國(guó)際稅收本質(zhì)精選(九篇)

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第1篇：國(guó)際稅收本質(zhì)范文

一、國(guó)際稅收法律關(guān)系的要素

（一）國(guó)際稅收法律關(guān)系的主體[1]

國(guó)際稅收法律關(guān)系的主體，又稱(chēng)為國(guó)際稅法主體，是參與國(guó)際稅收法律關(guān)系，在國(guó)際稅收法律關(guān)系中享有權(quán)利和承擔(dān)義務(wù)的當(dāng)事人。有學(xué)者將國(guó)際稅收法律關(guān)系的主體分為征稅主體、納稅主體和特殊主體，分別指國(guó)家、居民和國(guó)際組織。[2] 我們認(rèn)為，國(guó)際組織或者屬于納稅主體或者屬于征稅主體，將其單列為一類(lèi)主體似乎不妥。

國(guó)際稅法的主體，從其在國(guó)際稅收法律關(guān)系中所處的地位來(lái)看，可以分為國(guó)際征稅主體、國(guó)際納稅主體和國(guó)際稅收分配主體；從主體的表現(xiàn)形式來(lái)看，有國(guó)家、國(guó)際組織、法人和自然人。目前，國(guó)內(nèi)幾乎所有研究國(guó)際稅法的學(xué)者都將國(guó)際稅法的主體分為國(guó)家和跨國(guó)納稅人（包括自然人和法人）兩種。我們認(rèn)為，這種分法有失偏頗?；讷@得跨國(guó)收入的跨國(guó)納稅人不足以涵蓋在“國(guó)家涉外稅收征納關(guān)系”中的所有納稅主體，而只是其中的一部分，盡管是其主要部分；當(dāng)然，在主要涉及所得稅的國(guó)際協(xié)調(diào)問(wèn)題等方面，使用“跨國(guó)納稅人”的稱(chēng)謂仍然是可以的。

國(guó)家在國(guó)際稅收法律關(guān)系中同時(shí)作為征稅主體和稅收分配主體，這與國(guó)家在國(guó)內(nèi)稅收法律關(guān)系中僅作為征稅主體的身份的單一性是不同的，此其一。其二，國(guó)家在國(guó)際稅法和國(guó)內(nèi)稅法中分別作為不同主體身份的依據(jù)也是不同的。在國(guó)內(nèi)稅法中，國(guó)家作為唯一的實(shí)質(zhì)意義上的征稅主體是國(guó)家主權(quán)的對(duì)內(nèi)最高權(quán)的具體體現(xiàn)之一；而在國(guó)際稅法中，特別是國(guó)家作為國(guó)際稅收分配主體時(shí)，則是國(guó)家主權(quán)的對(duì)外獨(dú)立權(quán)的具體表現(xiàn)。其三，對(duì)單個(gè)國(guó)家而言，國(guó)家在國(guó)內(nèi)稅法中征稅主體的地位是唯一的，在數(shù)量上是一元的；而在國(guó)際稅法中，國(guó)家在數(shù)量上是多元的，必須存在兩個(gè)或兩個(gè)以上的國(guó)家，否則就無(wú)法構(gòu)成國(guó)際稅收法律關(guān)系。

自然人和法人在國(guó)際稅法和國(guó)內(nèi)稅法中都是納稅主體，而且在國(guó)際私法和國(guó)際經(jīng)濟(jì)法其他分支中也可以作為主體。一般來(lái)說(shuō)，則不能作為國(guó)際公法的主體，但自第一次世界大戰(zhàn)以后，西方國(guó)際法學(xué)界也出現(xiàn)了主張個(gè)人和法人是國(guó)際法主體的觀點(diǎn)。[3] 此外，一些國(guó)際經(jīng)濟(jì)組織，也是國(guó)際稅法中的納稅主體。有的學(xué)者就認(rèn)為，國(guó)際稅法是調(diào)整國(guó)家間、國(guó)際組織、法人和自然人之間關(guān)于國(guó)際稅收關(guān)系的國(guó)際、國(guó)內(nèi)稅法規(guī)范的總和。

（二）國(guó)際稅收法律關(guān)系的內(nèi)容

國(guó)際稅收法律關(guān)系的內(nèi)容，是指國(guó)際稅收法律關(guān)系主體所享有的權(quán)利和所承擔(dān)的義務(wù)。關(guān)于國(guó)際稅收法律關(guān)系內(nèi)容的特點(diǎn)，有學(xué)者認(rèn)為，它已經(jīng)不象國(guó)內(nèi)稅收法律關(guān)系那樣，主體之間的權(quán)利義務(wù)從總體上講是不對(duì)等的和非互惠的，國(guó)家與國(guó)家之間的權(quán)利義務(wù)是建立在平等互惠的基礎(chǔ)之上的，國(guó)家與涉外納稅人之間的權(quán)利義務(wù)也已經(jīng)不完全取決于一個(gè)征稅主體的單方意志了。[4] 我們認(rèn)為這一觀點(diǎn)比較科學(xué)。

在國(guó)家與國(guó)家之間的法律關(guān)系中，二者權(quán)利義務(wù)是對(duì)等的。一般來(lái)講，國(guó)家所享有的權(quán)利包括征稅權(quán)、稅收調(diào)整權(quán)、稅務(wù)管理權(quán)以及根據(jù)國(guó)際稅收協(xié)定所規(guī)定的其他權(quán)利，國(guó)家所承擔(dān)的義務(wù)包括限額征稅義務(wù)、稅收減免義務(wù)、稅務(wù)合作義務(wù)以及根據(jù)國(guó)際稅收協(xié)議所規(guī)定的其他義務(wù)。

在國(guó)家與涉外納稅人之間的法律關(guān)系中，二者的權(quán)利義務(wù)在總體上是不對(duì)等的。一般來(lái)講，國(guó)家所享有的權(quán)利主要包括征稅權(quán)、稅收調(diào)整權(quán)、稅務(wù)管理權(quán)和稅收處罰權(quán)等，國(guó)家所承擔(dān)的義務(wù)主要包括限額征稅義務(wù)、稅收減免義務(wù)、稅收服務(wù)義務(wù)等，涉外納稅人所承擔(dān)的義務(wù)主要包括納稅的義務(wù)、接受稅收調(diào)整的義務(wù)、接受稅務(wù)管理的義務(wù)以及接受稅收處罰的義務(wù)等，涉外納稅人所享有的權(quán)利主要包括依法納稅和限額納稅權(quán)、稅收減免權(quán)、享受稅收服務(wù)權(quán)、保守秘密權(quán)、稅收救濟(jì)權(quán)等。

（三）國(guó)際稅收法律關(guān)系的客體[5]

國(guó)際稅收法律關(guān)系的客體是國(guó)際稅法主體權(quán)利義務(wù)所共同指向的對(duì)象。有學(xué)者認(rèn)為，國(guó)際稅收法律關(guān)系的客體就是國(guó)際稅收的征稅對(duì)象，是納稅人的跨國(guó)所得或跨國(guó)財(cái)產(chǎn)價(jià)值。[6] 也有學(xué)者認(rèn)為，國(guó)際稅收法律關(guān)系的客體主要指跨國(guó)納稅人的跨國(guó)所得。[7] 我們認(rèn)為，把國(guó)際稅法等同于國(guó)際稅收的征稅對(duì)象是不全面的，把國(guó)際稅收的征稅對(duì)象局限在跨國(guó)所得或跨國(guó)財(cái)產(chǎn)之上也是不全面的。

國(guó)際稅法的客體包含著具有遞進(jìn)關(guān)系的兩個(gè)層面的內(nèi)容。第一層面，是國(guó)際稅法的征稅對(duì)象。在這一問(wèn)題上，我們贊成廣義的國(guó)際稅法客體說(shuō)，認(rèn)為，國(guó)際稅法所涉及的稅種法除了所得稅、財(cái)產(chǎn)稅等直接稅以外，還包括關(guān)稅、增值稅等商品稅。理由如下：（1）從國(guó)際稅法的早期發(fā)展歷史來(lái)看，商品課稅的國(guó)際經(jīng)濟(jì)矛盾及其協(xié)調(diào)（如關(guān)稅同盟）比所得課稅的國(guó)際性協(xié)調(diào)活動(dòng)要早，是國(guó)際稅法產(chǎn)生、形成和發(fā)展的整個(gè)歷史進(jìn)程的起始環(huán)節(jié)。如果將關(guān)稅法等商品稅法排除在國(guó)際稅法的范圍之外，則無(wú)異于割裂了國(guó)際稅法發(fā)展的整個(gè)歷史過(guò)程。因此，應(yīng)當(dāng)歷史地、整體地看問(wèn)題。把對(duì)在國(guó)際商品貿(mào)易中于商品流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)課征的國(guó)際協(xié)調(diào)活動(dòng)看作是國(guó)際稅收活動(dòng)中的一個(gè)組成部分，從而將關(guān)稅法等商品稅法一并納入國(guó)際稅法的范圍。（2）持狹義的國(guó)際稅法客體說(shuō)的學(xué)者的理由之一就是國(guó)際稅收分配關(guān)系主要發(fā)生在所得稅上。事實(shí)的確如此。但是，國(guó)際稅收分配關(guān)系只是國(guó)際稅法的調(diào)整對(duì)象的一部分，廣義國(guó)際稅法中國(guó)際稅法的調(diào)整對(duì)象還包括國(guó)家的涉外稅收征納關(guān)系；如果僅以國(guó)際稅收分配關(guān)系所涉及的稅種來(lái)限定國(guó)際稅法所涉及的稅種，豈不是以偏概全？豈不是正好符合了狹義的國(guó)際稅法說(shuō)的觀點(diǎn)？而實(shí)際上，上述學(xué)者又都是持廣義國(guó)際稅法說(shuō)，并且也承認(rèn)廣義的國(guó)際稅法客體說(shuō)的合理性，同時(shí)對(duì)關(guān)稅等商品稅加以論述。[8] （3）誠(chéng)然，對(duì)商品國(guó)際貿(mào)易課稅，雖然不可能在同一時(shí)間對(duì)同一納稅人的同一課稅對(duì)象重復(fù)征稅，但仍然可能發(fā)生不同國(guó)家的政府對(duì)不同納稅人的同一課稅對(duì)象（如進(jìn)出口商品金額等）的重復(fù)征稅。例如，甲國(guó)實(shí)行產(chǎn)地征稅原則，乙國(guó)實(shí)行消費(fèi)地（目的地）征稅原則，現(xiàn)甲國(guó)向乙國(guó)出口一批產(chǎn)品，則兩國(guó)都會(huì)依據(jù)各自的稅收管轄權(quán)對(duì)這筆交易額課稅，這批產(chǎn)品的所有人也就同時(shí)承擔(dān)了雙重納稅義務(wù)。而各國(guó)實(shí)行不同的商品課稅政策，如低進(jìn)口關(guān)稅或免關(guān)稅政策，也會(huì)引起國(guó)際間避稅或逃稅活動(dòng)的發(fā)生。況且隨著國(guó)際經(jīng)濟(jì)交往的深入開(kāi)展，對(duì)國(guó)際商品在流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)的課稅和跨國(guó)所得課稅將會(huì)更加密切地交織在一起，其相互轉(zhuǎn)化的趨勢(shì)也會(huì)愈加明顯。各國(guó)對(duì)進(jìn)出口商品流轉(zhuǎn)額的課稅對(duì)國(guó)際經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的影響以及為此采取的一系列國(guó)際協(xié)調(diào)活動(dòng)，說(shuō)明這些稅收本身作為各國(guó)涉外稅收的同時(shí)，進(jìn)一步涉及到國(guó)家與國(guó)家間稅收利益的分配，反映了國(guó)際稅收的本質(zhì)。[9]

國(guó)際稅收法律關(guān)系第二層面的客體是在國(guó)家間進(jìn)行分配的國(guó)際稅收收入或稱(chēng)國(guó)際稅收利益?？雌饋?lái)，這似乎僅僅是國(guó)際稅收分配關(guān)系的客體，將其作為國(guó)際稅法的客體似乎又犯了以偏概全的錯(cuò)誤。其實(shí)不然，因?yàn)檫@一國(guó)際稅收收入正是通過(guò)各國(guó)行使稅收管轄權(quán)進(jìn)行涉外稅收征管而獲得的，與各國(guó)的涉外稅收征納關(guān)系有著密不可分的聯(lián)系。也正因?yàn)樵趪?guó)家間進(jìn)行分配的國(guó)際稅收利益直接來(lái)源于各國(guó)對(duì)其涉外稅種的征稅對(duì)象的課征，我們才認(rèn)為后者作為國(guó)際稅法第一層面的客體與前者作為第二層面的客體間存在著遞進(jìn)關(guān)系，從而共同構(gòu)成了國(guó)際稅法的雙重客體。需要說(shuō)明的是，并不存在一個(gè)超國(guó)家的征稅主體，對(duì)各國(guó)涉外稅種的征稅對(duì)象加以課征而獲得國(guó)際稅收收入，再將其分配給有關(guān)各國(guó)；實(shí)際上，這部分稅收利益在征收之時(shí)就已經(jīng)通過(guò)國(guó)際稅收協(xié)定隨著對(duì)某一征稅對(duì)象的征稅權(quán)的劃歸而歸屬于各個(gè)主權(quán)國(guó)家了。因此，從理論上看，國(guó)際稅收利益是各國(guó)的涉外稅收收入?yún)R總而形成的整體利益；但從實(shí)踐上看，國(guó)際稅收利益并未實(shí)際匯總，而是分散于各個(gè)主權(quán)國(guó)家的控制之中。正是由于國(guó)際稅收利益這種理論上的整體性和實(shí)踐中的分散性，以及其對(duì)各國(guó)征稅主權(quán)乃至相應(yīng)征稅對(duì)象的強(qiáng)烈依附，使我們?cè)诜治鰢?guó)際稅法的客體時(shí)容易將其忽視。然而，與其說(shuō)各國(guó)締結(jié)國(guó)際稅收協(xié)定的目的在于劃分對(duì)某一跨國(guó)征稅對(duì)象的征稅主權(quán)，不如說(shuō)其實(shí)質(zhì)目的在于劃分從征稅對(duì)象上可獲得的實(shí)際的稅收利益。故國(guó)際稅收利益是潛在的，但卻是能夠從深層次上反映國(guó)際稅收法律關(guān)系的客體層面。

二、國(guó)際稅收法律關(guān)系的運(yùn)行

國(guó)際稅收法律關(guān)系的運(yùn)行，是指國(guó)際稅收法律關(guān)系的產(chǎn)生、變更和消滅的整個(gè)過(guò)程。國(guó)際稅收法律關(guān)系的要素是從靜態(tài)的角度揭示國(guó)際稅收法律關(guān)系的構(gòu)成，而國(guó)際稅收法律關(guān)系的運(yùn)行則是從動(dòng)態(tài)的角度揭示國(guó)際稅收法律關(guān)系的構(gòu)成。

（一）國(guó)際稅收法律關(guān)系的運(yùn)行狀態(tài)

國(guó)際稅收法律關(guān)系的產(chǎn)生，是指國(guó)際稅收法律關(guān)系在相關(guān)當(dāng)事人之間的建立，或者說(shuō)是國(guó)際稅收權(quán)利義務(wù)在相關(guān)當(dāng)事人之間的確立。國(guó)際稅收法律關(guān)系的產(chǎn)生需要國(guó)際稅法的存在以及國(guó)際稅法所規(guī)定的稅收要素成立或者啟動(dòng)相關(guān)程序的法定要件成立。

國(guó)際稅收法律關(guān)系的變更，是指國(guó)際稅收法律關(guān)系的主體、客體和內(nèi)容所發(fā)生的變化。國(guó)際稅收法律關(guān)系的變更一般需要滿足國(guó)際稅法所規(guī)定的法定要件的成立，如涉外納稅人滿足稅收減免的條件，則相應(yīng)發(fā)生國(guó)際稅收法律關(guān)系內(nèi)容的變更。

國(guó)際稅收法律關(guān)系的消滅，是指國(guó)際稅收法律關(guān)系所確定的權(quán)利義務(wù)在相關(guān)當(dāng)事人間的消失或終結(jié)。一般來(lái)講，當(dāng)相關(guān)主體的權(quán)利得到實(shí)現(xiàn)，義務(wù)得到履行，國(guó)際稅收法律關(guān)系完成其歷史使命的時(shí)候就會(huì)發(fā)生消滅的結(jié)果。如涉外納稅人依法繳納稅款，國(guó)家與涉外納稅人之間的權(quán)利義務(wù)就消滅了；相關(guān)國(guó)家的稅務(wù)主管機(jī)關(guān)依法完成稅務(wù)合作事項(xiàng)，相關(guān)權(quán)利義務(wù)也就消滅了。

（二）國(guó)際稅收法律事實(shí)

國(guó)際稅收法律事實(shí)（legal fact of international tax），是指能導(dǎo)致國(guó)際稅收法律關(guān)系產(chǎn)生、變更和消滅效果的客觀事實(shí)。國(guó)際稅收法律事實(shí)包括國(guó)際稅收法律行為和國(guó)際稅收法律事件。前者是體現(xiàn)主體意志或以主體意志為轉(zhuǎn)移的事實(shí)，而后者則是不體現(xiàn)主體意志或者不以主體意志為轉(zhuǎn)移的事實(shí)。國(guó)際稅收法律事實(shí)主要包括國(guó)際稅法的制定、涉外納稅人的行為或狀態(tài)以及國(guó)家的行為。國(guó)際稅法的制定可以導(dǎo)致抽象國(guó)際稅收法律關(guān)系的建立，而涉外納稅人以及國(guó)家的行為可以導(dǎo)致具體國(guó)際稅收法律關(guān)系的產(chǎn)生、變更和消滅。

小 結(jié)

