房地產(chǎn)企業(yè)納稅籌劃探析

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一、引言

房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)常被冠名為“暴利行業(yè)”，但是，從最近幾年房地產(chǎn)上市公司公布的財(cái)務(wù)報(bào)告來(lái)看，房地產(chǎn)企業(yè)的利潤(rùn)率通常是10%~20%，這種結(jié)果和人們想象中的結(jié)果大相徑庭。隨著在過(guò)去的幾年，房?jī)r(jià)經(jīng)歷了大幅度的上漲，但是，高成本也是房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)所詬病。房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)的成本大致分為三塊：土地出讓金、建安費(fèi)、稅費(fèi)。據(jù)統(tǒng)計(jì)，稅費(fèi)占成本的比例大概在20%到30%之間，這在全行業(yè)中是比較高的。隨著經(jīng)濟(jì)形勢(shì)的變化，房地產(chǎn)也逐漸告別了“黃金十年”，迎來(lái)了漫長(zhǎng)的調(diào)整時(shí)期，成本成為關(guān)乎房地產(chǎn)企業(yè)生存的命脈，而納稅籌劃作為一種財(cái)務(wù)管理的手段，是控制成本的直接和行之有效的方法，對(duì)于房地產(chǎn)企業(yè)來(lái)講，具有重要意義。我國(guó)企業(yè)在這一方面的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)較少，需要加強(qiáng)相關(guān)理論研究和豐富相關(guān)實(shí)踐。

二、房地產(chǎn)企業(yè)納稅籌劃的現(xiàn)狀

（一）房地產(chǎn)企業(yè)對(duì)納稅籌劃的認(rèn)識(shí)不足

在發(fā)達(dá)國(guó)家，納稅籌劃已經(jīng)成為演變成了一門(mén)專門(mén)的知識(shí)，但是，在國(guó)內(nèi)，這一知識(shí)和方法剛剛興起。在房地產(chǎn)企業(yè)中，真正懂得納稅籌劃的也僅是少數(shù)幾個(gè)人，大多數(shù)財(cái)務(wù)人員對(duì)于納稅籌劃的認(rèn)識(shí)很片面。甚至，一提到納稅籌劃，很多企業(yè)馬上會(huì)將它與偷稅、漏稅聯(lián)想在一起。這種觀念是不對(duì)的，與偷稅、漏稅相比，納稅籌劃在法律上具有本質(zhì)上的區(qū)別，納稅籌劃是在國(guó)家稅收法律的框架內(nèi)開(kāi)展的，是符合法律精神的。并且，也有很多人只是簡(jiǎn)單地將納稅籌劃與合理避稅劃等號(hào)，這是觀點(diǎn)也是片面的，真正意義上的納稅籌劃包括節(jié)稅籌劃、避稅籌劃、轉(zhuǎn)嫁籌劃和實(shí)現(xiàn)涉稅零分險(xiǎn)，是一個(gè)成體系的知識(shí)框架。

（二）納稅籌劃的水平不高

從國(guó)內(nèi)房地產(chǎn)企業(yè)的納稅籌劃事件來(lái)看，納稅籌劃呈現(xiàn)出方法單一、短視化和游離在法律邊緣的特點(diǎn)。房地產(chǎn)企業(yè)的納稅籌劃通常只關(guān)注在本年度，更多地采用節(jié)稅的方法，利用規(guī)模優(yōu)勢(shì)，尋找更多地稅盾，已達(dá)到本期減少納稅的目的。這種做法只關(guān)注短期利用，忽視了長(zhǎng)期利益，并且這種做法也常常是在打“擦邊球”，很多情況下已經(jīng)觸碰到了法律的底線，也給企業(yè)帶來(lái)了一定的納稅風(fēng)險(xiǎn)。這個(gè)問(wèn)題的主要原因在于相關(guān)人才短缺，正規(guī)的學(xué)歷教育對(duì)于這方面的涉獵較少，因此相關(guān)人才的培養(yǎng)較少，大多都是在實(shí)戰(zhàn)中摸索成長(zhǎng)的。很多房地產(chǎn)企業(yè)也會(huì)借助于專業(yè)中介機(jī)構(gòu)的力量來(lái)從事納稅籌劃工作。

