統(tǒng)一稅制建設(shè)的地方稅體系重構(gòu)探析

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內(nèi)容提要：地方稅體系的建設(shè)，一方面應(yīng)在國家統(tǒng)一稅制建設(shè)的頂層設(shè)計框架內(nèi)進(jìn)行，不能脫離整體稅制建設(shè)就地方稅論地方稅；另一方面應(yīng)基于稅種的經(jīng)濟(jì)屬性確定是否適合作為地方稅，而不僅僅從地方政府收入需要考慮。基于以上分析，本文提出了地方稅體系建設(shè)的具體構(gòu)想。

關(guān)鍵詞：地方稅;頂層設(shè)計;稅種的經(jīng)濟(jì)屬性

黨的報告明確提出“深化稅收制度改革，健全地方稅體系”。地方稅是國家稅制的組成部分，地方稅體系的建立、健全，應(yīng)該在國家統(tǒng)一稅制的頂層設(shè)計框架下進(jìn)行。

一、文獻(xiàn)綜述與評述

（一）文獻(xiàn)綜述

1994年我國實(shí)施分稅制改革，理論界開始引入西方財政分權(quán)理論，展開了第一輪地方稅的理論研究。這一階段的研究集中于地方稅的概念、理論依據(jù)及功能定位等基礎(chǔ)性研究。1996年5月財政部稅政司在北京召開地方稅制改革座談會，會上達(dá)成以下共識：地方稅屬于財政管理體制范疇，是根據(jù)中央與地方事權(quán)劃分及財政管理體制，由中央和地方政府直接或間接行使特定管理權(quán)限、收入歸地方政府專享的各類稅收的總稱，包含地方稅的立法、政策制定、稅收歸屬、征收管理和機(jī)構(gòu)設(shè)置等方面的內(nèi)容。①2012年營改增試點(diǎn)后，專家、學(xué)者（樓繼偉，2013；賈康、梁季，2014；靳繼東，2015）從財稅體制改革及其與社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展的整體協(xié)調(diào)關(guān)系等宏觀視角對地方稅進(jìn)行了研究，結(jié)合我國實(shí)際重新闡釋了地方稅的理論基礎(chǔ)、功能定位等。這些研究逐漸跳出了當(dāng)年“唯西方”“唯調(diào)控”等窠臼，更契合我國國情與理論發(fā)展。黨的十八屆三中全會提出以國家治理現(xiàn)代化理念指導(dǎo)新一輪財稅體制改革，劉尚希(2015）、盧洪友(2016）、谷成等(2017)等從國家治理現(xiàn)代化視角研究了地方稅體系的理論機(jī)制和改革方向，拓寬了地方稅的研究視野。郭慶旺和呂冰洋(2013）、谷成(2014）、朱為群等(2015）、劉蓉(2016)等認(rèn)為，地方稅的主要職責(zé)是籌集地方財政收入并應(yīng)用于地方自主決策的、當(dāng)?shù)孛癖娖毡槭芤娴墓仓С鲰椖浚唤ㄔO(shè)地方稅體系的前提是在調(diào)優(yōu)中央和地方財政關(guān)系的框架中厘清界定政府與市場關(guān)系、理順政府間事權(quán)分配關(guān)系、明晰稅收和非稅收入的關(guān)系；完善地方稅體系應(yīng)與支出責(zé)任相匹配，應(yīng)有益于經(jīng)濟(jì)良性運(yùn)行，規(guī)范稅收秩序；地方稅的合理規(guī)模與收益范圍主要取決于地方公共支出的受益規(guī)模與范圍。

（二）評述

以上研究對于推動我國的地方稅體系建設(shè)起到了積極的推動作用，但由于視角不同，存在一定的局限。比如，因為“事權(quán)與支出責(zé)任相匹配”，所以要“地方稅與支出責(zé)任相匹配”，強(qiáng)調(diào)以地方政府職能構(gòu)建地方稅，強(qiáng)調(diào)政府間稅收劃分與支出責(zé)任相匹配。然而，這一論斷忽略了中央轉(zhuǎn)移支付在事權(quán)與支出責(zé)任相匹配的財政分權(quán)管理體制下的積極主動作用，是對地方政府支出責(zé)任、地方財政收入、地方稅三者之間的關(guān)系認(rèn)識不夠清晰，一味強(qiáng)調(diào)將地方稅收等同于地方財政收入，從而苛求地方事權(quán)與地方稅必須一一對應(yīng)。理論上，地方稅是地方公共品的籌資來源或價格（趙術(shù)高，1999）。但實(shí)踐中，地方稅與地方公共品供給很難具備像私人品投入產(chǎn)出間的準(zhǔn)確對應(yīng)關(guān)系。因此，將地方稅與地方政府支出責(zé)任的關(guān)系直接等同于地方公共品供給的投入產(chǎn)出關(guān)系是不準(zhǔn)確的。財政分權(quán)制度下地方公共服務(wù)的籌資既包含地方稅收入，還包括中央轉(zhuǎn)移支付收入等。前者強(qiáng)調(diào)激勵，后者保障公平。地方稅僅僅是財政管理體制的內(nèi)容之一，不能脫離轉(zhuǎn)移支付等因素片面理解“事權(quán)與支出責(zé)任相匹配”。縱觀全球，不論何種政體國情，大多數(shù)國家是依據(jù)稅收的經(jīng)濟(jì)屬性來合理劃分政府間的稅種歸屬，同時輔以政府間轉(zhuǎn)移支付保障地方政府支出責(zé)任落實(shí)。綜上所述，地方稅是相對于一國的整體稅制、整體財政管理體制而言的。所以，地方稅體系的建設(shè)，一方面，應(yīng)在國家統(tǒng)一稅制建設(shè)的頂層設(shè)計框架內(nèi)進(jìn)行，不能脫離整體稅制建設(shè)就地方稅論地方稅；另一方面，應(yīng)基于稅種的經(jīng)濟(jì)屬性確定是否適合作為地方稅，而不僅僅從地方稅所需要的稅種的收入多少考量。