國(guó)際稅法是調(diào)整在國(guó)家與國(guó)際社會(huì)協(xié)調(diào)直接稅與商品稅的過(guò)程中所產(chǎn)生的國(guó)家涉外稅收征納關(guān)系和國(guó)家間稅收分配關(guān)系的法律規(guī)范的總稱(chēng)。國(guó)際稅法具有公法兼私法性質(zhì)、國(guó)際法兼國(guó)內(nèi)法性質(zhì)、程序法兼實(shí)體法性質(zhì)。國(guó)際稅法的宗旨為：維護(hù)國(guó)家稅收主權(quán)和涉外納稅人基本權(quán)。國(guó)際稅法的作用主要體現(xiàn)在三個(gè)方面：消除和避免國(guó)際雙重征稅、防止國(guó)際逃稅和國(guó)際避稅以及實(shí)現(xiàn)國(guó)際稅務(wù)合作。國(guó)際稅法的地位是指國(guó)際稅法是不是一個(gè)獨(dú)立的法律部門(mén)，以及國(guó)際稅法在整個(gè)法律體系中的重要性如何。國(guó)際稅法由調(diào)整國(guó)際稅收分配關(guān)系的狹義國(guó)際稅法和調(diào)整涉外稅收征納關(guān)系的涉外稅法所組成。國(guó)際稅法的淵源包括兩大類(lèi)：國(guó)際法淵源和國(guó)內(nèi)法淵源。國(guó)際稅收法律關(guān)系是國(guó)際稅法在調(diào)整國(guó)際稅收分配關(guān)系和涉外稅收征納關(guān)系的過(guò)程中所形成的權(quán)利義務(wù)關(guān)系。國(guó)際稅收法律關(guān)系的主體，又稱(chēng)為國(guó)際稅法主體，是參與國(guó)際稅收法律關(guān)系，在國(guó)際稅收法律關(guān)系中享有權(quán)利和承擔(dān)義務(wù)的當(dāng)事人。國(guó)際稅收法律關(guān)系的內(nèi)容，是指國(guó)際稅收法律關(guān)系主體所享有的權(quán)利和所承擔(dān)的義務(wù)。國(guó)際稅法的客體包含著具有遞進(jìn)關(guān)系的兩個(gè)層面的內(nèi)容。國(guó)際稅收法律關(guān)系的運(yùn)行，是指國(guó)際稅收法律關(guān)系的產(chǎn)生、變更和消滅的整個(gè)過(guò)程。國(guó)際稅收法律事實(shí)，是指能導(dǎo)致國(guó)際稅收法律關(guān)系產(chǎn)生、變更和消滅效果的客觀事實(shí)。

「注釋

[1]參見(jiàn)劉劍文、李剛：《國(guó)際稅法特征之探析》，載《武漢大學(xué)學(xué)報(bào)》（哲學(xué)社會(huì)科學(xué)版）1999年第4期，第16頁(yè)。

[2]參見(jiàn)陳大鋼：《國(guó)際稅法原理》，上海財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社1997年版，第18-20頁(yè)。

[3]參見(jiàn)王鐵崖主編：《國(guó)際法》，法律出版社1981年版，第98-100頁(yè)。

[4]參見(jiàn)廖益新主編：《國(guó)際稅法學(xué)》，北京大學(xué)出版社2001年版，第15-16頁(yè)。

[5]參見(jiàn)劉劍文、李剛：《國(guó)際稅法特征之探析》，載《武漢大學(xué)學(xué)報(bào)》（哲學(xué)社會(huì)科學(xué)版）1999年第4期，第15-16頁(yè)。

[6]參見(jiàn)廖益新主編：《國(guó)際稅法學(xué)》，北京大學(xué)出版社2001年版，第15頁(yè)。

[7]參見(jiàn)陳大鋼：《國(guó)際稅法原理》，上海財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社1997年版，第20頁(yè)。

第2篇：國(guó)際稅收本質(zhì)范文

關(guān)鍵詞：跨國(guó)公司稅收籌劃

國(guó)際稅收是指對(duì)兩個(gè)或兩個(gè)以上國(guó)家之間發(fā)生的跨境交易行為進(jìn)行征稅的一系列稅收規(guī)則。國(guó)際稅收的籌劃需要擁有豐富的國(guó)際稅收原理知識(shí)，從而找到一條不僅減少納稅而又不損害商業(yè)活動(dòng)和資金流的途徑。

跨國(guó)公司國(guó)際稅收籌劃的相關(guān)問(wèn)題

（一）稅收籌劃的內(nèi)涵

西方國(guó)家對(duì)稅收籌劃的研究起源于1935年的“稅務(wù)局長(zhǎng)訴溫斯特大公”一案。在該案例中，湯姆林爵士做出了有關(guān)稅收籌劃的聲明“任何一個(gè)人都有權(quán)安排自己的事業(yè)，依據(jù)法律這樣做可以少繳稅。為了保證從這些安排中得到利益，不能強(qiáng)迫他多繳稅”。這種觀點(diǎn)得到了英國(guó)及法律界的廣泛認(rèn)同。此后，荷蘭國(guó)際財(cái)政文獻(xiàn)局（IBFD）編撰了《國(guó)際稅收辭匯》一書(shū)，書(shū)中對(duì)稅收籌劃下了更加精準(zhǔn)的定義：“稅收籌劃是指通過(guò)納稅人經(jīng)營(yíng)活動(dòng)或個(gè)人事務(wù)活動(dòng)的安排，實(shí)現(xiàn)繳納最低的稅收”。

（二）跨國(guó)公司國(guó)際稅收籌劃的特征

跨國(guó)公司指的是集團(tuán)的公司內(nèi)部結(jié)構(gòu)體系，包括總持股公司和分布在與母公司非同一稅收管轄區(qū)內(nèi)的其他國(guó)家中的子公司、分公司、代表處等?？鐕?guó)公司的國(guó)際稅收籌劃除了具備一般稅收籌劃（國(guó)內(nèi)稅收籌劃）的特點(diǎn)以外，還有以下兩個(gè)不同于國(guó)內(nèi)稅收籌劃的特性：

跨國(guó)公司的國(guó)際稅收籌劃活動(dòng)具有國(guó)際性。所謂國(guó)際性指的是跨國(guó)經(jīng)營(yíng)稅收籌劃是在國(guó)際范圍內(nèi)開(kāi)展的，涉及各國(guó)稅收法規(guī)以及國(guó)際稅收協(xié)定；跨國(guó)公司的國(guó)際稅收活動(dòng)具有復(fù)雜性。復(fù)雜性是指相對(duì)于一般的稅收籌劃活動(dòng)，國(guó)際稅收籌劃面臨的是多變的國(guó)際政治經(jīng)濟(jì)稅收環(huán)境，規(guī)劃的是跨國(guó)投資經(jīng)營(yíng)等活動(dòng)，其復(fù)雜程度及不可預(yù)見(jiàn)性要遠(yuǎn)超過(guò)一般稅收籌劃活動(dòng)。

（三）跨國(guó)公司國(guó)際稅收籌劃的原則

1.合法性原則：跨國(guó)公司的國(guó)際稅收籌劃活動(dòng)必須嚴(yán)格遵循各國(guó)法律以及國(guó)際稅收協(xié)定，不能觸犯、違反相關(guān)國(guó)家的法律法規(guī)以及國(guó)際稅收條文。

2.經(jīng)濟(jì)性原則：跨國(guó)公司稅收籌劃活動(dòng)既要能夠減輕單獨(dú)子公司及海外分支機(jī)構(gòu)的稅收負(fù)擔(dān)，又不因取得稅收利益而影響全球經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略的實(shí)施，犧牲其整體利益。

3.計(jì)劃性原則：該原則要求跨國(guó)公司總部對(duì)其國(guó)際稅收籌劃活動(dòng)做出細(xì)致統(tǒng)一的安排，并適時(shí)進(jìn)行檢查和調(diào)整，以免與有關(guān)國(guó)家變更后的稅法和國(guó)際稅收協(xié)定相抵觸或不符合經(jīng)濟(jì)原則。

公司組織形式選擇在跨國(guó)公司國(guó)際稅收籌劃中的應(yīng)用

公司組織形式的選擇是跨國(guó)公司國(guó)際稅收籌劃的基本方法之一，通過(guò)合理的公司組織形式選擇，可以有效的降低跨國(guó)企業(yè)的國(guó)際稅負(fù)。

（一）跨國(guó)分公司或子公司

跨國(guó)公司進(jìn)行海外投資拓展市場(chǎng)時(shí)，首先遇到的問(wèn)題便是公司組織形式的選擇。一般的，跨國(guó)公司的海外分支機(jī)構(gòu)主要有跨國(guó)分公司與跨國(guó)子公司兩大類(lèi)。

根據(jù)《國(guó)際稅收辭典》中對(duì)子公司的注釋?zhuān)庸局傅氖悄切┍涣硪患夜荆腹荆┯行Э刂频南聦俟净蚴悄腹局苯雍烷g接控制的一系列公司中的一家公司。分公司不同于子公司，不具備獨(dú)立法人實(shí)體資格，只是作為公司的分支機(jī)構(gòu)而存在。

一般來(lái)說(shuō)，和設(shè)立分公司相比較，設(shè)立子公司有如下優(yōu)點(diǎn)：在東道國(guó)只負(fù)有限的債務(wù)責(zé)任；子公司向母公司報(bào)告企業(yè)成果只限于生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)方面，而分公司則要向總公司報(bào)告全面情況；子公司是獨(dú)立法人，其所得稅計(jì)征獨(dú)立進(jìn)行。子公司可享受東道國(guó)給其居民公司包括免稅期在內(nèi)的稅收優(yōu)惠待遇；東道國(guó)適用稅率低于居住國(guó)時(shí)，子公司的累計(jì)利潤(rùn)可得到遞延納稅的好處；子公司利潤(rùn)匯回母公司要比分公司靈活的多；許多國(guó)家對(duì)子公司向母公司支付的股息規(guī)定減征或免征預(yù)提稅。

然而，分公司的設(shè)立也有它的優(yōu)點(diǎn)：分公司一般便于經(jīng)營(yíng)，對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度的要求也比較簡(jiǎn)單；分公司承擔(dān)的成本費(fèi)用可能要比子公司節(jié)??；分公司不是獨(dú)立法人，只就流轉(zhuǎn)稅在所在地繳納，利潤(rùn)所得由總公司合并；分公司交付給總公司的利潤(rùn)通常不必繳納預(yù)提稅；分公司與總公司之間的資本轉(zhuǎn)移，因不涉及所有權(quán)變動(dòng)而不必負(fù)擔(dān)稅收。

由此可見(jiàn)，與分公司相比，子公司的稅收體系相對(duì)獨(dú)立，它通過(guò)避免母公司管轄區(qū)對(duì)其所征收的稅收，有效解決了棘手的雙重征稅問(wèn)題。然而，事物總是具有兩面性，由于子公司資產(chǎn)的相對(duì)獨(dú)立，國(guó)外子公司的虧損不能沖抵母公司的利潤(rùn)，母公司也不承擔(dān)自己子公司的義務(wù)。從這個(gè)基本差別出發(fā)，投資公司形式取決于所能帶來(lái)的稅收利益。

例如，某跨國(guó)公司集團(tuán)的利潤(rùn)為1000000英鎊，其中，母公司的國(guó)內(nèi)利潤(rùn)為900000英鎊，所得稅率為33%；國(guó)外投資公司利潤(rùn)為100000英鎊。假如采用設(shè)立分公司的形式，利潤(rùn)所得將匯總到總公司繳納稅款，故該跨國(guó)公司需交所得稅1000000×33%＝330000英鎊。

假如國(guó)外投資為子公司形式，再將子公司在所在國(guó)的稅負(fù)分為兩種情況進(jìn)行比較：一種是子公司東道國(guó)所得稅率比母國(guó)低，為10%，應(yīng)繳稅收為10000英鎊；另一種情況是子公司東道國(guó)所得稅率比母國(guó)高，為40%，應(yīng)繳稅收為40000英鎊。

從表1可以看出，在第二種情況下，整個(gè)集團(tuán)多繳納了700英鎊的所得稅，稅收負(fù)擔(dān)增加了0.7%，超過(guò)了在國(guó)外設(shè)立分公司的應(yīng)繳稅額。由此可見(jiàn)，如果投資目標(biāo)國(guó)的稅率低于母公司所在國(guó)，為了得到更多的稅收利益，可以采用子公司的形式。而如果投資目標(biāo)國(guó)的稅率高于母公司所在國(guó)，分公司應(yīng)該是一個(gè)不錯(cuò)的選擇。

（二）設(shè)立金融公司的稅收利益

跨國(guó)公司在經(jīng)營(yíng)過(guò)程中經(jīng)常要從國(guó)外的金融機(jī)構(gòu)或公司籌措資金，但如果向一個(gè)與跨國(guó)公司居住國(guó)無(wú)任何相關(guān)稅收協(xié)議的國(guó)家或地區(qū)借款，跨國(guó)公司居住國(guó)對(duì)跨國(guó)公司支付給境外貸款者的利息就要征收很高的預(yù)提稅。因此，在這種情況下境外貸款者不愿意承擔(dān)這筆額外稅收，于是，他們通過(guò)提高貸款利率以及其它費(fèi)率的方式把稅收負(fù)擔(dān)轉(zhuǎn)嫁給跨國(guó)公司。為了避免高額的貸款利率，跨國(guó)公司就必須在第三國(guó)設(shè)立金融公司，通過(guò)公司對(duì)境外貸款者進(jìn)行融資，從而達(dá)到稅后利潤(rùn)最大化。

（三）設(shè)立投資公司的稅收利益

跨國(guó)公司的海外投資公司主要從事有價(jià)證券的投資。如果母公司所在國(guó)對(duì)財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的增益征收資本利得稅，財(cái)產(chǎn)租賃收益要繳納不動(dòng)產(chǎn)所得稅，為了得到稅收利益，母公司可以選擇在一些免征上述稅收的國(guó)家或地區(qū)建立財(cái)產(chǎn)投資公司，以此來(lái)辦理這方面的業(yè)務(wù)。從國(guó)際稅收籌劃角度看，投資公司最好把匯集的資金以資產(chǎn)形式進(jìn)行配置。如果投資公司位于無(wú)稅管轄區(qū)，那么可以將其資金用于投資免稅債券，或使其成為避稅地銀行的存款。在這兩種情況下，公司將可以有效避免向利息征收預(yù)提稅。如果購(gòu)買(mǎi)外國(guó)公司的股份投資于資產(chǎn)基金，那么風(fēng)險(xiǎn)和稅收負(fù)擔(dān)都會(huì)增加，對(duì)客戶不利。

母公司在無(wú)稅管轄區(qū)建立投資公司吸收基金，后將其投入國(guó)際金融市場(chǎng)中投資回報(bào)率高的資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)等。為了避免預(yù)提稅，要選擇對(duì)資產(chǎn)所得不征預(yù)提稅，或者按國(guó)際稅收協(xié)定可少繳預(yù)提稅的國(guó)家或地區(qū)。投資公司的利潤(rùn)來(lái)自于其投資所得與對(duì)小股東支出之間的差額，這筆利潤(rùn)沒(méi)有所得稅，可用于跨國(guó)集團(tuán)的投資項(xiàng)目。此外，以可靠的銀行和金融公司作為金融中介人，也可提高投資的可靠性。

轉(zhuǎn)移定價(jià)法在跨國(guó)公司國(guó)際稅收籌劃中的應(yīng)用

（一）轉(zhuǎn)移定價(jià)法釋義

轉(zhuǎn)移定價(jià)指的是在分權(quán)經(jīng)營(yíng)體制下，關(guān)聯(lián)企業(yè)對(duì)于分權(quán)部門(mén)之間的產(chǎn)品或服務(wù)內(nèi)部交易所制定的價(jià)格，是為了解決企業(yè)內(nèi)部資源配置和分權(quán)部門(mén)業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)問(wèn)題而產(chǎn)生的，是企業(yè)內(nèi)部重要的資源分配機(jī)制和激勵(lì)機(jī)制。

轉(zhuǎn)移定價(jià)法目前已被廣泛應(yīng)用在跨國(guó)公司的稅收籌劃當(dāng)中，而它的大量應(yīng)用，對(duì)企業(yè)以及國(guó)家都帶來(lái)了重要影響，主要表現(xiàn)在以下幾方面：運(yùn)用轉(zhuǎn)移定價(jià)可以將集團(tuán)利潤(rùn)轉(zhuǎn)移至某些特定子公司，提高其效益，為處于創(chuàng)業(yè)階段的子公司提供經(jīng)濟(jì)支持，或?qū)υ撟庸竟芾韺舆M(jìn)行激勵(lì)；運(yùn)用轉(zhuǎn)移定價(jià)可以減少對(duì)外公布的利潤(rùn)，減少企業(yè)稅負(fù)；運(yùn)用轉(zhuǎn)移定價(jià)在企業(yè)集團(tuán)各子公司之間進(jìn)行利潤(rùn)分配以及整體資源的統(tǒng)一調(diào)配，實(shí)現(xiàn)資源最優(yōu)配置；運(yùn)用轉(zhuǎn)移定價(jià)改變基本成本來(lái)擺脫政府的價(jià)格管制，避免反傾銷(xiāo)、反壟斷指控；運(yùn)用轉(zhuǎn)移定價(jià)將稅前利潤(rùn)從高稅率國(guó)家轉(zhuǎn)移至低稅率國(guó)家，可以減少跨國(guó)集團(tuán)的稅收負(fù)擔(dān)，保證集團(tuán)的利潤(rùn)最大化；通過(guò)制定和改變跨國(guó)集團(tuán)的轉(zhuǎn)移定價(jià)規(guī)則，會(huì)改變相關(guān)國(guó)家的外貿(mào)額。

（二）轉(zhuǎn)移定價(jià)發(fā)生的領(lǐng)域

國(guó)際關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的轉(zhuǎn)移定價(jià)（也稱(chēng)轉(zhuǎn)讓定價(jià)）發(fā)生在有形財(cái)產(chǎn)的銷(xiāo)售、無(wú)形財(cái)產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓、服務(wù)提供等領(lǐng)域。