三、房地產(chǎn)企業(yè)的常用的納稅籌劃方法

（一）確定合理的資本結(jié)構(gòu)，利用負(fù)債的稅盾效應(yīng)

對(duì)于房地產(chǎn)企業(yè)來(lái)件，需要籌集的資金量是非常大的，而資金的來(lái)源無(wú)非有兩個(gè)，一個(gè)是權(quán)益性資金來(lái)源，如上市募集資金；另一個(gè)是負(fù)債資金來(lái)源，如銀行借款。但是這兩種來(lái)源資金的稅負(fù)后果是不同的。根據(jù)現(xiàn)行的企業(yè)所得稅法律制度規(guī)定，在進(jìn)行納稅申報(bào)時(shí)，合理的利息支出可以在稅前列支，從而減少了本期的應(yīng)納稅所得額，起到了節(jié)稅的作用。并且負(fù)債也具有杠桿效應(yīng)，能夠放大股東的收益。而股利屬于凈利潤(rùn)的分配結(jié)果，不可以在稅前作為費(fèi)用列支，因此不具有稅盾效應(yīng)。利息具有稅盾效應(yīng)，息稅前收益大于債務(wù)成本總額時(shí)，它的節(jié)稅效果同負(fù)債比率的大小成正比例變動(dòng)。并且，當(dāng)企業(yè)的負(fù)債比率控制在一定的范圍內(nèi)，與無(wú)負(fù)債企業(yè)相比，有負(fù)債企業(yè)的權(quán)益資本凈利率更高。這說(shuō)明負(fù)債具有納稅籌劃的效應(yīng)。但是，企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債率并非越高越好，事實(shí)證明，當(dāng)債務(wù)成本率不斷上升，它所帶來(lái)的節(jié)稅收益逐漸被增加的籌資成本抵消，那么通過(guò)增加負(fù)債比率進(jìn)行納稅籌劃的空間也逐漸消失。因此，資本結(jié)構(gòu)存在一個(gè)的合理空間

（二）利用組織結(jié)構(gòu)轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)

1.分公司的稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁效應(yīng)。在稅法上，不具有獨(dú)立法人資格的分公司不是納稅主體，它的稅費(fèi)通常需要匯總到總公司統(tǒng)一納稅。這一點(diǎn)特征的重要意義在于：分公司當(dāng)期發(fā)生的虧損不需要自己承擔(dān)而是可以作為總公司的利潤(rùn)抵減額，減少總公司的繳納稅額。分公司的組織形式更適合于分支機(jī)構(gòu)組建的初期，因?yàn)椋诮M建初期，分支機(jī)構(gòu)通常面臨高昂的成本支出，一般在初建期，分支機(jī)構(gòu)的虧損狀況非常嚴(yán)重，如果設(shè)立的是分公司，它的虧損就可以轉(zhuǎn)移到總公司，列支在總公司的稅前進(jìn)行抵扣，降低了總公司的所得稅費(fèi)用。

2.子公司的稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁效應(yīng)。與分公司不同，在稅法上子公司是具有獨(dú)立法人資格的納稅主體。因此，從整個(gè)集團(tuán)的角度來(lái)講，子公司具有分割利潤(rùn)功能，因此具有稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁的效應(yīng)。以土地增值稅為例，在計(jì)算土地增值稅時(shí)，是根據(jù)增值額占抵扣額的比例來(lái)確定稅率。為此，房地產(chǎn)企業(yè)可以成立自己的商貿(mào)公司，通過(guò)關(guān)聯(lián)交易，可以分?jǐn)偡康禺a(chǎn)公司的利潤(rùn)，這樣就可以適用較低的稅率，從而降低了土地增值稅。在企業(yè)所得稅籌劃方面，關(guān)聯(lián)公司之間可以通過(guò)定價(jià)策略和關(guān)聯(lián)交易，平衡各方稅負(fù)，從而達(dá)到整體稅負(fù)最低的目的。