二、完善我國地方稅體系的構(gòu)想

（一）地方稅體系建設(shè)的基本原則

地方稅體系是國家統(tǒng)一稅制體系的一部分，是政府間事權(quán)與支出責(zé)任相匹配的財政管理體制的一部分，具有稅收體制和財政管理體制的雙重屬性。國家財稅體制需要兼顧籌集財政收入、宏觀調(diào)控、資源配置、收入分配及國家治理等多元化職能目標(biāo)，地方稅體系建設(shè)應(yīng)該在有利于經(jīng)濟(jì)社會科學(xué)發(fā)展、社會公平、市場統(tǒng)一的現(xiàn)代稅收制度頂層框架內(nèi)，依據(jù)稅收的經(jīng)濟(jì)屬性進(jìn)行。地方稅體系的建設(shè)應(yīng)在國家統(tǒng)一的稅制框架下進(jìn)行，地方稅的稅收收入與地方政府公共服務(wù)間不一定具備成本收益的一一對應(yīng)關(guān)系。地方稅的稅種劃分應(yīng)該根據(jù)不同稅種的經(jīng)濟(jì)屬性進(jìn)行。具體如下：第一，稅基覆蓋統(tǒng)一市場、征稅對象流動性大的稅種劃歸中央，反之劃歸地方；第二，收入分配功能強(qiáng)的稅種歸上一級政府，反之歸下級政府；第三，與宏觀調(diào)控關(guān)系緊密的稅種劃歸上一級政府，反之劃歸下級政府；第四，以受益原則區(qū)分，存在受益外溢的稅種劃歸上級政府，反之劃歸下級政府；第五，按征管信息的充分程度，哪一級政府掌握的征管信息更充分，則該稅種由該級政府征收。