有形財(cái)產(chǎn)指的是一切物質(zhì)性的有用的東西，通常也稱(chēng)為貨物。從商業(yè)角度，主要包含三大類(lèi)即原材料、半成品和成品（包括及其設(shè)備和生產(chǎn)線）。無(wú)形資產(chǎn)是不具有物質(zhì)實(shí)體卻能使擁有者在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)中長(zhǎng)期受益的非流動(dòng)性資產(chǎn)。包括知識(shí)產(chǎn)權(quán)、行為權(quán)力和公共關(guān)系三大類(lèi)。服務(wù)的提供也是關(guān)聯(lián)企業(yè)間進(jìn)行轉(zhuǎn)讓定價(jià)的重要領(lǐng)域。國(guó)際關(guān)聯(lián)企業(yè)間的服務(wù)提供主要有三個(gè)方面的內(nèi)容。其一可稱(chēng)為日常服務(wù)的提供，如提供會(huì)計(jì)、法律服務(wù)。其二是與無(wú)形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓相關(guān)的技術(shù)協(xié)助。其三本質(zhì)上也是屬于技術(shù)協(xié)助但與無(wú)形資產(chǎn)無(wú)關(guān)，如提供生產(chǎn)和質(zhì)量控制方面的技術(shù)協(xié)助。在后兩種情況下，如果企業(yè)不按照市場(chǎng)公開(kāi)公平的作價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，來(lái)收取或支付報(bào)酬，就產(chǎn)生轉(zhuǎn)讓定價(jià)的事實(shí)。其四是管理性的服務(wù)，最典型的例子是公司總部派遣雇員到外國(guó)分支機(jī)構(gòu)管理新的設(shè)備和訓(xùn)練當(dāng)?shù)貑T工，在該雇員報(bào)酬支付標(biāo)準(zhǔn)和在何地入賬上，公司會(huì)做出有利于其整體利益的安排。

（三）跨國(guó)企業(yè)如何利用轉(zhuǎn)移定價(jià)法進(jìn)行國(guó)際稅收籌劃

跨國(guó)企業(yè)通過(guò)轉(zhuǎn)移定價(jià)，可以使設(shè)在不同國(guó)家的關(guān)聯(lián)企業(yè)收入和費(fèi)用發(fā)生增減，其結(jié)果必然影響有關(guān)國(guó)家的相應(yīng)稅收收入。以轉(zhuǎn)移定價(jià)進(jìn)行的國(guó)際收入與費(fèi)用的分配，涉及四方面的分配關(guān)系的變化：

跨國(guó)集團(tuán)內(nèi)部局部利益與整體利益分配關(guān)系的變化；跨國(guó)關(guān)聯(lián)企業(yè)之間交易的一方企業(yè)與其所在國(guó)稅務(wù)當(dāng)局之間征納分配關(guān)系的變化；跨國(guó)關(guān)聯(lián)企業(yè)之間交易的另一方企業(yè)與其所在國(guó)稅務(wù)當(dāng)局之間征納分配關(guān)系的變化；跨國(guó)關(guān)聯(lián)企業(yè)交易雙方所在國(guó)稅務(wù)當(dāng)局之間財(cái)權(quán)分配關(guān)系的變化。

具體來(lái)說(shuō)，筆者將利用轉(zhuǎn)讓定價(jià)影響跨國(guó)企業(yè)成本、利潤(rùn)的常見(jiàn)方式總結(jié)為以下八個(gè)方面。通過(guò)商品交易，如在關(guān)聯(lián)企業(yè)間供應(yīng)原材料和零部件，銷(xiāo)售商品上采用“高進(jìn)低出”或“低進(jìn)高出”。增加或減少子公司利潤(rùn)；通過(guò)關(guān)聯(lián)公司之間相互提供技術(shù)、管理、設(shè)計(jì)、維修、廣告咨詢等勞務(wù)費(fèi)用，影響子公司的成本利潤(rùn)；通過(guò)抬高向子公司出售的固定資產(chǎn)價(jià)格擴(kuò)大折舊基數(shù)，影響子公司的產(chǎn)品成本；利用子公司系統(tǒng)銷(xiāo)售機(jī)構(gòu)人為提高或降低傭金回扣，影響公司銷(xiāo)售收入；利用公司的運(yùn)輸系統(tǒng)，通過(guò)向子公司收取較高或較低的運(yùn)輸裝卸和保險(xiǎn)費(fèi)用，影響子公司銷(xiāo)售成本；在關(guān)鍵公司之間人為制造呆帳、損失賠償?shù)葋?lái)增加子公司的費(fèi)用支出；通過(guò)提供貸款利息高低影響產(chǎn)品成本費(fèi)用；關(guān)聯(lián)公司之間通過(guò)租賃機(jī)器設(shè)備轉(zhuǎn)移利潤(rùn)。

為了說(shuō)明轉(zhuǎn)移定價(jià)在國(guó)際稅收籌劃中是如何降低企業(yè)稅負(fù)的，本文舉例說(shuō)明。假定母公司所在國(guó)甲國(guó)所得稅稅率為40%，子公司所在國(guó)乙國(guó)稅率為30%，子公司要把一批產(chǎn)品賣(mài)給甲國(guó)的母公司，這批產(chǎn)品的總成本為5000元，子公司原定價(jià)為7000元，現(xiàn)增加到8000元，母公司最后以9000元的價(jià)格出售?，F(xiàn)比較子公司提高轉(zhuǎn)移定價(jià)后跨國(guó)公司的總稅負(fù)變化：

該跨國(guó)公司原稅負(fù)：(7000-5000)×30%+(9000-7000)×40=1400

提高轉(zhuǎn)移定價(jià)后的稅負(fù)：(8000-5000)×30%+(9000-8000)×40%=1300

上例公司通過(guò)提高價(jià)格的方法把母公司的利潤(rùn)轉(zhuǎn)移到稅率相對(duì)較低的子公司，從而降低了企業(yè)的整體稅收負(fù)擔(dān)。

跨國(guó)公司進(jìn)行國(guó)際稅收籌劃的建議

審查國(guó)內(nèi)法征稅條款和稅收遵從規(guī)則，了解交易所涉及國(guó)家的稅收法規(guī)以及稅收慣例；通過(guò)費(fèi)用扣除，減少稅前利潤(rùn)，減少企業(yè)所擔(dān)稅負(fù)；利用給予外國(guó)資本和技術(shù)等的特殊手段減免。有的國(guó)家對(duì)外國(guó)的資本技術(shù)給予特殊的稅收減免；對(duì)外國(guó)利潤(rùn)延期納稅。延期納稅就時(shí)間成本來(lái)說(shuō)提供了一種節(jié)稅機(jī)會(huì)。通過(guò)設(shè)立中介公司，改變會(huì)計(jì)期間，使用不同的法律實(shí)體來(lái)推遲納稅；通過(guò)利用離岸金融中心或避稅天堂將未分配的利潤(rùn)留在國(guó)外，避免本國(guó)納稅；通過(guò)來(lái)源分?jǐn)傓k法將稅前利潤(rùn)在各個(gè)不同的受益國(guó)之間進(jìn)行分割?？鐕?guó)企業(yè)的稅基必須根據(jù)世界各國(guó)營(yíng)業(yè)活動(dòng)恰當(dāng)?shù)慕Y(jié)果給予分割；最大可能的使用外國(guó)稅收抵免。許多國(guó)家通過(guò)抵免法實(shí)行雙重稅收優(yōu)惠。它們可能只對(duì)預(yù)提稅實(shí)行直接抵免，也可能就股息對(duì)潛在的收入實(shí)行間接抵免；仔細(xì)審查跨國(guó)交易中的匯兌損益?？鐕?guó)交易不可避免地要考慮外匯兌換損益及其稅收后果；利用恰當(dāng)法律機(jī)構(gòu)來(lái)實(shí)現(xiàn)營(yíng)業(yè)和稅收的目標(biāo)。海外經(jīng)營(yíng)可以通過(guò)不同的法律形式的實(shí)體進(jìn)行。對(duì)于稅收籌劃，每種實(shí)體都有長(zhǎng)處也有不足。公司是獨(dú)立的法人實(shí)體，只有當(dāng)公司利潤(rùn)分配給股東時(shí)才對(duì)股東征稅；遵守不同國(guó)家的國(guó)內(nèi)稅法和反避稅措施。

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2.曲孫蘭.國(guó)際稅收學(xué).山東人民出版社，2006

第3篇：國(guó)際稅收本質(zhì)范文

[關(guān)鍵詞]跨國(guó)公司 國(guó)際避稅 轉(zhuǎn)移價(jià)格 避稅地

[中圖分類(lèi)號(hào)]F812.42 [文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼]A [文章編號(hào)]1009-5349（2013）07-0129-01

引言

近年來(lái)，隨著世界經(jīng)濟(jì)區(qū)域一體化和經(jīng)濟(jì)全球化的發(fā)展，我國(guó)對(duì)外開(kāi)放的深度和廣度不斷加深，而且在海外投資領(lǐng)域也有了很大發(fā)展，從而我國(guó)對(duì)跨國(guó)公司的發(fā)展問(wèn)題越來(lái)越關(guān)注。

一、國(guó)際避稅的概述

國(guó)際避稅是指跨國(guó)納稅人在稅法許可的范圍內(nèi)，用合法的手段，通過(guò)個(gè)人、法人或沒(méi)有獨(dú)立法人資格的團(tuán)體或資產(chǎn)，以跨越稅境的流動(dòng)和非流動(dòng)來(lái)達(dá)到避稅或減輕稅收負(fù)擔(dān)的目的的現(xiàn)象和行為。它不同于國(guó)際偷稅漏稅，國(guó)際避稅最大的特征是合法性，偷稅漏稅是指跨國(guó)納稅人利用國(guó)際稅收在管理合作中的困難和漏洞，采取各種隱蔽的非法手段，來(lái)逃避有關(guān)國(guó)家稅法或稅收規(guī)定所要承擔(dān)的納稅義務(wù)，是違法行為。

二、我國(guó)跨國(guó)公司國(guó)際避稅的現(xiàn)狀及存在問(wèn)題

面對(duì)激烈的國(guó)際市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)，跨國(guó)納稅人在利益機(jī)制的驅(qū)使下，精心研究國(guó)家稅收法規(guī)制度，來(lái)謀求更多的利益。在這種大背景下，我國(guó)也不甘落后，在符合國(guó)際稅法的前提下，利用國(guó)際避稅港或避稅地、轉(zhuǎn)移定價(jià)及其他方法等進(jìn)行跨國(guó)避稅。

面對(duì)日益激烈的國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)，為了追求最大利潤(rùn)，我國(guó)跨國(guó)公司在國(guó)際避稅中難免會(huì)出現(xiàn)一些問(wèn)題，具體如下：

（一）濫用稅收籌劃進(jìn)行國(guó)際避稅

稅收籌劃行為與避稅行為有著本質(zhì)區(qū)別，企業(yè)稅收籌劃的目的是為了獲取最大的稅收利益的一種經(jīng)營(yíng)和籌劃的行為，是企業(yè)在總體經(jīng)營(yíng)策略上的組成部分。雖然稅收的籌劃是合法的，與國(guó)家法律并無(wú)抵觸，但是納稅人是通過(guò)鉆稅法的漏洞實(shí)現(xiàn)避稅的，違背了國(guó)家立法意圖。

（二）最大限度利用國(guó)際避稅地進(jìn)行避稅

一些跨國(guó)公司為了獲利，最大限度利用國(guó)際避稅地避稅，他們甚至忽視了公司可持續(xù)發(fā)展的長(zhǎng)遠(yuǎn)計(jì)劃，在避稅地大量設(shè)立子公司或分公司，同時(shí)在國(guó)際間資本進(jìn)行流動(dòng)或轉(zhuǎn)移。雖然跨國(guó)公司達(dá)到了避稅的效果，但可能會(huì)導(dǎo)致跨國(guó)公司資本過(guò)于分散，國(guó)際分工過(guò)于復(fù)雜，從而不利于跨國(guó)公司的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展。

（三）利用發(fā)展中國(guó)家一些稅收上的優(yōu)惠政策惡意進(jìn)行逆向的避稅

逆向避稅， 指跨國(guó)企業(yè)規(guī)避投資所在國(guó)比較輕的稅負(fù)，利用發(fā)展中國(guó)家的稅收優(yōu)惠措施，同時(shí)在它們的居住國(guó)內(nèi)利用利潤(rùn)所得繳納比較重的稅負(fù)?？鐕?guó)企業(yè)的決策層最主要目的是在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)中得到最大利潤(rùn)，為了這樣的目的身為發(fā)展中國(guó)家的我國(guó)跨國(guó)公司也不惜利用種種手段，通過(guò)稅收政策獲取利益。

三、解決我國(guó)跨國(guó)公司國(guó)際避稅問(wèn)題的對(duì)策

在國(guó)際避稅中也會(huì)遇到很多麻煩和問(wèn)題，面對(duì)這些我國(guó)跨國(guó)公司在不同時(shí)期應(yīng)該有不同的對(duì)策：

（一）避稅前

設(shè)立分公司或子公司時(shí)，要充分了解各公司地區(qū)的稅收具體情況，要請(qǐng)一些專(zhuān)業(yè)會(huì)計(jì)人員，對(duì)你的避稅計(jì)劃進(jìn)行指導(dǎo)。在不同的時(shí)期，各國(guó)的法律條例會(huì)隨著該國(guó)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展不斷的改變，這樣就會(huì)使你以前做的稅收計(jì)劃失去意義，所以跨國(guó)企業(yè)應(yīng)該依據(jù)當(dāng)今經(jīng)濟(jì)發(fā)展的趨勢(shì)，對(duì)該地區(qū)的稅收政策做充分了解，并且尋找專(zhuān)業(yè)人員指導(dǎo)，從新的課稅制度中尋找方法。

（二）避稅過(guò)程中

要周密做好稅務(wù)的計(jì)劃，并且要進(jìn)行合理的實(shí)施。要想合法合理避稅，這就要求企業(yè)做好詳細(xì)的稅務(wù)計(jì)劃，進(jìn)行周密細(xì)致的安排，從而進(jìn)行長(zhǎng)期規(guī)劃，更合理進(jìn)行國(guó)際避稅。在國(guó)際避稅中，每一筆避稅業(yè)務(wù)都要是合法的，都要在法律允許的范圍內(nèi)，進(jìn)行合法的避稅，要有良好的稅務(wù)報(bào)表供有關(guān)部門(mén)查詢。

總之，在我國(guó)跨國(guó)公司運(yùn)用不同地區(qū)的稅法、稅規(guī)進(jìn)行國(guó)際間的避稅行為時(shí)，要做到依據(jù)各地區(qū)的不同條件，依據(jù)自身的狀況，進(jìn)行合理避稅，不可以直接利用其他國(guó)家的避稅方法，要依據(jù)自己的實(shí)際情況，實(shí)行符合自己公司的避稅方法。還要嚴(yán)格要求自己，要在法律允許的范圍內(nèi)，進(jìn)行正當(dāng)?shù)谋芏悺?/p>

面對(duì)國(guó)際經(jīng)濟(jì)大環(huán)境下各國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展不平衡，國(guó)際避稅問(wèn)題是不可避免的，并將會(huì)長(zhǎng)期存在。在這種狀況下，我國(guó)跨國(guó)公司只有充分利用國(guó)際經(jīng)濟(jì)大環(huán)境，在法律允許的范圍內(nèi)，合理地進(jìn)行國(guó)際避稅來(lái)實(shí)現(xiàn)跨國(guó)經(jīng)營(yíng)利益的最大化。同時(shí)，我國(guó)還應(yīng)該不斷改善和完善稅制，適當(dāng)縮減稅收優(yōu)惠政策，增強(qiáng)防范國(guó)際避稅意識(shí)，維護(hù)好本國(guó)利益，避免外國(guó)企業(yè)來(lái)我國(guó)避稅。

【參考文獻(xiàn)】

[1]劉寶宏.世界經(jīng)濟(jì)與政治.東北財(cái)經(jīng)大學(xué)，1995年第5期.

[2]葛憔熹.國(guó)際稅收學(xué)教程.北京：中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社， 1997.

[3]朱清.國(guó)際稅收.中國(guó)人民大學(xué)出版社，2004年2月.