（三）積極開(kāi)展開(kāi)發(fā)成本的納稅籌劃

通常在房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目中，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)委托建筑企業(yè)建造商品房，很少自身提供建筑勞務(wù)的。因此，建筑企業(yè)的稅收成本最終是由房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)所承擔(dān)。房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)在與建筑企業(yè)簽訂合同時(shí)，應(yīng)充分考慮納稅籌劃的可能性?！稜I(yíng)業(yè)稅暫行條例》規(guī)定，在繳納營(yíng)業(yè)稅時(shí)，施工企業(yè)的營(yíng)業(yè)額包括取得的勞務(wù)收入和材料費(fèi)用，但不包括建筑方提供的設(shè)備的價(jià)款。也就是說(shuō)，如果設(shè)備是由施工企業(yè)提供，那么該設(shè)備的價(jià)款將包括在營(yíng)業(yè)額中，這勢(shì)必增加了施工企業(yè)的營(yíng)業(yè)稅，最終必然由房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)所承受。對(duì)于建筑工程而言，所建的房屋所必須安裝的一些基礎(chǔ)設(shè)施如冷卻塔、供暖設(shè)備、中央空調(diào)等往往價(jià)值很大，對(duì)于施工企業(yè)的營(yíng)業(yè)稅的影響較大。因此，從稅負(fù)的角度出發(fā)，最為明智的做法是房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)統(tǒng)一采購(gòu)設(shè)備，從而降低施工企業(yè)的營(yíng)業(yè)稅負(fù)擔(dān)。另外，在房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本中，有相當(dāng)大的一部分是不能直接分配到特定對(duì)象上的，需要運(yùn)用間接分配的方法，這將影響到不同部分的成本負(fù)擔(dān)。而有些成本可以在稅前列支，有的不能，這將直接影響到所得稅費(fèi)用。為此，房地產(chǎn)企業(yè)需要精心測(cè)算，尋找合理的分配比例，從而降低所得稅負(fù)擔(dān)。

（四）制定合理的銷售策略

1.轉(zhuǎn)變銷售方式。對(duì)于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)，除了直接銷售外，還有投資方式和轉(zhuǎn)讓子公司股權(quán)方式兩種銷售方式。對(duì)外投資方式是指房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)以自己開(kāi)發(fā)的商品房向其他投資，以代替銷售方式。因?yàn)?，根?jù)規(guī)定，以土地、房屋等不動(dòng)產(chǎn)投資入股的，且與被投資企業(yè)共同承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)、共享收益的免征轉(zhuǎn)讓土地、房屋的營(yíng)業(yè)稅。這樣的話，通過(guò)對(duì)外投資的方式，房地產(chǎn)企業(yè)將省去一部分營(yíng)業(yè)稅費(fèi)用。轉(zhuǎn)讓子公司股權(quán)方式是指，將從事房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)的子公司的股權(quán)轉(zhuǎn)讓，從而回收資金。子公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓一般涉及到企業(yè)所得稅、印花稅、契稅等，不屬于營(yíng)業(yè)稅、土地增值稅的征收對(duì)象，因此，可以節(jié)省相應(yīng)的營(yíng)業(yè)稅和土地增值稅。

2.合理制定銷售定價(jià)策略。土地增值稅有4檔稅率，根據(jù)增值額占抵扣額的比例來(lái)確定，而銷售定價(jià)很大程度上影響了這一比例。并且，《中華人民共和國(guó)土地增值稅暫行條例》規(guī)定：納稅人出售其建造的普通住宅增值額未超過(guò)扣除項(xiàng)目金額的時(shí)，免征土地增值稅；增值額超過(guò)的，應(yīng)就其全部增值額按規(guī)定計(jì)稅。企業(yè)的利潤(rùn)是是收入和成本的匹配結(jié)果，銷售價(jià)格的提高可能帶來(lái)更高檔的稅率，增加的稅負(fù)可能完全抵消掉增加的收益。從這個(gè)意義上來(lái)講，價(jià)格并非越高越好，銷售定價(jià)存在籌劃空間。

作者：黃萍 單位：黑龍江省天九投資控股有限公司