（二）地方稅體系建設(shè)的構(gòu)想

總體而言，地方稅體系建設(shè)應(yīng)在全國稅制改革頂層設(shè)計的框架內(nèi)進(jìn)行。具體有以下幾點(diǎn)：1．關(guān)于貨物和勞務(wù)稅。（1）將目前對終端消費(fèi)課征的增值稅、消費(fèi)稅改為零售稅，并劃為地方稅；對貨物、勞務(wù)在生產(chǎn)、流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)課征的增值稅、消費(fèi)稅劃為中央稅。從稅基的流動性看，商品與勞務(wù)在流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)和最終消費(fèi)環(huán)節(jié)的流動性截然不同，前者流動性較強(qiáng)，后者比較固定。因此，應(yīng)將在終端消費(fèi)環(huán)節(jié)征收的增值稅、消費(fèi)稅改為零售稅，并劃為地方稅。（2）將車輛購置稅并入零售稅，將其作為零售稅的稅目，在商品流轉(zhuǎn)的消費(fèi)終端環(huán)節(jié)征收，并將其劃為地方稅。車輛購置稅實(shí)際上也是對于車輛零售環(huán)節(jié)課征的特別消費(fèi)稅，所以，應(yīng)將其劃為地方稅。這樣劃分的優(yōu)點(diǎn)在于：將商品流轉(zhuǎn)終端的零售稅作為地方稅主體稅種，有利于引導(dǎo)地方政府對于經(jīng)濟(jì)的激勵從投資型轉(zhuǎn)變?yōu)橄M(fèi)需求型，有利于地方經(jīng)濟(jì)增長從粗放的投資拉動型增長轉(zhuǎn)向高端服務(wù)拉動型經(jīng)濟(jì)增長。2．關(guān)于所得稅。所得稅應(yīng)實(shí)行中央與地方共享制。所得稅的核心功能是調(diào)節(jié)收入分配，因此，從國家的宏觀調(diào)控角度出發(fā)，將其作為中央稅是合適的。但是，一方面，為了激發(fā)地方政府為企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營創(chuàng)造較好的環(huán)境，從“受益與負(fù)擔(dān)相匹配”的角度，企業(yè)所得稅應(yīng)作為中央與地方共享稅；另一方面，在市場經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)的今天，人們的收入方式、收入來源出現(xiàn)多樣化，個人所得的取得，既離不開全國范圍內(nèi)的公共服務(wù)的提供，也離不開地方提供的特有的公共服務(wù)，因此，從“受益與負(fù)擔(dān)相匹配”的角度，個人所得稅也應(yīng)作為中央與地方共享稅。3．關(guān)于財產(chǎn)稅。從大類劃分，財產(chǎn)稅包括房地產(chǎn)稅、資源稅、車船稅、契稅等。由于財產(chǎn)所具有的非流動性特征，決定了它天然屬于地方稅。在發(fā)達(dá)市場經(jīng)濟(jì)國家，財產(chǎn)稅是地方政府的主要收入來源。由于我國目前以上屬于財產(chǎn)稅的稅種的收入依然有限，所以它們難以成為地方稅主體稅種。但隨著稅制改革的推進(jìn)，財產(chǎn)稅將逐步擔(dān)綱地方稅主體稅種的重任。（1）關(guān)于房地產(chǎn)稅。2018年3月5日，十三屆全國人大一次會議總理在向大會所作政府工作報告中指出，“健全地方稅體系，穩(wěn)妥推進(jìn)房地產(chǎn)稅立法?！边@是自2013年中央提出對房地產(chǎn)稅進(jìn)行立法后，“房地產(chǎn)稅”第二次進(jìn)入政府工作報告。2018年3月7日，財政部副部長史耀斌在十三屆全國人大一次會議新聞中心回答記者提問時表示，“目前全國人大常委會預(yù)算工作委員會、財政部以及其他有關(guān)方面正在抓緊起草和完善房地產(chǎn)稅法律草案。”史耀斌副部長明確，房地產(chǎn)稅將按照評估價值計征，收入歸地方政府。①所以，雖然我國目前的房產(chǎn)稅是按照房產(chǎn)原值計征，而且除了上海、重慶對個人住房試點(diǎn)課征房產(chǎn)稅之外，其他省份對于個人住房基本上不征房產(chǎn)稅，房產(chǎn)稅在地方稅收入中的比重有限，但未來隨著房地產(chǎn)稅的改革，一方面，房地產(chǎn)稅按照評估價值計征，稅收收入會上升；另一方面，房地產(chǎn)稅實(shí)行全面征收，不僅對于經(jīng)營性房地產(chǎn)課征，而且對于個人住房等非經(jīng)營性房地產(chǎn)課征，那么，房地產(chǎn)稅收入在地方稅收入中的比重將得以提升。（2）關(guān)于資源稅。目前，我國除了海洋石油企業(yè)繳納的資源稅歸中央政府之外，其余的資源稅收入歸各地的地方政府。所以，資源稅基本上屬于地方稅。近幾年，我國實(shí)施了資源稅改革，對于礦產(chǎn)資源實(shí)行從價計征，對于水資源稅正在進(jìn)行試點(diǎn)改革,等等。隨著資源稅改革的不斷推進(jìn)，資源稅收入在中西部地區(qū)地方稅收入中必然占有一席之地。（3）車船稅和契稅。車船稅和契稅是財產(chǎn)稅的組成部分，其收入占稅收總收入、財產(chǎn)稅的比重都非常有限，但這兩個稅種對于稅收調(diào)控經(jīng)濟(jì)功能的實(shí)現(xiàn)必不可少，其收入也是地方稅收入的必要補(bǔ)充。4．關(guān)于其他稅。在目前我國的稅種劃分中，環(huán)境保護(hù)稅、煙葉稅、印花稅（不包括收入歸中央的證券交易印花稅）、城市維護(hù)建設(shè)稅（不包括各銀行總行、各保險公司總公司集中繳納歸中央的部分）屬于地方稅。這幾個稅種，或有特定的調(diào)節(jié)目的，或是市場經(jīng)濟(jì)體制必要的調(diào)節(jié)方式。在全國的稅收收入總額中，它們的收入非常有限，但是，對于某些或個別地方而言，其收入不可小覷，比如煙葉稅對于煙葉生產(chǎn)地政府就是重要的稅收收入來源。隨著這些稅種法律地位的提升（比如，環(huán)境保護(hù)稅、煙葉稅目前都是我國為數(shù)不多的上升為稅法級次的稅種），它們在地方稅中的地位將得以穩(wěn)固。

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作者:陳素娥 單位:中國財政雜志社