第4篇：國(guó)際稅收本質(zhì)范文

關(guān)鍵詞：電子商務(wù)，國(guó)際稅收，常設(shè)機(jī)構(gòu)，居民身份，收入分類(lèi)

進(jìn)入21世紀(jì)后，電子商務(wù)呈現(xiàn)出蓬勃發(fā)展的景象。與電子商務(wù)的飛速發(fā)展不相適應(yīng)的是，國(guó)際社會(huì)至今仍未能找到對(duì)跨國(guó)電子商務(wù)交易進(jìn)行征稅的有效解決辦法，至今大量電子商務(wù)交易仍處于事實(shí)上的免稅狀態(tài)之下，這也促使越來(lái)越多的跨國(guó)公司利用電子商務(wù)避稅。

電子商務(wù)對(duì)傳統(tǒng)國(guó)際稅收規(guī)則的沖擊

一、對(duì)傳統(tǒng)的常設(shè)機(jī)構(gòu)概念的沖擊

當(dāng)前國(guó)際上普遍通行的對(duì)跨國(guó)交易的征稅規(guī)則是：跨國(guó)企業(yè)的居民身份所在國(guó)對(duì)其收入行使居民稅收管轄權(quán)，征收所得稅；而跨國(guó)交易發(fā)生地所在國(guó)對(duì)交易的所得行使收入來(lái)源地稅收管轄權(quán)，征收增值稅或營(yíng)業(yè)稅。

電子商務(wù)的興起使得現(xiàn)有國(guó)際稅收協(xié)定中的“常設(shè)機(jī)構(gòu)”定義不再適用。常設(shè)機(jī)構(gòu)難以確定的現(xiàn)狀，不僅損害了收入來(lái)源國(guó)的稅收管轄權(quán)，還引起了居民國(guó)和收入來(lái)源國(guó)在稅收管轄權(quán)上的爭(zhēng)議。

“常設(shè)機(jī)構(gòu)”是現(xiàn)行的國(guó)際稅收規(guī)則中最重要的核心概念之一。常設(shè)機(jī)構(gòu)原則是國(guó)際稅收協(xié)定中用以協(xié)調(diào)居住國(guó)和收入來(lái)源國(guó)稅收管轄權(quán)的通用規(guī)則。國(guó)家的收入來(lái)源地稅收管轄權(quán)通過(guò)對(duì)非居民企業(yè)在本國(guó)的常設(shè)機(jī)構(gòu)的經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)征稅得以實(shí)現(xiàn)。

當(dāng)前國(guó)際稅收協(xié)定中對(duì)常設(shè)機(jī)構(gòu)的定義，通常都來(lái)源于經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織1977年頒布的《關(guān)于避免雙重征稅的協(xié)定范本》（以下簡(jiǎn)稱(chēng)經(jīng)合范本）和聯(lián)合國(guó)1979年頒布的《關(guān)于發(fā)達(dá)國(guó)家與發(fā)展中國(guó)家間雙重征稅的協(xié)定范本》（以下簡(jiǎn)稱(chēng)聯(lián)合國(guó)范本）。經(jīng)合范本第五條規(guī)定，“常設(shè)機(jī)構(gòu)”是“一個(gè)企業(yè)進(jìn)行其全部或部分營(yíng)業(yè)的固定營(yíng)業(yè)場(chǎng)所”，具體包括管理場(chǎng)所、分支機(jī)構(gòu)、辦事處、工廠、車(chē)間、開(kāi)采自然資源的場(chǎng)所以及持續(xù)時(shí)間達(dá)到一定長(zhǎng)度的建筑工地，但不包括專(zhuān)為企業(yè)進(jìn)行“準(zhǔn)備性質(zhì)和輔質(zhì)活動(dòng)”而設(shè)的固定營(yíng)業(yè)場(chǎng)所。另外，若一個(gè)不具有獨(dú)立地位的人在一方締約國(guó)中代表另一方的企業(yè)活動(dòng)，擁有以企業(yè)的名義簽訂合同的權(quán)力并經(jīng)常行使之，則此人也可構(gòu)成該企業(yè)在該國(guó)中的常設(shè)機(jī)構(gòu)。聯(lián)合國(guó)范本的規(guī)定與經(jīng)合范本相似，但更多地考慮了發(fā)展中國(guó)家的利益，在某些方面適當(dāng)擴(kuò)大了對(duì)“常設(shè)機(jī)構(gòu)”的認(rèn)定范圍，例如在對(duì)由人構(gòu)成的常設(shè)機(jī)構(gòu)的認(rèn)定中，聯(lián)合國(guó)范本增加了一條認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，認(rèn)為即使沒(méi)有簽訂合同的授權(quán)，但只要人“經(jīng)常以首先提及的締約國(guó)保有貨物或商品庫(kù)存，并代表該企業(yè)從庫(kù)存中經(jīng)常交付貨物或商品”，也構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)。總的來(lái)說(shuō)，兩個(gè)范本對(duì)常設(shè)機(jī)構(gòu)的定義具有相同的特征，既滿足以下兩個(gè)條件：一是企業(yè)必須在收入來(lái)源國(guó)擁有固定的、在時(shí)空上具有一定持續(xù)性的場(chǎng)所，二是該場(chǎng)所用于開(kāi)展實(shí)質(zhì)性的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。[1]截至2003年年底，中國(guó)已經(jīng)與包括世界上所有發(fā)達(dá)國(guó)家在內(nèi)的81個(gè)國(guó)家簽署了對(duì)所得和財(cái)產(chǎn)避免雙重征稅和偷漏稅的協(xié)定。這些協(xié)議也都是參照以上兩個(gè)范本起草的，所以其中對(duì)常設(shè)機(jī)構(gòu)的定義也都滿足上述特征。

按照該定義，在通過(guò)電子商務(wù)進(jìn)行的跨境交易中，商品或服務(wù)的提供方（以下簡(jiǎn)稱(chēng)為供應(yīng)商）在收入來(lái)源國(guó)將不存在常設(shè)機(jī)構(gòu)，因而也就無(wú)需向收入來(lái)源國(guó)納稅。其原因可以從以下三個(gè)方面進(jìn)行分析：

首先，跨過(guò)電子商務(wù)交易通常是通過(guò)供應(yīng)商設(shè)在收入來(lái)源國(guó)的某個(gè)服務(wù)器上的網(wǎng)站來(lái)進(jìn)行的。在大多數(shù)情況下，存放供應(yīng)商網(wǎng)頁(yè)的服務(wù)器只是用于交易信息，而不是用于在線簽署合同，符合“準(zhǔn)備性質(zhì)”和“輔質(zhì)”的例外性要求，不能構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)。[2]

其次，即便該網(wǎng)站的功能齊全，能夠自動(dòng)完成所有的交易，符合常設(shè)機(jī)構(gòu)定義中“從事?tīng)I(yíng)業(yè)活動(dòng)”的要求，但是網(wǎng)站是由電子數(shù)據(jù)構(gòu)成的，可以輕易的修改和轉(zhuǎn)移，并不屬于傳統(tǒng)意義上的物理存在。雖然服務(wù)器本身屬于物理存在，可是擁有網(wǎng)站的供應(yīng)商只是單純地租借收入來(lái)源國(guó)的互聯(lián)網(wǎng)服務(wù)提供商（ISP）的服務(wù)器的硬盤(pán)空間來(lái)存放自己的網(wǎng)站，而并未形成對(duì)服務(wù)器的實(shí)際支配關(guān)系，因此并不形成在收入來(lái)源國(guó)的物理存在，也不構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)。[3]

最后，電信公司與ISP不受擁有網(wǎng)站的供應(yīng)商支配，無(wú)權(quán)代表供應(yīng)商簽訂合同，也無(wú)權(quán)代表供應(yīng)商交付商品，因此不滿足人的定義，也不能構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)。

這種現(xiàn)狀危害了稅收的中性原則，使得具有相同本質(zhì)的跨國(guó)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)因?yàn)榻灰追绞降牟煌袚?dān)了不同的稅收成本，形成了對(duì)電子商務(wù)的隱性稅收優(yōu)惠。這種變相的激勵(lì)促使跨國(guó)企業(yè)紛紛將業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)移到互聯(lián)網(wǎng)上，以逃避對(duì)收入來(lái)源國(guó)本應(yīng)承擔(dān)的稅收義務(wù)。這也是近年來(lái)電子商務(wù)飛速發(fā)展的原因之一。

二、對(duì)企業(yè)的居民身份認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)的沖擊

電子商務(wù)的興起，不僅會(huì)對(duì)收入來(lái)源國(guó)的稅收管轄權(quán)造成不利影響，也可能對(duì)居民身份國(guó)的稅收管轄權(quán)造成不利影響。因?yàn)殡娮由虅?wù)使得跨國(guó)公司的居民身份認(rèn)定變得困難?？鐕?guó)公司可以比以往更容易地改變居民身份，以便利用國(guó)際避稅港或者通過(guò)濫用稅收協(xié)定進(jìn)行避稅。

在各國(guó)現(xiàn)行稅法中，對(duì)于法人居民身份的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)主要有以下幾種：法人注冊(cè)地標(biāo)準(zhǔn)、總機(jī)構(gòu)所在地標(biāo)準(zhǔn)、管理和控制地標(biāo)準(zhǔn)、控股權(quán)標(biāo)準(zhǔn)、主要營(yíng)業(yè)地標(biāo)準(zhǔn)等。中國(guó)稅法對(duì)居民的認(rèn)定采用了注冊(cè)地和總機(jī)構(gòu)所在地雙重標(biāo)準(zhǔn)?！吨腥A人民共和國(guó)涉外企業(yè)所得稅法實(shí)施細(xì)則》第5條規(guī)定，具備中國(guó)法人資格的企業(yè)和不具備中國(guó)法人資格但總機(jī)構(gòu)設(shè)在中國(guó)境內(nèi)的企業(yè)，均為中國(guó)的居民納稅人。[1]

隨著電子商務(wù)的興起，遠(yuǎn)程辦公和在線交易成為可能，物理空間上的集中不再成為公司經(jīng)營(yíng)管理上的必需要求。無(wú)論是出于實(shí)際經(jīng)營(yíng)的需要，還是處于避稅的需要，跨國(guó)公司在全球的分布都趨于分散。集團(tuán)內(nèi)部的各個(gè)子公司間的業(yè)務(wù)分工趨向垂直化，子公司表現(xiàn)得越來(lái)越像一個(gè)單獨(dú)的業(yè)務(wù)部門(mén)，而不是一個(gè)完整的公司。即便分處各國(guó)，各公司的管理人員也可以通過(guò)互聯(lián)網(wǎng)進(jìn)行遠(yuǎn)程的實(shí)時(shí)溝通。在這種背景下，傳統(tǒng)的總機(jī)構(gòu)所在地標(biāo)準(zhǔn)、管理和控制地標(biāo)準(zhǔn)和主要營(yíng)業(yè)地標(biāo)準(zhǔn)等依賴地理上的特征對(duì)法人居民身份進(jìn)行判斷的標(biāo)準(zhǔn)就逐漸失去了其本來(lái)存在的意義。電子商務(wù)的高效性、匿名性和無(wú)紙化的特點(diǎn)使得公司可以輕易地選擇交易中商品所有權(quán)的轉(zhuǎn)移地和勞務(wù)活動(dòng)的提供地，將交易轉(zhuǎn)移到稅率較低的收入來(lái)源國(guó)進(jìn)行。或者通過(guò)調(diào)整公司結(jié)構(gòu)的分布，使自己獲得本來(lái)不應(yīng)擁有的居民身份，從而享受到某些稅收協(xié)定中的稅收優(yōu)惠。

三、對(duì)傳統(tǒng)的收入定性分類(lèi)方法的沖擊

電子商務(wù)的興起使傳統(tǒng)所得稅法中對(duì)企業(yè)收入的定性分類(lèi)變得困難。多數(shù)國(guó)家的稅法對(duì)有形商品的銷(xiāo)售、無(wú)形財(cái)產(chǎn)的使用和勞務(wù)的提供都進(jìn)行了區(qū)分，并且制定了不同的課稅規(guī)定。比如在中國(guó)，對(duì)銷(xiāo)售利潤(rùn)的征稅地是商品所有權(quán)發(fā)生轉(zhuǎn)移或銷(xiāo)售合同簽訂的地點(diǎn)，適用稅率為17%的商品增值稅；對(duì)勞務(wù)報(bào)酬的征稅地是勞務(wù)的實(shí)際提供地，適用稅率為5%的營(yíng)業(yè)稅；而特許權(quán)使用費(fèi)的征收同樣適用稅率為5%的營(yíng)業(yè)稅，并適用預(yù)提33%所得稅的規(guī)定。[4]

由于現(xiàn)代信息通訊技術(shù)的發(fā)展，書(shū)籍、報(bào)刊、音像制品等各種有形商品，計(jì)算機(jī)軟件、專(zhuān)有技術(shù)等無(wú)形商品，以及各種咨詢服務(wù)都可以被數(shù)據(jù)化處理并直接通過(guò)互聯(lián)網(wǎng)傳送，傳統(tǒng)的按照交易標(biāo)的性質(zhì)和交易活動(dòng)的形式來(lái)劃分交易所得性質(zhì)的稅收規(guī)則，對(duì)在互聯(lián)網(wǎng)上交易的數(shù)字化產(chǎn)品和服務(wù)難以適用。例如，原先通過(guò)購(gòu)買(mǎi)國(guó)外報(bào)紙而獲得信息的顧客，現(xiàn)在可以通過(guò)上網(wǎng)訂購(gòu)報(bào)紙的電子版獲得相同的信息?？鐕?guó)媒體公司在這項(xiàng)在線交易中獲取的收入既可以被視作商品銷(xiāo)售所得，也可以被視作閱覽報(bào)紙電子版的特許權(quán)使用費(fèi)，在某種意義上，這項(xiàng)收入還可以被視作對(duì)編輯和記者編排報(bào)紙所付出勞動(dòng)的報(bào)酬。

由于對(duì)電子商務(wù)產(chǎn)生的所得難以分類(lèi)，在現(xiàn)行的分類(lèi)所得稅制下，對(duì)于此類(lèi)收入應(yīng)適用何種稅率和課稅方式就成為各國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)面臨的問(wèn)題。有關(guān)所得的支付人是否應(yīng)依照稅法的規(guī)定在進(jìn)行電子支付時(shí)履行源泉扣繳所得稅的法律義務(wù)，也變得難以確定。而在稅收協(xié)定的執(zhí)行方面，對(duì)有關(guān)所得的定性識(shí)別差異還會(huì)引起跨國(guó)納稅人與締約國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)之間在適用協(xié)定條款上的爭(zhēng)議。

對(duì)電子商務(wù)交易征稅的原則

各國(guó)政府一直在積極地探討對(duì)電子商務(wù)活動(dòng)征稅的可能，希望找到一個(gè)能夠滿足以下要求的解決方案，在不阻礙電子商務(wù)發(fā)展的前提下，使電子商務(wù)的征稅問(wèn)題得到較圓滿的解決。

1.稅收中性原則。對(duì)于在相似的條件下進(jìn)行的相似的跨國(guó)商業(yè)活動(dòng)，無(wú)論是通過(guò)傳統(tǒng)的貿(mào)易方式進(jìn)行，還是通過(guò)電子商務(wù)的方式進(jìn)行，所承擔(dān)的稅負(fù)水平應(yīng)當(dāng)相同。企業(yè)的決策應(yīng)當(dāng)是基于經(jīng)營(yíng)方面的考慮，而不是稅收方面的考慮做出的。[5]即使政府希望通過(guò)對(duì)電子商務(wù)的稅收優(yōu)惠鼓勵(lì)其發(fā)展，也應(yīng)當(dāng)通過(guò)稅率的調(diào)整和差異化來(lái)實(shí)現(xiàn)。

2.平衡原則。對(duì)電子商務(wù)征稅應(yīng)當(dāng)在居民稅收管轄權(quán)和收入來(lái)源地稅收管轄權(quán)之間取得平衡。既要保護(hù)電子商務(wù)出口國(guó)對(duì)本國(guó)企業(yè)的居民稅收管轄權(quán)，又要保護(hù)電子商務(wù)進(jìn)口國(guó)的收入來(lái)源地稅收管轄權(quán)。只有滿足這個(gè)要求的解決方案，才能同時(shí)被各方接受，成為國(guó)際通行的準(zhǔn)則。

3.彈性原則。新的課稅機(jī)制應(yīng)當(dāng)不僅能夠解決現(xiàn)階段電子商務(wù)的征稅問(wèn)題，還應(yīng)當(dāng)具有適當(dāng)?shù)某橄笮院蛷椥?，以?yīng)對(duì)未來(lái)商業(yè)手段的發(fā)展和技術(shù)進(jìn)步對(duì)稅收體制可能造成的新沖擊。

4.簡(jiǎn)易原則。解決方案應(yīng)當(dāng)能夠使稅務(wù)機(jī)關(guān)的行政成本和納稅人的依從成本都盡可能低，盡量減少因?yàn)檎鞫惗斐傻纳鐣?huì)運(yùn)行成本。

應(yīng)對(duì)沖擊的現(xiàn)實(shí)對(duì)策

我國(guó)是世界上最大的發(fā)展中國(guó)家，我國(guó)的電子商務(wù)交易還不發(fā)達(dá)。在很長(zhǎng)一段時(shí)間內(nèi)，我國(guó)還將處于電子商務(wù)凈進(jìn)口國(guó)的地位。因此，由于常設(shè)機(jī)構(gòu)無(wú)法確定而造成的收入來(lái)源國(guó)稅收損失對(duì)我國(guó)的影響最大。從我國(guó)的現(xiàn)實(shí)情況出發(fā)，在盡可能滿足上述四項(xiàng)原則的前提下，努力維護(hù)對(duì)跨國(guó)電子商務(wù)所得的收入來(lái)源地稅收管轄權(quán)，應(yīng)當(dāng)成為我國(guó)在制定電子商務(wù)稅收法律及參與有關(guān)國(guó)際稅收協(xié)定談判時(shí)考慮的重點(diǎn)。

一、拓寬“常設(shè)機(jī)構(gòu)”概念，使之適用于電子商務(wù)交易

面對(duì)電子商務(wù)對(duì)傳統(tǒng)國(guó)際稅收規(guī)則中常設(shè)機(jī)構(gòu)概念造成的沖擊，各國(guó)政府、國(guó)際組織、學(xué)者們先后提出了多種應(yīng)對(duì)方案。大致歸納起來(lái)，可以分為激進(jìn)和保守兩類(lèi)。

部分學(xué)者建議對(duì)電子商務(wù)開(kāi)征新稅種，以徹底解決對(duì)跨境電子商務(wù)交易的征稅問(wèn)題。這些新稅種包括對(duì)電子信息的流量征收“比特稅”（BitTax）、對(duì)網(wǎng)上支付的交易金額征收“交易稅”（TransactionTax），對(duì)互聯(lián)網(wǎng)基礎(chǔ)設(shè)施征收“電訊稅”（TelecomsTax）等。[5]這種激進(jìn)式的解決方案適應(yīng)電子商務(wù)的特點(diǎn)，確實(shí)可以有效防止電子商務(wù)交易中的逃稅行為。但是這種方案卻造成了更大的問(wèn)題。只要采用了電子商務(wù)的交易模式，不論是銷(xiāo)售商品，還是提供服務(wù)，或者是轉(zhuǎn)讓許可使用權(quán)，不同性質(zhì)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)都適用相同的稅率。而對(duì)于相同性質(zhì)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，僅僅因?yàn)椴捎昧穗娮由虅?wù)的交易模式，就要承受與采用傳統(tǒng)交易模式不同的稅收負(fù)擔(dān)。這違背了稅收中性的原則，會(huì)給網(wǎng)絡(luò)通訊增添不應(yīng)有的負(fù)擔(dān)，為電子商務(wù)的發(fā)展設(shè)置障礙。

