(jì)征增值稅，不區(qū)分增值稅一般納稅人、小規(guī)模納稅人，保障增值稅鏈條完整，實(shí)現(xiàn)納稅人之間待遇平等。
（三）簡(jiǎn)并稅率檔次，優(yōu)化稅率結(jié)構(gòu)
簡(jiǎn)并稅率檔次、優(yōu)化稅率結(jié)構(gòu)是我國(guó)增值稅改革的方向與目標(biāo)之一。我國(guó)增值稅稅率結(jié)構(gòu)改革同樣采取“兩步走”戰(zhàn)略，第一步是在現(xiàn)行稅率結(jié)構(gòu)基礎(chǔ)上，探索壓縮稅率檔次、優(yōu)化稅率結(jié)構(gòu)；第二步是待政府、市場(chǎng)主體均做足準(zhǔn)備的前提下，實(shí)施“單一稅率”。（1）壓縮稅率檔次、優(yōu)化稅率結(jié)構(gòu)。立法機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)將我國(guó)自2018年5月1日起實(shí)施的低稅率水平視為增值稅稅率改革的“試點(diǎn)”，深入追蹤、分析低稅率水平對(duì)行業(yè)發(fā)展、政府收支、宏觀經(jīng)濟(jì)的影響，并進(jìn)行最優(yōu)稅率結(jié)構(gòu)測(cè)算。立法機(jī)關(guān)進(jìn)一步探索研究壓縮稅率檔次，減輕復(fù)雜的稅率結(jié)構(gòu)給經(jīng)濟(jì)活動(dòng)帶來(lái)的負(fù)面影響。（2）增值稅稅率結(jié)構(gòu)改革目標(biāo)是“單一稅率化”。國(guó)際增值稅制度改革方向在于“建立簡(jiǎn)單、有效、中性、健全的稅收制度”，我國(guó)應(yīng)當(dāng)緊隨國(guó)際增值稅改革浪潮致力于建立簡(jiǎn)潔增值稅稅制結(jié)構(gòu)。借鑒新西蘭增值稅模式的稅率結(jié)構(gòu)，我國(guó)增值稅稅率結(jié)構(gòu)改革目標(biāo)是“單一稅率化”。實(shí)施統(tǒng)一的增值稅單一稅率具有巨大優(yōu)勢(shì)。其一，在經(jīng)濟(jì)形式層出不窮的大環(huán)境下，大大減少稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)于納稅行為適用稅率檔次進(jìn)行實(shí)質(zhì)判定的工作量，貨物、勞務(wù)、服務(wù)均采取同等稅率，弱化了納稅人偷逃稅動(dòng)機(jī)；其二，在充分保障增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣鏈條完整的前提下，國(guó)內(nèi)生產(chǎn)銷售全環(huán)節(jié)均適用統(tǒng)一稅率，出口退稅環(huán)節(jié)就能夠有效避免“退稅不徹底”等現(xiàn)象的出現(xiàn)，能夠有力保障“征多少退多少”，使得國(guó)內(nèi)貨物、勞務(wù)、服務(wù)均能夠以不含稅價(jià)格進(jìn)入國(guó)際市場(chǎng)，與國(guó)際慣例相一致，增強(qiáng)國(guó)內(nèi)商品國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力的同時(shí)，在產(chǎn)生國(guó)際稅收分歧時(shí)，完善的增值稅制度能夠有效保護(hù)我國(guó)企業(yè)在國(guó)際法庭免遭歧視、享受公平待遇；其三，統(tǒng)一的稅率水平不構(gòu)成投資者初始投資的考慮因素，不影響廠商、消費(fèi)者的生產(chǎn)、消費(fèi)決策，不對(duì)市場(chǎng)主體的經(jīng)濟(jì)行為產(chǎn)生影響，保障增值稅稅收中性效應(yīng)充分實(shí)現(xiàn)。
（四）謹(jǐn)慎確定稅收優(yōu)惠范圍，規(guī)范優(yōu)惠政策
稅收優(yōu)惠政策適用范圍過大，對(duì)一部分人而言是稅收優(yōu)惠，對(duì)未享受稅收優(yōu)惠的納稅人而言形成了變相稅收歧視。稅收優(yōu)惠政策的實(shí)施將會(huì)影響市場(chǎng)主體經(jīng)濟(jì)選擇行為，增值稅稅收中性效應(yīng)未充分實(shí)現(xiàn)。同時(shí)由于缺乏統(tǒng)一的高層次法律對(duì)于稅收優(yōu)惠政策進(jìn)行統(tǒng)一，使得稅收優(yōu)惠政策零散性特點(diǎn)更加突出，不應(yīng)享受稅收優(yōu)惠的納稅人錯(cuò)誤地按照更低的應(yīng)納稅額計(jì)算，企業(yè)稅收風(fēng)險(xiǎn)加大；本應(yīng)享受稅收優(yōu)惠政策的納稅人由于財(cái)會(huì)人員素質(zhì)不足等原因，適用了更高的稅收負(fù)擔(dān)水平，稅收政策實(shí)施效果大打折扣。因此，應(yīng)當(dāng)從兩方面出發(fā)對(duì)我國(guó)增值稅稅收優(yōu)惠政策加以規(guī)范。（1）明確政策目標(biāo)，確定優(yōu)惠范圍。增值稅稅收優(yōu)惠的廣度、深度體現(xiàn)了稅收中性的程度，稅收優(yōu)惠設(shè)置過多、范圍過廣容易扭曲市場(chǎng)主體經(jīng)濟(jì)行為，妨礙稅收中性效應(yīng)的充分發(fā)揮。因此基于稅收公平、稅收中性的考慮，本文主張稅收政策的制定應(yīng)當(dāng)重社會(huì)目標(biāo)輕經(jīng)濟(jì)目標(biāo)，制定稅收優(yōu)惠政策的初衷在于通過保障基本生存需要、支持社會(huì)公益等實(shí)現(xiàn)社會(huì)目標(biāo)。謹(jǐn)慎確定稅收優(yōu)惠政策適用范圍，明確稅收政策的社會(huì)目標(biāo)，增強(qiáng)稅收政策免稅價(jià)值共通性。（2）在《增值稅法》中統(tǒng)一規(guī)定稅收優(yōu)惠政策。立法機(jī)關(guān)可以考慮在《增值稅法》中規(guī)定5類稅收優(yōu)惠政策，分別是保障基本生存需要的免稅項(xiàng)目、基于特定群體權(quán)益保障的免稅客體（如農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售的自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品等）、基于特定政策目標(biāo)的免稅客體（包括計(jì)劃生育國(guó)策、生態(tài)保護(hù)、促進(jìn)農(nóng)業(yè)發(fā)展和保護(hù)出口貿(mào)易等）、基于公益性活動(dòng)的免稅客體（如育養(yǎng)服務(wù)、醫(yī)療服務(wù)、教育勞務(wù)、文化宗教活動(dòng)等）、基于其他特定理由規(guī)定的免稅項(xiàng)目（如提供古舊圖書、銷售自用物品、一定金額內(nèi)的贈(zèng)品等）。從法律層面對(duì)于稅收優(yōu)惠政策加以規(guī)范，既增強(qiáng)了稅收優(yōu)惠的政策目標(biāo)統(tǒng)一性、增強(qiáng)免稅價(jià)值共通性，又保障政策穩(wěn)定性、權(quán)威性，禁止越權(quán)減免稅等問題的出現(xiàn)。
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作者：陳蘇陽(yáng) 朱智 單位：中山大學(xué)南方學(xué)院