以美國(guó)為首的一些發(fā)達(dá)國(guó)家，正積極地提倡在電子商務(wù)的國(guó)際稅收中放棄收入來(lái)源地稅收管轄權(quán)，轉(zhuǎn)而由居民國(guó)行使全部的稅收管轄權(quán)。美國(guó)財(cái)政部在1996年公布了《全球電子商務(wù)選擇性稅收政策》報(bào)告，在強(qiáng)調(diào)稅收中性原則的同時(shí)，該報(bào)告提出“在傳統(tǒng)的所得來(lái)源概念已難以有效適用的情況下，納稅人的居民身份最可能成為確認(rèn)創(chuàng)造所得的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的發(fā)生地國(guó)及該國(guó)對(duì)該所得有權(quán)優(yōu)先征稅的方法……因此，美國(guó)的稅收政策已經(jīng)認(rèn)識(shí)到，由于傳統(tǒng)的來(lái)源規(guī)則失去其重要性，居民稅收管轄可跟進(jìn)并取代它們的地位?！盵6]這一建議已經(jīng)被經(jīng)合組織（OECD）下屬的稅務(wù)委員會(huì)接受。在2000年12月公布的《電子商務(wù)中常設(shè)機(jī)構(gòu)定義的適用說(shuō)明——關(guān)于范本第五條注釋的修改》中，居民國(guó)的稅收管轄權(quán)得到了進(jìn)一步確認(rèn)，而收入來(lái)源國(guó)的稅收管轄權(quán)卻被忽視。[7]按照該說(shuō)明，只有當(dāng)電子商務(wù)的供應(yīng)商在收入來(lái)源國(guó)擁有受其直接專(zhuān)門(mén)支配的存放電子商務(wù)網(wǎng)頁(yè)的服務(wù)器，這種存在才構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)。但這種情況的出現(xiàn)機(jī)率微乎其微，按照這個(gè)說(shuō)明，收入來(lái)源國(guó)基本上不可能從電子商務(wù)交易中征到稅款。

這種保守的解決方法確實(shí)可以有效地解決電子商務(wù)跨國(guó)交易的征稅問(wèn)題，但這是以犧牲收入來(lái)源國(guó)的稅收管轄權(quán)為代價(jià)的。作為世界上最大的電子商務(wù)出口國(guó)，美國(guó)提倡居民身份稅收管轄原則有其自身的利益考慮。但作為電子商務(wù)凈進(jìn)口大國(guó)的中國(guó)，顯然不能接受這樣的方案。

常設(shè)機(jī)構(gòu)規(guī)則的產(chǎn)生源于經(jīng)濟(jì)忠誠(chéng)（EconomicAllegiance）原則，即任何從一個(gè)經(jīng)濟(jì)體受益的人均應(yīng)向該經(jīng)濟(jì)體納稅。在電子商務(wù)環(huán)境下，對(duì)常設(shè)機(jī)構(gòu)的新定義也應(yīng)當(dāng)體現(xiàn)這一原則。電子商務(wù)對(duì)現(xiàn)有常設(shè)機(jī)構(gòu)定義的沖擊實(shí)際上源于網(wǎng)絡(luò)空間對(duì)物理空間征稅規(guī)則的根本性挑戰(zhàn)。傳統(tǒng)的征稅規(guī)則是建立在物理空間的基礎(chǔ)之上的，它要求并注重一定數(shù)量的物理存在，并要求這些物理存在具有時(shí)間和空間上的持續(xù)性，以構(gòu)成征稅連結(jié)點(diǎn)。但是網(wǎng)絡(luò)空間的虛擬特性模糊了物理空間中的時(shí)空特征，使得征稅連結(jié)點(diǎn)無(wú)法構(gòu)成。因此，試圖從傳統(tǒng)的物理存在的角度來(lái)尋找電子商務(wù)存在的標(biāo)記無(wú)疑是徒勞的，應(yīng)當(dāng)突破傳統(tǒng)的“物理存在”的定義方法，從電子商務(wù)自身特征來(lái)尋找在電子商務(wù)環(huán)境下對(duì)常設(shè)機(jī)構(gòu)的新的定義方法。

基于以上分析，我國(guó)在簽署對(duì)跨國(guó)電子商務(wù)交易征稅的國(guó)際協(xié)定時(shí)，應(yīng)當(dāng)放棄傳統(tǒng)的常設(shè)機(jī)構(gòu)概念中對(duì)“固定營(yíng)業(yè)場(chǎng)所”的定義方法，轉(zhuǎn)而根據(jù)非居民企業(yè)的電子商務(wù)活動(dòng)是否與本國(guó)構(gòu)成了實(shí)質(zhì)上的、持續(xù)性的、非“準(zhǔn)備性質(zhì)”和“輔質(zhì)”的經(jīng)濟(jì)聯(lián)系來(lái)判斷是否應(yīng)當(dāng)對(duì)其在本國(guó)取得的利潤(rùn)行使收入來(lái)源地稅收管轄權(quán)?？梢圆捎谩肮δ艿韧钡脑瓌t，按照電子商務(wù)供應(yīng)商在我國(guó)境內(nèi)設(shè)立的網(wǎng)站是否和傳統(tǒng)意義上以物理方式存在的“常設(shè)機(jī)構(gòu)”具有相同或近似的功能，來(lái)判斷該網(wǎng)站是否構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)。具體而言，如果供應(yīng)商的電子商務(wù)網(wǎng)站具有訂立合同、完成交易的功能，并且該供應(yīng)商經(jīng)常使用這種功能已實(shí)現(xiàn)交易，而不僅僅是向公眾簡(jiǎn)單地進(jìn)行產(chǎn)品宣傳和市場(chǎng)信息的傳遞，則可認(rèn)為該供應(yīng)商在收入來(lái)源國(guó)構(gòu)成了實(shí)質(zhì)性的存在。如果這種實(shí)質(zhì)性的存在滿足一定的數(shù)量上的要求和持續(xù)時(shí)間上的要求，即可認(rèn)為這種存在構(gòu)成了“常設(shè)機(jī)構(gòu)”。雖然這種“常設(shè)機(jī)構(gòu)”不存在于物理空間之中，但是仍可以將其與傳統(tǒng)定義中的常設(shè)機(jī)構(gòu)等同看待，對(duì)其行使收入來(lái)源地稅收管轄權(quán)。

二、適當(dāng)調(diào)整對(duì)企業(yè)居民納稅人身份的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)

我國(guó)現(xiàn)有的對(duì)企業(yè)居民納稅人身份的認(rèn)定采用注冊(cè)地標(biāo)準(zhǔn)和總機(jī)構(gòu)所在地標(biāo)準(zhǔn)。在電子商務(wù)環(huán)境下，總機(jī)構(gòu)所在地標(biāo)準(zhǔn)的判定作用受到削弱，有可能會(huì)影響我國(guó)的居民稅收管轄權(quán)。為解決跨國(guó)公司利用現(xiàn)代通訊手段分散機(jī)構(gòu)以逃避居民納稅身份的問(wèn)題，我國(guó)應(yīng)當(dāng)適當(dāng)調(diào)整稅法中對(duì)于法人的居民納稅人身份認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)。在原有的兩種標(biāo)準(zhǔn)之外，增加新的可以體現(xiàn)電子商務(wù)供應(yīng)商的居民身份的標(biāo)準(zhǔn)。例如，可以考慮對(duì)電子商務(wù)企業(yè)適用主要營(yíng)業(yè)地標(biāo)準(zhǔn)，不論跨國(guó)公司名義上的總部是否位于中國(guó)境內(nèi)，只要其大部分的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)是在中國(guó)境內(nèi)發(fā)生的，就可以認(rèn)為該公司具有中國(guó)的居民身份?；蛘邔?duì)電子商務(wù)供應(yīng)商使用控股權(quán)標(biāo)準(zhǔn)，只要掌握公司股權(quán)達(dá)到一定標(biāo)準(zhǔn)的自然人或者法人是中國(guó)居民，即可認(rèn)定該公司具有中國(guó)居民身份。

三、按照功能等同原則對(duì)電子商務(wù)交易的收入進(jìn)行分類(lèi)

按照“功能等同”原則，不論商品的交易或者服務(wù)的提供采取什么方式，只要對(duì)于消費(fèi)者具有相同的功能，起到了同樣的效果，那么這種交易在本質(zhì)上就是相同的，供應(yīng)商從這種交易中得到的收入也就具有相同性質(zhì)。仍以前述購(gòu)買(mǎi)國(guó)外出版的電子報(bào)刊為例，如果消費(fèi)者得到的是通過(guò)網(wǎng)站下載電子報(bào)刊文檔的權(quán)利，下載后可以在自己的計(jì)算機(jī)上不限時(shí)間地反復(fù)閱讀，并且可以在將來(lái)的任何時(shí)間對(duì)其進(jìn)行查閱。那么這種購(gòu)買(mǎi)的行為和購(gòu)買(mǎi)一張真正的紙質(zhì)報(bào)紙沒(méi)有任何本質(zhì)上的區(qū)別。供應(yīng)商因此獲得收入應(yīng)該歸為銷(xiāo)售商品所得。如果消費(fèi)者得到的只是在線閱覽的權(quán)利，而無(wú)權(quán)下載電子文檔，那么供應(yīng)商的收入應(yīng)該被歸入特許使用費(fèi)的行列。當(dāng)然，具體執(zhí)行中出現(xiàn)的問(wèn)題要比這復(fù)雜得多，如何將功能等同原則細(xì)化為具有可操作性的稅收規(guī)則，還需要不斷的嘗試與探索。

參考文獻(xiàn)

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第5篇：國(guó)際稅收本質(zhì)范文

國(guó)際稅法的基本原則，是指調(diào)整國(guó)際稅收關(guān)系的法律規(guī)范的抽象和概括，也是國(guó)際稅法主體應(yīng)普遍遵循的法律準(zhǔn)則。由于不同社會(huì)制度的國(guó)家都有其所遵循的不盡相同的稅法原則，而國(guó)際稅法既不能照搬某國(guó)或所有各國(guó)的稅法原則，又不能完全不顧及各國(guó)稅法的原則。因此，國(guó)際稅法的基本原則應(yīng)當(dāng)是各國(guó)稅法所共有的原則，即國(guó)家稅收管轄權(quán)獨(dú)立原則和公平原則。

（一）國(guó)家稅收管轄權(quán)獨(dú)立原則

各國(guó)的國(guó)家稅收管轄權(quán)是國(guó)家的重要組成部分，是其具體體現(xiàn)之一。稅收管轄權(quán)獨(dú)立，意味著一個(gè)國(guó)家在征稅方面行使權(quán)力的完全自主性，對(duì)本國(guó)的稅收立法和稅務(wù)管理具有獨(dú)立的管轄權(quán)力；在國(guó)際稅法領(lǐng)域，即指一國(guó)通過(guò)制定法律，確定本國(guó)稅收管轄權(quán)的范圍，有權(quán)對(duì)屬于該范圍內(nèi)的征稅對(duì)象進(jìn)行征稅。稅收管轄權(quán)獨(dú)立性和排他性，即國(guó)家獨(dú)立自主地行使征稅權(quán)力，不受任何外來(lái)意志的控制或干涉；對(duì)國(guó)家稅收管轄權(quán)的限制，只能是一種在國(guó)家間相互自愿、平等地進(jìn)行協(xié)調(diào)的基礎(chǔ)上的自我限制。

國(guó)際稅法的稅收管轄權(quán)獨(dú)立原則，也是由國(guó)際稅法對(duì)國(guó)內(nèi)稅法的必然的依賴性決定的。國(guó)際稅法以國(guó)內(nèi)稅法為基礎(chǔ)，一國(guó)的國(guó)際稅收政策是其國(guó)內(nèi)稅收政策的延續(xù)和伸展；具有國(guó)際法性質(zhì)的國(guó)際稅收協(xié)定往往是各國(guó)稅法和稅收政策相協(xié)調(diào)的產(chǎn)物；稅法本質(zhì)上屬于國(guó)家事宜，一國(guó)制定什么樣的稅法取決于該國(guó)的國(guó)內(nèi)國(guó)際稅收政策。同時(shí)，獨(dú)立的稅收管轄權(quán)還是國(guó)際稅法得以產(chǎn)生的基本前提之一。只有在國(guó)家稅收管轄權(quán)獨(dú)立的前提下，國(guó)家間的經(jīng)濟(jì)交往才可能是平等互利的；否則，如“二戰(zhàn)”以前廣大殖民地國(guó)家附庸于其宗主國(guó)，沒(méi)有獨(dú)立的國(guó)家，更不用說(shuō)獨(dú)立的稅收管轄權(quán)了，根本不可能產(chǎn)生包括平等互利的國(guó)際稅收分配關(guān)系在內(nèi)的國(guó)際稅收法律關(guān)系。所以，國(guó)家稅收管轄權(quán)獨(dú)立原則是維護(hù)國(guó)家權(quán)益，平等互利地發(fā)展國(guó)際經(jīng)濟(jì)交往的基礎(chǔ)。

法律原則都有基本原則與具體原則之分。相對(duì)于國(guó)家（經(jīng)濟(jì)）獨(dú)立的國(guó)際經(jīng)濟(jì)法的基本原則而言，國(guó)家稅收管轄權(quán)獨(dú)立是具體原則，而國(guó)家稅收管轄權(quán)獨(dú)立作為國(guó)際稅法的基本原則，“居民稅收管轄權(quán)”和“所得來(lái)源地稅收管轄權(quán)”原則就是其具體原則。

（二）公平原則

公平原則一般都是各國(guó)國(guó)內(nèi)稅法的基本原則。國(guó)際稅法領(lǐng)域中公平原則的含義不完全等同于國(guó)內(nèi)稅法中的公平原則，既是對(duì)國(guó)內(nèi)稅法中公平原則的承繼，又是由國(guó)際稅法的本質(zhì)特征所決定的。從這個(gè)意義上來(lái)說(shuō)，國(guó)際稅法的公平原則的綜合性及其價(jià)值取向上的特點(diǎn)是派生自國(guó)際稅法本質(zhì)屬性的一大特征。

按照國(guó)際稅法的調(diào)整對(duì)象，國(guó)際稅法的公平原則可以分為國(guó)家間稅收分配關(guān)系的公平原則和涉外稅收征納關(guān)系中的公平原則兩項(xiàng)具體原則。

國(guó)家間稅收分配關(guān)系的公平原則是各國(guó)在處理與他國(guó)之間在國(guó)際稅收分配關(guān)系上應(yīng)遵循的基本準(zhǔn)則，其實(shí)質(zhì)就是公平互利，是國(guó)際經(jīng)濟(jì)法中公平互利基本原則的具體體現(xiàn)?！陡鲊?guó)經(jīng)濟(jì)權(quán)利和義務(wù)》第10條規(guī)定：“所有國(guó)家在法律上一律平等，并且作為國(guó)際社會(huì)的平等成員，有權(quán)充分地和切實(shí)有效地參加解決世界性的經(jīng)濟(jì)、財(cái)政金融以及貨幣等重要問(wèn)題的國(guó)際決策過(guò)程，……并且公平地分享由此而來(lái)的各種效益?！惫蕠?guó)家間稅收分配關(guān)系的公平原則就是指，各個(gè)國(guó)家在其稅收管轄權(quán)相對(duì)獨(dú)立的基礎(chǔ)上平等地參與對(duì)其相互之間稅收利益分配問(wèn)題的協(xié)調(diào)過(guò)程，最終達(dá)到既照顧各方利益，又相對(duì)公平的解決結(jié)果。

眾所周知，公平與效率是稅法的兩大基本原則，二者的關(guān)系是“效率優(yōu)先，兼顧公平”。國(guó)際稅法中雖然也有效率價(jià)值的體現(xiàn)，但遠(yuǎn)沒(méi)有公平價(jià)值重要，尤其是在國(guó)家間稅收分配關(guān)系上。因?yàn)槿绻麑?shí)行“效率優(yōu)先”，允許在經(jīng)濟(jì)、技術(shù)等方面占優(yōu)勢(shì)的國(guó)家以高效率的方式對(duì)跨國(guó)征稅對(duì)象征稅，而以其他相對(duì)處于劣勢(shì)的國(guó)家要付出高于前者的征稅成本為理由，剝奪其對(duì)同一對(duì)象征稅的權(quán)力，熱必破壞國(guó)家間在國(guó)際稅收分配領(lǐng)域的公平狀態(tài)，有違國(guó)際經(jīng)濟(jì)交往的公平互利的基本原則。這主要是就稅收的行政效率而言的；稅收的經(jīng)濟(jì)效率仍然是國(guó)際稅法的內(nèi)在價(jià)值要求，但亦存在著必要時(shí)讓位于其公平價(jià)值要求的現(xiàn)象。故國(guó)際稅法中公平與效率的關(guān)系不同于國(guó)內(nèi)稅法，應(yīng)該奉行“公平優(yōu)先，兼顧效率”的價(jià)值取向。

國(guó)際稅法中的涉外稅法規(guī)范同時(shí)又是國(guó)內(nèi)稅法的組成部分，是二者相交叉之處。從這個(gè)意義上來(lái)說(shuō)，國(guó)際稅法中的涉外稅收征納關(guān)系的公平原則應(yīng)與國(guó)內(nèi)稅法的公平原則一樣，具體包括兩方面內(nèi)容：（1）稅收的橫向公平，即指經(jīng)濟(jì)情況相同，納稅能力相等的納稅人，其稅收負(fù)擔(dān)也應(yīng)相等。（2）稅收的縱向公平，即指經(jīng)濟(jì)情況不同，納稅能力不等的納稅人，其稅收負(fù)擔(dān)亦應(yīng)不同。

應(yīng)當(dāng)指出的是，涉外稅收征納關(guān)系中的公平原則還具有特殊的意義，體現(xiàn)在對(duì)待本國(guó)納稅人與外國(guó)納稅人稅收待遇的問(wèn)題上，這也是國(guó)內(nèi)稅法公平原則的延伸。實(shí)際上，現(xiàn)代國(guó)家在對(duì)待本國(guó)與外國(guó)納稅人稅收待遇上往往并不公平，尤其是廣大發(fā)展中國(guó)家，多采取涉外稅收優(yōu)惠政策來(lái)吸引國(guó)外的資金和先進(jìn)的技術(shù)。對(duì)于廣大發(fā)展中國(guó)家而言，通過(guò)涉外稅收優(yōu)惠政策吸引大量的國(guó)外資金和先進(jìn)技術(shù)，彌補(bǔ)本國(guó)的不足，是加速其經(jīng)濟(jì)發(fā)展的一條切實(shí)可行的道路。但是，國(guó)際稅法的作用并不是萬(wàn)能的，其所創(chuàng)造的一國(guó)的涉外稅收環(huán)境的作用也是有條件的。當(dāng)然，對(duì)稅收優(yōu)惠政策的作用，不能孤立、片面地理解，而應(yīng)從全局出發(fā)，作適當(dāng)?shù)脑u(píng)估。在我國(guó)，隨著改革開(kāi)放的進(jìn)一步發(fā)展，要求對(duì)涉外企業(yè)實(shí)行國(guó)民待遇的呼聲越來(lái)越高。這并非意味著一概取消涉外稅收優(yōu)惠政策，只是強(qiáng)調(diào)當(dāng)吸引外資達(dá)到一定規(guī)模，內(nèi)資企業(yè)具有參與國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)的相當(dāng)實(shí)力以及我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展到一定水平時(shí)，就應(yīng)當(dāng)逐步取消對(duì)涉外企業(yè)的普遍性和無(wú)條件的稅收優(yōu)惠政策，而從彌補(bǔ)我國(guó)弱勢(shì)產(chǎn)業(yè)、全面發(fā)展經(jīng)濟(jì)的角度出發(fā)，對(duì)在國(guó)家急需發(fā)展的項(xiàng)目、行業(yè)和地區(qū)進(jìn)行生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的涉外企業(yè)有選擇、有重點(diǎn)地給予稅收優(yōu)惠，從而在整體上保持涉外企業(yè)和內(nèi)資企業(yè)在稅收待遇方面的公平狀態(tài)。

三、國(guó)際稅法上居民的比較

（一）國(guó)際稅法確立居民概念的法律意義

居民是國(guó)際稅法上的重要概念。在國(guó)際上，不同社會(huì)形態(tài)的國(guó)家、同一社會(huì)形態(tài)在不同國(guó)家、同一國(guó)家在不同時(shí)期，由于政治、經(jīng)濟(jì)、法律、文化等背景的不同，對(duì)居民的稱(chēng)謂及法律界定各異。但是，第二次世界大戰(zhàn)后，隨著國(guó)際經(jīng)貿(mào)關(guān)系的發(fā)展和稅法慣例的國(guó)際化，國(guó)際稅法學(xué)界對(duì)居民這一概念已逐步達(dá)成共識(shí)，即按照一國(guó)法律，依住所、居所、管理場(chǎng)所或其他類(lèi)似性質(zhì)的標(biāo)準(zhǔn)，負(fù)有納稅義務(wù)的人，它既包括自然人，又包括公司和其他社會(huì)團(tuán)體。

應(yīng)當(dāng)說(shuō)明的是，國(guó)際稅法上的居民的概念最初源自有關(guān)的國(guó)際稅收協(xié)定。早期的國(guó)際稅收協(xié)定曾規(guī)定其適用主體為公民或納稅人。但公民的概念限于國(guó)籍，具有較大的局限性，且公民的國(guó)籍國(guó)往往與公民取得的所得沒(méi)有直接聯(lián)系。而采用納稅人概念，則范圍又過(guò)于寬廣，難以確定，這是因?yàn)樗鼘?shí)際上只按納稅人的納稅義務(wù)來(lái)規(guī)定協(xié)定的適用范圍。既不考慮該納稅人是否屬于締約國(guó)任何一方的國(guó)家，又不考慮該納稅人是否居住在締約國(guó)任何一方，故缺乏判定國(guó)際稅收協(xié)定適用范圍的一般標(biāo)準(zhǔn)。自1963年經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織提出《關(guān)于對(duì)所得避免雙重征稅協(xié)定草案》后，國(guó)際稅收協(xié)定普遍采用居民概念確定協(xié)定適用主體的范圍，大多數(shù)國(guó)家的國(guó)內(nèi)稅法據(jù)此亦逐步采用居民這一概念。實(shí)際上，居民的概念介于公民和納稅人之間，不論是否為締約國(guó)國(guó)民，都須符合各國(guó)國(guó)內(nèi)法規(guī)定的條件。

在國(guó)際稅法上之所以要確立居民的概念，其法律意義在于：

1.區(qū)別不同類(lèi)型的納稅義務(wù)人，明確稅收管轄權(quán)范圍。各國(guó)所得稅法實(shí)踐中，通常將納稅義務(wù)人分為兩種類(lèi)型：一類(lèi)是負(fù)無(wú)限納稅義務(wù)的納稅人；另一類(lèi)是負(fù)有限納稅義務(wù)的納稅人。構(gòu)成一國(guó)稅法上的居民則為無(wú)限納稅義務(wù)人，即對(duì)于源自該國(guó)境內(nèi)、境外的全部所得都要向該國(guó)申報(bào)納稅。未構(gòu)成一國(guó)稅法上的居民，則為有限納稅義務(wù)人，僅就其源自該國(guó)境內(nèi)的所得納稅。

2.避免國(guó)際雙重征稅。采用居民與非民居概念，則在某一自然人或公司居民身份單一的情況下，可以避免行使居民征稅權(quán)的國(guó)家之間對(duì)同一所得的雙重或多重征稅。同時(shí)，當(dāng)一個(gè)國(guó)家行使居民征稅權(quán)時(shí)，按國(guó)際稅收慣例，這個(gè)國(guó)家必須承擔(dān)對(duì)該居民所繳納的外國(guó)稅款予以抵免的義務(wù)。易言之，一個(gè)國(guó)家的居民到另一個(gè)國(guó)家投資并取得所得，如果所得來(lái)源國(guó)行使所得來(lái)源地征稅權(quán)，則該居民在所得來(lái)源國(guó)已繳納的稅款應(yīng)在其所屬居民國(guó)按法定標(biāo)準(zhǔn)予以抵扣。這也是所得來(lái)源地征稅權(quán)優(yōu)先于居民征稅權(quán)原則的要求。

3.維護(hù)國(guó)家征稅。在國(guó)際稅法中既存在居民征稅權(quán)與所得來(lái)源地征稅權(quán)的沖突，又存在因國(guó)際稅收條約尚未對(duì)締約國(guó)國(guó)內(nèi)稅法認(rèn)定居民納稅人的條件作出規(guī)定所導(dǎo)致的行使居民征稅權(quán)的各個(gè)國(guó)家間對(duì)同一所得行使征稅權(quán)上的沖突。如何適當(dāng)界定本國(guó)稅法上居民的范圍，劃清居民與非居民的界限，對(duì)于談判、締結(jié)和執(zhí)行避免國(guó)際雙重征稅協(xié)定有重大的實(shí)踐意義，有利于維護(hù)國(guó)家的征稅權(quán)。

此外，依法確認(rèn)居民的概念和范圍有利于促進(jìn)國(guó)際經(jīng)濟(jì)合作、科學(xué)技術(shù)交流及人員往來(lái)。

（二）國(guó)際稅法確認(rèn)居民的標(biāo)準(zhǔn)

國(guó)際稅法上確認(rèn)居民的標(biāo)準(zhǔn)可以區(qū)分為自然人居民身份的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)和公司居民身份的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)。在此，我們將分別予以比較論述。

1.自然人居民身份的確定

各國(guó)對(duì)于自然人居民身份確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的規(guī)定并不一致，歸納起來(lái)，有下述幾種：

（1）國(guó)籍標(biāo)準(zhǔn)。根據(jù)本國(guó)國(guó)籍法應(yīng)為本國(guó)公民的自然人，即構(gòu)成稅法上的居民。國(guó)籍標(biāo)準(zhǔn)是從國(guó)際法中的屬人管轄權(quán)原則中引伸出來(lái)的，即國(guó)家對(duì)于一切具有本國(guó)國(guó)籍的人有權(quán)按照本國(guó)的法律實(shí)施稅收管轄。但隨著經(jīng)濟(jì)生活日益國(guó)際化，人們國(guó)際交往的日趨頻繁，許多自然人國(guó)籍所在國(guó)與自然人經(jīng)濟(jì)活動(dòng)所在地的聯(lián)系較松散，采用國(guó)籍標(biāo)準(zhǔn)認(rèn)定居民身份難以適應(yīng)自然人實(shí)際所得和財(cái)產(chǎn)的狀況。在國(guó)際私法領(lǐng)域，出現(xiàn)了一定程度的住所法優(yōu)先于國(guó)籍法的傾向，在稅收立法中目前也只有美國(guó)、菲律賓、墨西哥等少數(shù)國(guó)家仍堅(jiān)持國(guó)籍標(biāo)準(zhǔn)確認(rèn)自然人的居民身份。

（2）住所標(biāo)準(zhǔn)。一些國(guó)家規(guī)定，一個(gè)自然人如果在本國(guó)境內(nèi)擁有住所，即構(gòu)成本國(guó)稅法上的居民。例如，英國(guó)所得稅法規(guī)定，在英國(guó)有永久性住所的自然人或者在英國(guó)擁有習(xí)慣性住所的自然人為英國(guó)稅法上的居民。住所本是民法中的一個(gè)基本概念，一般指一人以久住的意思而居住的某一處所。從各國(guó)立法與學(xué)說(shuō)來(lái)看，住所應(yīng)包括居住的事實(shí)和居住的意思兩個(gè)構(gòu)成要件。住所與國(guó)籍的區(qū)別在于：住所是個(gè)私法上的概念，它反映了自然人與特定地域的民事聯(lián)系；國(guó)籍則是個(gè)公法上的概念，它反映了自然人與特定國(guó)家間的政治聯(lián)系，故世界上采用住所標(biāo)準(zhǔn)確認(rèn)自然人居民身份的國(guó)家比采用國(guó)籍標(biāo)準(zhǔn)的國(guó)家較多。但直接援用民法上住所概念的國(guó)家甚少，一般在稅法中還附加居住時(shí)間的條件并稱(chēng)之為“財(cái)政住所”。例如，日本所得稅法規(guī)定，在日本國(guó)內(nèi)有住所并在國(guó)內(nèi)連續(xù)居住1年以上的自然人為稅法上的居民。應(yīng)當(dāng)指出的是，采用住所標(biāo)準(zhǔn)的國(guó)家甚多，且各國(guó)對(duì)外簽訂的雙邊稅收協(xié)定，一般也明確采用這一標(biāo)準(zhǔn)，但住所作為一種法定的個(gè)人永久居住場(chǎng)所，并非完全能反映出某個(gè)人的真實(shí)活動(dòng)場(chǎng)所。因此，不少國(guó)家通過(guò)稅法作了補(bǔ)充性規(guī)定。例如美國(guó)紐約州稅法規(guī)定，凡在本州境內(nèi)擁有一永久性住宅，且在納稅年度內(nèi)又在本州境內(nèi)居住6個(gè)月以上，則視為本州居民。

（3）時(shí)間標(biāo)準(zhǔn)。時(shí)間標(biāo)準(zhǔn)又稱(chēng)居所標(biāo)準(zhǔn)，指某—自然人在一國(guó)境內(nèi)擁有居所并且居住時(shí)間達(dá)到法定期限即構(gòu)成該國(guó)稅法上的居民。對(duì)于居住時(shí)間的長(zhǎng)短，不同國(guó)家有不同規(guī)定，大多數(shù)國(guó)家規(guī)定為半年或l年。居住時(shí)間如果不累計(jì)計(jì)算的可以不受年度限制，如果累計(jì)計(jì)算則一般限定在一個(gè)納稅年度。居所與住所的區(qū)別在于，居所是指自然人暫時(shí)居住的某一處所，其設(shè)定條件比住所要寬，它不要求有久住的意思，只要求有一定居住時(shí)間的事實(shí)。

（4）混合標(biāo)準(zhǔn)。目前國(guó)際上廣泛采用住所標(biāo)準(zhǔn)和時(shí)間標(biāo)準(zhǔn)相結(jié)合的混合標(biāo)準(zhǔn)綜合確定自然人的居民身份。例如，德國(guó)所得稅法規(guī)定，在德國(guó)境內(nèi)有住所，或者無(wú)住所但有居所且居住6個(gè)月以上的自然人為德國(guó)稅法上的居民。也有些國(guó)家還同時(shí)采用居住意愿標(biāo)準(zhǔn)，即把在本國(guó)有長(zhǎng)期居住的主觀意圖或被認(rèn)為有長(zhǎng)期居住的主觀意圖的自然人規(guī)定為本國(guó)稅法上的居民。判斷某一自然人是否有在本國(guó)長(zhǎng)期居住的主觀意圖，通常要綜合考慮其簽證時(shí)間長(zhǎng)短、勞務(wù)合同期限、是否建立家庭或購(gòu)置永久性食宿設(shè)施等因素。

2.公司居民身份的確定

確認(rèn)公司在稅法上的居民身份，同確認(rèn)自然人的居民身份一樣，其目的是對(duì)居民的國(guó)內(nèi)外所得行使征稅權(quán)。應(yīng)該指出的是，這里的公司是指法人團(tuán)體或者在稅法上視同法人團(tuán)體的實(shí)體，它與自然人相對(duì)應(yīng)。各國(guó)關(guān)于居民公司的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)可歸納為下列幾種：

（1）注冊(cè)地標(biāo)準(zhǔn)。即以凡按本國(guó)法律組建并登記注冊(cè)的公司規(guī)定為本國(guó)居民公司。例如，美國(guó)所得稅法規(guī)定，凡是按照美國(guó)聯(lián)邦或州的法律注冊(cè)登記的公司，不論其管理機(jī)構(gòu)是否設(shè)在美國(guó)境內(nèi)，也不論公司股權(quán)是否為美國(guó)公民所控制，都為美國(guó)稅法上的居民公司。由于公司的注冊(cè)成立地只有一個(gè)，故這一標(biāo)準(zhǔn)具有納稅人法律地位易于識(shí)別的優(yōu)點(diǎn)。目前，瑞典、墨西哥、美國(guó)等均采用注冊(cè)地標(biāo)準(zhǔn)。

（2）管理機(jī)構(gòu)地標(biāo)準(zhǔn)。該標(biāo)準(zhǔn)以公司經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的實(shí)際控制和管理中心所在地為確認(rèn)居民公司的依據(jù)，凡是實(shí)際控制和管理中心所在地依法被認(rèn)為在本國(guó)境內(nèi)的公司即為本國(guó)稅法上的居民公司。按照有關(guān)國(guó)家的規(guī)定，實(shí)際控制和管理中心所在地一般是指公司董事會(huì)所在地，或者董事會(huì)有關(guān)經(jīng)營(yíng)決策會(huì)議的召集地，它不等同于公司的日常經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)管理機(jī)構(gòu)所在地。采用這一標(biāo)準(zhǔn)的國(guó)家有英國(guó)、新西蘭、新加坡等。

（3）總機(jī)構(gòu)地標(biāo)準(zhǔn)。此標(biāo)準(zhǔn)以公司的總機(jī)構(gòu)是否設(shè)在本國(guó)境內(nèi)為依據(jù)，來(lái)確定其是否為本國(guó)稅法上的居民公司?？倷C(jī)構(gòu)是指公司進(jìn)行重大經(jīng)營(yíng)決策以及全部經(jīng)營(yíng)活動(dòng)和統(tǒng)一核算盈虧的總公司或總店。法國(guó)、日本、新西蘭均采用了總機(jī)構(gòu)地標(biāo)準(zhǔn)。例如，日本稅法規(guī)定，凡在日本設(shè)有總機(jī)構(gòu)，總店或總事務(wù)所的公司即為日本稅法上的居民公司。

（4）其他標(biāo)準(zhǔn)。綜觀各國(guó)關(guān)于居民公司的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，一般采用上述標(biāo)準(zhǔn)中的一種或幾種，少數(shù)國(guó)家還同時(shí)或單獨(dú)采用主要經(jīng)營(yíng)活動(dòng)地標(biāo)準(zhǔn)，控股權(quán)標(biāo)準(zhǔn)。主要經(jīng)營(yíng)活動(dòng)地標(biāo)準(zhǔn)以公司經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的數(shù)量為依據(jù)，實(shí)行這一標(biāo)準(zhǔn)的國(guó)家通常規(guī)定，如果一個(gè)公司占最大比例的貿(mào)易額或利潤(rùn)額是在本國(guó)實(shí)現(xiàn)的，該公司即為本國(guó)居民公司?？毓蓹?quán)標(biāo)準(zhǔn)是以控制公司表決權(quán)股份的股東的居民身份為依據(jù)，如果掌握公司表決權(quán)股份的股東具有本國(guó)居民身份，則該公司亦為本國(guó)居民公司。

（三）國(guó)際稅法上居民法律沖突的協(xié)調(diào)

由于各國(guó)法律對(duì)于負(fù)無(wú)限納稅義務(wù)的居民的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)不一致，以及跨國(guó)所得的存在，導(dǎo)致雙重居民身份而引起的雙重征稅問(wèn)題。目前國(guó)際條約尚未對(duì)居民認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)規(guī)定任何準(zhǔn)則，各個(gè)國(guó)家根據(jù)國(guó)內(nèi)法律規(guī)定稅法上居民的構(gòu)成條件，并在雙邊國(guó)際稅收協(xié)定中規(guī)定特別條款，以明確優(yōu)先采用何種居民概念。

1.自然人居民法律沖突的協(xié)調(diào)

（1）應(yīng)認(rèn)定其為有永久性住所所在國(guó)的居民；如果在兩個(gè)國(guó)家同時(shí)有永久性住所，應(yīng)認(rèn)定其為與該自然人經(jīng)濟(jì)關(guān)系更密切（即“其重要利益中心”）的所在國(guó)的居民。在締約國(guó)國(guó)內(nèi)法發(fā)生沖突時(shí)，應(yīng)優(yōu)先選擇自然人有永久性住所的締約國(guó)為居住國(guó)，這樣足以解決一個(gè)人在締約國(guó)一方有永久性住所，而在締約國(guó)另一方是短期停留所導(dǎo)致的雙重居民身份。在認(rèn)定永久性住所時(shí)，應(yīng)注意考慮任何形式的住所，包括個(gè)人自有或租用的房屋或公寓、租用帶家俱的房間，但重要的判定因素是住所應(yīng)為自然人所有或占有的居住所在地，該所在地應(yīng)有永久性，即有安排并適合長(zhǎng)期居住的住宅，而非由于旅游、經(jīng)商、求學(xué)等原因所作短期逗留的臨時(shí)居住。如果該自然人在兩個(gè)締約國(guó)境內(nèi)有永久性住所，應(yīng)查明哪一國(guó)家同該自然人經(jīng)濟(jì)聯(lián)系最為密切。這就要求將該自然人的家庭和社會(huì)關(guān)系、職業(yè)、政治、文化及其他活動(dòng)、從事?tīng)I(yíng)業(yè)地點(diǎn)、管理其財(cái)產(chǎn)所在地等要素作為一個(gè)整體來(lái)調(diào)查驗(yàn)證。

（2）如果其重要利益中心所在國(guó)無(wú)法確定，或者在其中任何一國(guó)都沒(méi)有永久性住所，則該自然人應(yīng)為其有習(xí)慣性住所所在國(guó)的居民。此項(xiàng)規(guī)則的含義是傾向于把自然人經(jīng)常居留國(guó)確定為居住國(guó)，并主要根據(jù)居留時(shí)間和間隔時(shí)間確定在哪一國(guó)有習(xí)慣性住所。

（3）如果其在兩個(gè)國(guó)家都有，或者都沒(méi)有習(xí)慣性住所，應(yīng)視其為國(guó)籍所在國(guó)居民。據(jù)此，在稅法居民身份的識(shí)別上，住所標(biāo)準(zhǔn)亦優(yōu)先于國(guó)籍標(biāo)準(zhǔn)。

（4）如果某人同時(shí)是兩個(gè)國(guó)家的居民，或者均不屬其中任何一國(guó)的居民，應(yīng)由締約國(guó)雙方主管當(dāng)局通過(guò)協(xié)商解決其居民身份問(wèn)題。

2.公司居民法律沖突的協(xié)調(diào)

對(duì)于公司居民雙重身份的沖突，國(guó)際上通行的做法是，各國(guó)通過(guò)締結(jié)雙邊性的國(guó)際稅收協(xié)定加以協(xié)調(diào)，其方式大致有兩種：一種是締約雙方在協(xié)定中事先確定一個(gè)解決此類(lèi)沖突應(yīng)依據(jù)的標(biāo)準(zhǔn)，例如中國(guó)與比利時(shí)、法國(guó)等國(guó)簽訂的雙邊稅收協(xié)定，都明確地選擇了以公司居民的總機(jī)構(gòu)所在地國(guó)作為居住國(guó)的沖突規(guī)范。但也有不少國(guó)家采用OECD范本和UN范本所作出的規(guī)范，對(duì)于同時(shí)成為締約國(guó)雙方公司居民的，首先以實(shí)際管理機(jī)構(gòu)所在國(guó)為其居住國(guó)。然而在有些情形下，判定公司的實(shí)際管理機(jī)構(gòu)并非易事。對(duì)管理機(jī)構(gòu)和控制中心的不同理解，會(huì)引起國(guó)家間居民稅收管轄權(quán)的沖突。因此，就出現(xiàn)了第二種方式，即有關(guān)國(guó)家通過(guò)簽訂雙邊性的國(guó)際稅收協(xié)定，規(guī)定公司居民身份發(fā)生沖突時(shí)，由締約國(guó)雙方的稅務(wù)主管當(dāng)局通過(guò)協(xié)商的方式，確定所涉公司居民的身份歸屬以及由哪一國(guó)對(duì)其行使居民稅收管轄權(quán)。

（四）我國(guó)居民標(biāo)準(zhǔn)的稅法調(diào)整

我國(guó)居民標(biāo)準(zhǔn)的稅法調(diào)整主要體現(xiàn)在國(guó)內(nèi)所得稅立法和雙邊國(guó)際稅收協(xié)定中。

我國(guó)1980年的《個(gè)人所得稅法》對(duì)納稅意義上的“居民”、“非居民”缺乏較為明確的界定。1994年1月1日起實(shí)施的修改后的《個(gè)人所得稅法》既解決了中國(guó)境內(nèi)所有自然人按照一個(gè)稅法納稅的問(wèn)題，又與世界各國(guó)個(gè)人所得稅法的通行做法有了相應(yīng)的銜接。其按照國(guó)際慣例，采用住所和居住時(shí)間兩個(gè)標(biāo)準(zhǔn)將納稅人分為居民和非居民。我國(guó)《個(gè)人所得稅法》第1條規(guī)定，在中國(guó)境內(nèi)有住所，或者無(wú)住所而在境內(nèi)居住滿1年的個(gè)人，從中國(guó)境內(nèi)或境外取得的所得繳納所得稅。關(guān)于住所的認(rèn)定，目前適用民法通則的規(guī)定，但應(yīng)進(jìn)一步與國(guó)際慣例接軌，不應(yīng)以戶籍作為認(rèn)定住所的唯一標(biāo)準(zhǔn)，關(guān)于居住時(shí)間，我國(guó)《個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》進(jìn)一步明確規(guī)定，指一個(gè)納稅年度中在中國(guó)境內(nèi)居住滿365日，臨時(shí)離境的，不扣減天數(shù)。

我國(guó)《外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法》按總機(jī)構(gòu)所在地是否設(shè)在中國(guó)境內(nèi)來(lái)確定外商投資企業(yè)的居民身份。理論界通常將總機(jī)構(gòu)解釋為依照我國(guó)法律設(shè)立具有中國(guó)法人資格的外商投資企業(yè)在我國(guó)境內(nèi)設(shè)立的負(fù)責(zé)該企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理與控制的中心機(jī)構(gòu)。這種解釋與國(guó)際慣例和立法本意實(shí)際上并不完全一致。因?yàn)榫邆渲袊?guó)法人資格的外商投資企業(yè)，根據(jù)有關(guān)法律，其注冊(cè)登記地在中國(guó)境內(nèi)并應(yīng)在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立該企業(yè)的總機(jī)構(gòu)，不得將其總機(jī)構(gòu)設(shè)于中國(guó)境外。但是，不具備中國(guó)企業(yè)法人資格的中外合作經(jīng)營(yíng)企業(yè)和外資企業(yè)，亦應(yīng)將其總機(jī)構(gòu)設(shè)在中國(guó)境內(nèi)。上述兩種情況下的外商投資企業(yè)均應(yīng)為中國(guó)居民公司。因此，我國(guó)稅法有關(guān)認(rèn)定居民公司標(biāo)誰(shuí)的規(guī)定有待完善：一是對(duì)總機(jī)構(gòu)的定義應(yīng)有法律明文；二是認(rèn)定居民公司的范圍不應(yīng)限于外商投資企業(yè)，還應(yīng)包括其他法人團(tuán)體或稅法上視同法人團(tuán)體的實(shí)體；三是管理機(jī)構(gòu)地標(biāo)準(zhǔn)為大多數(shù)國(guó)家國(guó)內(nèi)稅法所采用，我國(guó)亦應(yīng)采用此種標(biāo)準(zhǔn)。

第6篇：國(guó)際稅收本質(zhì)范文

關(guān)鍵詞：稅法；誘導(dǎo)措施；國(guó)際貿(mào)易爭(zhēng)端

中圖分類(lèi)號(hào)：D922.22 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A 文章編號(hào)：1002-2589（2012）11-0128-02

一、導(dǎo)論

現(xiàn)代稅法的發(fā)展遵循著所有法律共同的發(fā)展路程，同時(shí)影響稅法發(fā)展的因素也繁多復(fù)雜。伴隨著國(guó)家角色的轉(zhuǎn)變、市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的轉(zhuǎn)型、政府職能的擴(kuò)張，稅法也經(jīng)歷著由程序正義向?qū)嵸|(zhì)正義的轉(zhuǎn)變。稅法與其他部門(mén)法律相比，既有其共性，也有特殊性，其對(duì)國(guó)家財(cái)政的保證，對(duì)經(jīng)濟(jì)的導(dǎo)向作用是其他法律所不具備的，是國(guó)家進(jìn)行宏觀調(diào)控的有力手段之一。而我國(guó)目前對(duì)稅法中誘導(dǎo)措施的研究并非焦點(diǎn)，有的學(xué)者甚至認(rèn)為對(duì)誘導(dǎo)措施的單獨(dú)研究并無(wú)實(shí)際意義；并且，對(duì)于誘導(dǎo)措施是否有效或者適當(dāng)，則存在頗多爭(zhēng)議，尤其是在經(jīng)濟(jì)全球化逐步加深，國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)日益加劇的今天，更為突出。但當(dāng)今稅法中誘導(dǎo)措施是不可或缺的組成部分，加之稅法中的誘導(dǎo)措施存在廣泛，但卻缺乏系統(tǒng)性和獨(dú)立性，只散見(jiàn)與各個(gè)稅種的具體規(guī)則之中。因此，對(duì)稅法中的誘導(dǎo)措施有必要進(jìn)行一些梳理和歸納。

二、稅法誘導(dǎo)措施的定義、類(lèi)型和范圍

我國(guó)對(duì)誘導(dǎo)措施的研究主要集中于對(duì)稅收優(yōu)惠措施的研究，因此，對(duì)稅收誘導(dǎo)措施的完整定義并無(wú)定論，借用通說(shuō)對(duì)稅收優(yōu)惠措施的定義，筆者認(rèn)為，稅法中的誘導(dǎo)措施是指為了配合國(guó)家在一定時(shí)期的政治、經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展的總目標(biāo)，政府利用稅收制度，按預(yù)定目的，在稅收方面相應(yīng)采取的優(yōu)惠和抑制措施，以減輕或加重某些納稅人應(yīng)履行的納稅義務(wù)來(lái)補(bǔ)貼或抑制納稅人的某些活動(dòng)或相應(yīng)的納稅人。

稅法中的誘導(dǎo)措施總的來(lái)說(shuō)可以分為兩種類(lèi)型，一種是稅收優(yōu)惠措施，另一種是稅收抑制措施。稅收優(yōu)惠措施通常以稅基、稅率、稅額的減免對(duì)從事特定行業(yè)或特定行為納稅人或課稅對(duì)象的照顧和鼓勵(lì)措施。例如，在國(guó)際貿(mào)易業(yè)務(wù)中，對(duì)報(bào)關(guān)出口的貨物退還在國(guó)內(nèi)各生產(chǎn)環(huán)節(jié)和流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)按稅法規(guī)定已繳納的增值稅和消費(fèi)稅，或免征應(yīng)繳納的增值稅和消費(fèi)稅。

稅收抑制措施則采用稅收附加、稅收加成、開(kāi)征新稅種等方式。例如，2010年我國(guó)開(kāi)始了房產(chǎn)稅的試點(diǎn)工作，在我國(guó)樓市價(jià)格畸高的今天，房產(chǎn)稅的開(kāi)征無(wú)疑對(duì)抑制房地產(chǎn)市場(chǎng)的投機(jī)行為和加強(qiáng)國(guó)家監(jiān)管有著積極作用。

就誘導(dǎo)措施的范圍而論，有學(xué)者認(rèn)為稅法中的誘導(dǎo)措施僅僅是各個(gè)稅種實(shí)體規(guī)則中一部分例外規(guī)定。筆者認(rèn)為，上述看法大大局限了誘導(dǎo)措施的范圍。對(duì)誘導(dǎo)措施范圍的界定，首先應(yīng)當(dāng)明確其設(shè)立的背景和目的，以及對(duì)現(xiàn)實(shí)的實(shí)際影響。其次從稅法的基本作用來(lái)區(qū)分，就是明確該規(guī)則是以保證財(cái)政收入為本，還是以調(diào)控經(jīng)濟(jì)為本。最后就是對(duì)誘導(dǎo)措施的形式進(jìn)行區(qū)分，單純將誘導(dǎo)措施形式同稅法實(shí)體規(guī)則形式等同起來(lái)是存在一定片面性的，某些稅種的存在，其本身就是誘導(dǎo)措施的一種，較為典型的如某些國(guó)家征收的資本利得稅。

三、稅法誘導(dǎo)措施規(guī)則的法律結(jié)構(gòu)分析

誘導(dǎo)措施的設(shè)立和實(shí)施包含實(shí)體規(guī)則和程序規(guī)則，實(shí)體規(guī)則通過(guò)提供一系列規(guī)則界定征納稅相關(guān)主體之間的稅收行為的適用空間，以規(guī)范誘導(dǎo)措施的實(shí)施；而程序規(guī)則通過(guò)設(shè)立如獲得行政許可等前置性條件，進(jìn)而保障和規(guī)范適用誘導(dǎo)措施中的稅收征納行為。因此，誘導(dǎo)措施規(guī)則所包含的法律關(guān)系是指由誘導(dǎo)措施制度確認(rèn)和保護(hù)的，各方主體基于誘導(dǎo)措施適用所形成的權(quán)利義務(wù)關(guān)系。

就納稅人主體而言，納稅是一項(xiàng)法定義務(wù)，納稅人在適用一般稅法規(guī)則上表現(xiàn)出無(wú)選擇性和被動(dòng)性的特征；但在適用強(qiáng)制措施這一特別稅法規(guī)則上，納稅人具備了選擇的條件，有選擇就有權(quán)利，對(duì)納稅人來(lái)說(shuō)，誘導(dǎo)措施制度的存在就是追尋稅法平等的可能。例如《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》中在增值稅一般納稅人認(rèn)定上，給予應(yīng)納稅銷(xiāo)售額不滿足一般納稅人標(biāo)準(zhǔn)的納稅人，可認(rèn)定為小規(guī)模納稅人，或者在同時(shí)滿足具有固定生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)場(chǎng)所和完整會(huì)計(jì)制度的條件下也可申請(qǐng)為一般納稅人。納稅人在符合上述條件的情況下可以根據(jù)實(shí)際的稅務(wù)情況或者其他經(jīng)濟(jì)利益考慮而做出選擇。

誘導(dǎo)措施并不適合所有納稅人，只有一點(diǎn)毋庸置疑，誘導(dǎo)措施的適用必然有其法定要求，以外貿(mào)企業(yè)為例，其必須滿足：向商務(wù)部主管部門(mén)取得進(jìn)出口經(jīng)營(yíng)權(quán)；取得一般納稅人資格；向稅務(wù)機(jī)關(guān)退稅部門(mén)辦理出口退稅開(kāi)業(yè)認(rèn)定。

就納稅客體即課稅對(duì)象而言，其作為稅法結(jié)構(gòu)中最基本的因素，是區(qū)別不同稅種的主要標(biāo)志。誘導(dǎo)措施所涉及的納稅客體繁多，幾乎遍及所有稅種之中。因此，在可以作為誘導(dǎo)措施課稅對(duì)象的客體比較廣泛的情況下，對(duì)課稅對(duì)象的選擇十分重要，通常應(yīng)遵循有利于保證財(cái)政收入、有利于調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)和適當(dāng)簡(jiǎn)化的原則。要保證財(cái)政收入就必須選擇經(jīng)常而普遍存在的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)及其成果作為課稅對(duì)象。要調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)，在課稅對(duì)象上就不能完全單一。筆者認(rèn)為，在稅收立法上，誘導(dǎo)措施作為一種輔規(guī)則，其存在是十分必要的，通過(guò)誘導(dǎo)措施對(duì)經(jīng)濟(jì)進(jìn)行適當(dāng)?shù)恼{(diào)節(jié)是為了適應(yīng)社會(huì)生產(chǎn)力的發(fā)展變化而使用，同時(shí)也是稅收立法統(tǒng)一性和靈活性相結(jié)合的具體體現(xiàn)。

“法律的重要作用，是通過(guò)對(duì)人類(lèi)行為的規(guī)范，來(lái)實(shí)現(xiàn)對(duì)權(quán)利配置和利益分配的調(diào)整?！币鹫T導(dǎo)措施法律關(guān)系產(chǎn)生、變更和消滅的行為，實(shí)質(zhì)上是征納雙方主體依法適用誘導(dǎo)措施所規(guī)制的權(quán)利和義務(wù)的相關(guān)行為。在稅收發(fā)展史上，對(duì)稅收法律關(guān)系的定性主要集中在是屬于“權(quán)利關(guān)系”還是屬于“債務(wù)關(guān)系”上。日本稅法學(xué)家金子宏教授認(rèn)為，由法技術(shù)的觀點(diǎn)看稅收實(shí)體法時(shí)，其基本和中心的關(guān)系仍為債務(wù)關(guān)系。把稅收法律關(guān)系界定為單一的權(quán)力關(guān)系或債務(wù)關(guān)系都是不妥的，應(yīng)理解為它是性質(zhì)各異的種種法律關(guān)系的集中。筆者認(rèn)為，稅法的目的首要是保證國(guó)家財(cái)政收入，其次才是實(shí)施宏觀調(diào)控即優(yōu)先保證國(guó)家利益，其次才涉及私人利益。因此，當(dāng)今稅法體現(xiàn)著公法為主、私法為輔、公私相融的法律關(guān)系性質(zhì)，在稅法誘導(dǎo)措施規(guī)則中，其主要體現(xiàn)私法性質(zhì)，這是由誘導(dǎo)措施中主客體的特殊性造就的。

四、誘導(dǎo)措施帶來(lái)的國(guó)際爭(zhēng)端及其應(yīng)對(duì)措施

稅法中的誘導(dǎo)措施大部分是對(duì)某類(lèi)行業(yè)或行為給予優(yōu)惠的規(guī)定，對(duì)國(guó)內(nèi)而言，優(yōu)惠措施的存在為納稅主體避稅提供了可能；而在國(guó)際貿(mào)易中這些誘導(dǎo)措施顯然包含著實(shí)質(zhì)競(jìng)爭(zhēng)的因素；同時(shí)，一些誘導(dǎo)措施在設(shè)計(jì)上存在嚴(yán)重的缺陷而易于被濫用。因此，如何設(shè)計(jì)和合理使用誘導(dǎo)措施，也是許多國(guó)家思考的問(wèn)題。

在此有必要對(duì)誘導(dǎo)措施和補(bǔ)貼措施進(jìn)行一下辨析，誘導(dǎo)措施尤其是優(yōu)惠措施是指政府利用稅收體制，按預(yù)定目的，以抵轉(zhuǎn)某些納稅人應(yīng)履行的納稅義務(wù)來(lái)補(bǔ)貼納稅人的某些活動(dòng)或相應(yīng)的納稅人；而《中華人民共和國(guó)反補(bǔ)貼條例》第3條對(duì)補(bǔ)貼的定義是“出口國(guó)（地區(qū)）政府或者其任何公共機(jī)構(gòu)提供的并為接受者帶來(lái)利益的財(cái)政資助以及任何形式的收入或者價(jià)格支持”。筆者認(rèn)為，稅收收入是國(guó)家財(cái)政的基礎(chǔ)，而稅收的優(yōu)惠措施必然導(dǎo)致國(guó)家應(yīng)收收入的減少，而為納稅人帶來(lái)利益，因此，就經(jīng)濟(jì)的本質(zhì)而言稅收優(yōu)惠措施的實(shí)施毫無(wú)疑問(wèn)與補(bǔ)貼措施并無(wú)根本區(qū)別。但從法律應(yīng)然和實(shí)然的角度而言，誘導(dǎo)措施規(guī)則作為稅法實(shí)體規(guī)則的一種，必然包含應(yīng)然和實(shí)然兩個(gè)方面。從應(yīng)然性方面來(lái)看，誘導(dǎo)措施規(guī)則的設(shè)立具有調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)的前瞻性，是一種事前調(diào)節(jié)方式，從實(shí)然性方面來(lái)看，誘導(dǎo)措施規(guī)則既有為納稅人帶來(lái)利益的一面，又有抑制納稅人，為納稅人加重稅負(fù)的一面，并且具有覆蓋面廣、公平、非歧視等特點(diǎn)。而補(bǔ)貼措施并不體現(xiàn)法律上的應(yīng)然性，是一種典型的事后調(diào)節(jié)，其通常是在市場(chǎng)失靈的情況下，政府通過(guò)其行政行為對(duì)某些特定企業(yè)給予的經(jīng)濟(jì)利益。但無(wú)論從法律還是從經(jīng)濟(jì)的角度來(lái)看，這兩種措施必然會(huì)給國(guó)際經(jīng)濟(jì)競(jìng)爭(zhēng)帶來(lái)不利的影響，從而產(chǎn)生貿(mào)易上的爭(zhēng)端。而如何解決國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)中誘導(dǎo)措施所帶來(lái)的弊端，成為誘導(dǎo)措施有效實(shí)施的關(guān)鍵所在。

在經(jīng)濟(jì)全球化背景下，要有效減少各國(guó)政府為貿(mào)易競(jìng)爭(zhēng)而導(dǎo)致稅收誘導(dǎo)措施濫用所帶來(lái)的弊端，就需要在國(guó)家之間進(jìn)行必要的協(xié)調(diào)，這種協(xié)調(diào)通常在相關(guān)國(guó)家的稅務(wù)主管部門(mén)之間舉行。目前國(guó)際稅收協(xié)調(diào)的方式主要包含：國(guó)與國(guó)之間的雙邊稅收協(xié)定、區(qū)域經(jīng)濟(jì)一體化下的多邊稅收協(xié)定、國(guó)際稅收協(xié)定和WTO框架下的關(guān)貿(mào)協(xié)定（GATT1994）等。雙邊稅收協(xié)定的適用影響范圍有限，而多邊稅收協(xié)定的談簽則存在非常大的現(xiàn)實(shí)困難。在區(qū)域經(jīng)濟(jì)一體化情況下，以歐盟為例，其采取的措施包括在《商業(yè)征收稅行為守則》（屬不具有約束力的諒解）的總括規(guī)定和《國(guó)家補(bǔ)助規(guī)則》（歐盟條約規(guī)定，具有約束力）的基本框架下進(jìn)行稅收協(xié)調(diào)。而稅收協(xié)調(diào)的發(fā)展方向則是要形成全球性的國(guó)際稅收協(xié)調(diào)，處于國(guó)際稅收合作中心地位的OECD（以發(fā)達(dá)國(guó)家為主導(dǎo)），其制定的國(guó)際稅收規(guī)則，偏向其成員國(guó)的利益，發(fā)展中國(guó)家在國(guó)際稅收合作的實(shí)踐中，處于被動(dòng)地位。WTO框架下的國(guó)際稅收合作其作用有限，主要集中于關(guān)稅和某些特定領(lǐng)域（例如TRIMs協(xié)議）的協(xié)調(diào)，其并非專(zhuān)門(mén)的稅收合作組織，很難在更廣的范圍內(nèi)討論和解決各成員國(guó)之間的各種稅收問(wèn)題。除了開(kāi)展稅收協(xié)調(diào)，談簽稅收協(xié)議等方式外，各國(guó)之間應(yīng)加強(qiáng)稅收合作，交換各自的相關(guān)稅收情報(bào)，及時(shí)防止誘導(dǎo)措施的濫用，打擊國(guó)際避稅等行為，維護(hù)共同的稅收利益。

五、結(jié)語(yǔ)

隨著經(jīng)濟(jì)全球化不斷地深入和發(fā)展，國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)日益加劇，稅法中的誘導(dǎo)措施不可避免地成了各國(guó)貿(mào)易爭(zhēng)端的焦點(diǎn)，尤其自全球經(jīng)濟(jì)危機(jī)以來(lái)，這一問(wèn)題更顯突出。在以前合理的誘導(dǎo)措施，在經(jīng)濟(jì)危機(jī)的背景下，也似乎變的不合理了。因此，誘導(dǎo)措施的發(fā)展方向必然要與國(guó)際合作聯(lián)系起來(lái)。各國(guó)應(yīng)當(dāng)通過(guò)必要的手段，以防止誘導(dǎo)措施的濫用，而造成誤傷經(jīng)濟(jì)的情況出現(xiàn)。綜上，制定合理的稅法誘導(dǎo)措施，不僅有利于市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的復(fù)蘇，同時(shí)也有利于市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)長(zhǎng)期合理的發(fā)展，經(jīng)濟(jì)發(fā)展的和諧公平，必然帶來(lái)社會(huì)發(fā)展的和諧正義。

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第7篇：國(guó)際稅收本質(zhì)范文

關(guān)鍵詞：電子商務(wù)，國(guó)際稅收，常設(shè)機(jī)構(gòu)，居民身份，收入分類(lèi)

進(jìn)入21世紀(jì)后，電子商務(wù)呈現(xiàn)出蓬勃發(fā)展的景象。與電子商務(wù)的飛速發(fā)展不相適應(yīng)的是，國(guó)際社會(huì)至今仍未能找到對(duì)跨國(guó)電子商務(wù)交易進(jìn)行征稅的有效解決辦法，至今大量電子商務(wù)交易仍處于事實(shí)上的免稅狀態(tài)之下，這也促使越來(lái)越多的跨國(guó)公司利用電子商務(wù)避稅。

電子商務(wù)對(duì)傳統(tǒng)國(guó)際稅收規(guī)則的沖擊

一、對(duì)傳統(tǒng)的常設(shè)機(jī)構(gòu)概念的沖擊

當(dāng)前國(guó)際上普遍通行的對(duì)跨國(guó)交易的征稅規(guī)則是：跨國(guó)企業(yè)的居民身份所在國(guó)對(duì)其收入行使居民稅收管轄權(quán)，征收所得稅；而跨國(guó)交易發(fā)生地所在國(guó)對(duì)交易的所得行使收入來(lái)源地稅收管轄權(quán)，征收增值稅或營(yíng)業(yè)稅。

電子商務(wù)的興起使得現(xiàn)有國(guó)際稅收協(xié)定中的“常設(shè)機(jī)構(gòu)”定義不再適用。常設(shè)機(jī)構(gòu)難以確定的現(xiàn)狀，不僅損害了收入來(lái)源國(guó)的稅收管轄權(quán)，還引起了居民國(guó)和收入來(lái)源國(guó)在稅收管轄權(quán)上的爭(zhēng)議。

“常設(shè)機(jī)構(gòu)”是現(xiàn)行的國(guó)際稅收規(guī)則中最重要的核心概念之一。常設(shè)機(jī)構(gòu)原則是國(guó)際稅收協(xié)定中用以協(xié)調(diào)居住國(guó)和收入來(lái)源國(guó)稅收管轄權(quán)的通用規(guī)則。國(guó)家的收入來(lái)源地稅收管轄權(quán)通過(guò)對(duì)非居民企業(yè)在本國(guó)的常設(shè)機(jī)構(gòu)的經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)征稅得以實(shí)現(xiàn)。

當(dāng)前國(guó)際稅收協(xié)定中對(duì)常設(shè)機(jī)構(gòu)的定義，通常都來(lái)源于經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織1977年頒布的《關(guān)于避免雙重征稅的協(xié)定范本》（以下簡(jiǎn)稱(chēng)經(jīng)合范本）和聯(lián)合國(guó)1979年頒布的《關(guān)于發(fā)達(dá)國(guó)家與發(fā)展中國(guó)家間雙重征稅的協(xié)定范本》（以下簡(jiǎn)稱(chēng)聯(lián)合國(guó)范本）。經(jīng)合范本第五條規(guī)定，“常設(shè)機(jī)構(gòu)”是“一個(gè)企業(yè)進(jìn)行其全部或部分營(yíng)業(yè)的固定營(yíng)業(yè)場(chǎng)所”，具體包括管理場(chǎng)所、分支機(jī)構(gòu)、辦事處、工廠、車(chē)間、開(kāi)采自然資源的場(chǎng)所以及持續(xù)時(shí)間達(dá)到一定長(zhǎng)度的建筑工地，但不包括專(zhuān)為企業(yè)進(jìn)行“準(zhǔn)備性質(zhì)和輔質(zhì)活動(dòng)”而設(shè)的固定營(yíng)業(yè)場(chǎng)所。另外，若一個(gè)不具有獨(dú)立地位的人在一方締約國(guó)中代表另一方的企業(yè)活動(dòng)，擁有以企業(yè)的名義簽訂合同的權(quán)力并經(jīng)常行使之，則此人也可構(gòu)成該企業(yè)在該國(guó)中的常設(shè)機(jī)構(gòu)。聯(lián)合國(guó)范本的規(guī)定與經(jīng)合范本相似，但更多地考慮了發(fā)展中國(guó)家的利益，在某些方面適當(dāng)擴(kuò)大了對(duì)“常設(shè)機(jī)構(gòu)”的認(rèn)定范圍，例如在對(duì)由人構(gòu)成的常設(shè)機(jī)構(gòu)的認(rèn)定中，聯(lián)合國(guó)范本增加了一條認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，認(rèn)為即使沒(méi)有簽訂合同的授權(quán)，但只要人“經(jīng)常以首先提及的締約國(guó)保有貨物或商品庫(kù)存，并代表該企業(yè)從庫(kù)存中經(jīng)常交付貨物或商品”，也構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)。總的來(lái)說(shuō)，兩個(gè)范本對(duì)常設(shè)機(jī)構(gòu)的定義具有相同的特征，既滿足以下兩個(gè)條件：一是企業(yè)必須在收入來(lái)源國(guó)擁有固定的、在時(shí)空上具有一定持續(xù)性的場(chǎng)所，二是該場(chǎng)所用于開(kāi)展實(shí)質(zhì)性的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。[1]截至2003年年底，中國(guó)已經(jīng)與包括世界上所有發(fā)達(dá)國(guó)家在內(nèi)的81個(gè)國(guó)家簽署了對(duì)所得和財(cái)產(chǎn)避免雙重征稅和偷漏稅的協(xié)定。這些協(xié)議也都是參照以上兩個(gè)范本起草的，所以其中對(duì)常設(shè)機(jī)構(gòu)的定義也都滿足上述特征。

按照該定義，在通過(guò)電子商務(wù)進(jìn)行的跨境交易中，商品或服務(wù)的提供方（以下簡(jiǎn)稱(chēng)為供應(yīng)商）在收入來(lái)源國(guó)將不存在常設(shè)機(jī)構(gòu)，因而也就無(wú)需向收入來(lái)源國(guó)納稅。其原因可以從以下三個(gè)方面進(jìn)行分析：

首先，跨過(guò)電子商務(wù)交易通常是通過(guò)供應(yīng)商設(shè)在收入來(lái)源國(guó)的某個(gè)服務(wù)器上的網(wǎng)站來(lái)進(jìn)行的。在大多數(shù)情況下，存放供應(yīng)商網(wǎng)頁(yè)的服務(wù)器只是用于交易信息，而不是用于在線簽署合同，符合“準(zhǔn)備性質(zhì)”和“輔質(zhì)”的例外性要求，不能構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)。[2]

其次，即便該網(wǎng)站的功能齊全，能夠自動(dòng)完成所有的交易，符合常設(shè)機(jī)構(gòu)定義中“從事?tīng)I(yíng)業(yè)活動(dòng)”的要求，但是網(wǎng)站是由電子數(shù)據(jù)構(gòu)成的，可以輕易的修改和轉(zhuǎn)移，并不屬于傳統(tǒng)意義上的物理存在。雖然服務(wù)器本身屬于物理存在，可是擁有網(wǎng)站的供應(yīng)商只是單純地租借收入來(lái)源國(guó)的互聯(lián)網(wǎng)服務(wù)提供商（ISP）的服務(wù)器的硬盤(pán)空間來(lái)存放自己的網(wǎng)站，而并未形成對(duì)服務(wù)器的實(shí)際支配關(guān)系，因此并不形成在收入來(lái)源國(guó)的物理存在，也不構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)。[3]

最后，電信公司與ISP不受擁有網(wǎng)站的供應(yīng)商支配，無(wú)權(quán)代表供應(yīng)商簽訂合同，也無(wú)權(quán)代表供應(yīng)商交付商品，因此不滿足人的定義，也不能構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)。

這種現(xiàn)狀危害了稅收的中性原則，使得具有相同本質(zhì)的跨國(guó)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)因?yàn)榻灰追绞降牟煌袚?dān)了不同的稅收成本，形成了對(duì)電子商務(wù)的隱性稅收優(yōu)惠。這種變相的激勵(lì)促使跨國(guó)企業(yè)紛紛將業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)移到互聯(lián)網(wǎng)上，以逃避對(duì)收入來(lái)源國(guó)本應(yīng)承擔(dān)的稅收義務(wù)。這也是近年來(lái)電子商務(wù)飛速發(fā)展的原因之一。

二、對(duì)企業(yè)的居民身份認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)的沖擊

電子商務(wù)的興起，不僅會(huì)對(duì)收入來(lái)源國(guó)的稅收管轄權(quán)造成不利影響，也可能對(duì)居民身份國(guó)的稅收管轄權(quán)造成不利影響。因?yàn)殡娮由虅?wù)使得跨國(guó)公司的居民身份認(rèn)定變得困難。跨國(guó)公司可以比以往更容易地改變居民身份，以便利用國(guó)際避稅港或者通過(guò)濫用稅收協(xié)定進(jìn)行避稅。

在各國(guó)現(xiàn)行稅法中，對(duì)于法人居民身份的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)主要有以下幾種：法人注冊(cè)地標(biāo)準(zhǔn)、總機(jī)構(gòu)所在地標(biāo)準(zhǔn)、管理和控制地標(biāo)準(zhǔn)、控股權(quán)標(biāo)準(zhǔn)、主要營(yíng)業(yè)地標(biāo)準(zhǔn)等。中國(guó)稅法對(duì)居民的認(rèn)定采用了注冊(cè)地和總機(jī)構(gòu)所在地雙重標(biāo)準(zhǔn)?！吨腥A人民共和國(guó)涉外企業(yè)所得稅法實(shí)施細(xì)則》第5條規(guī)定，具備中國(guó)法人資格的企業(yè)和不具備中國(guó)法人資格但總機(jī)構(gòu)設(shè)在中國(guó)境內(nèi)的企業(yè)，均為中國(guó)的居民納稅人。[1]

隨著電子商務(wù)的興起，遠(yuǎn)程辦公和在線交易成為可能，物理空間上的集中不再成為公司經(jīng)營(yíng)管理上的必需要求。無(wú)論是出于實(shí)際經(jīng)營(yíng)的需要，還是處于避稅的需要，跨國(guó)公司在全球的分布都趨于分散。集團(tuán)內(nèi)部的各個(gè)子公司間的業(yè)務(wù)分工趨向垂直化，子公司表現(xiàn)得越來(lái)越像一個(gè)單獨(dú)的業(yè)務(wù)部門(mén)，而不是一個(gè)完整的公司。即便分處各國(guó)，各公司的管理人員也可以通過(guò)互聯(lián)網(wǎng)進(jìn)行遠(yuǎn)程的實(shí)時(shí)溝通。在這種背景下，傳統(tǒng)的總機(jī)構(gòu)所在地標(biāo)準(zhǔn)、管理和控制地標(biāo)準(zhǔn)和主要營(yíng)業(yè)地標(biāo)準(zhǔn)等依賴地理上的特征對(duì)法人居民身份進(jìn)行判斷的標(biāo)準(zhǔn)就逐漸失去了其本來(lái)存在的意義。電子商務(wù)的高效性、匿名性和無(wú)紙化的特點(diǎn)使得公司可以輕易地選擇交易中商品所有權(quán)的轉(zhuǎn)移地和勞務(wù)活動(dòng)的提供地，將交易轉(zhuǎn)移到稅率較低的收入來(lái)源國(guó)進(jìn)行?；蛘咄ㄟ^(guò)調(diào)整公司結(jié)構(gòu)的分布，使自己獲得本來(lái)不應(yīng)擁有的居民身份，從而享受到某些稅收協(xié)定中的稅收優(yōu)惠。

三、對(duì)傳統(tǒng)的收入定性分類(lèi)方法的沖擊

第8篇：國(guó)際稅收本質(zhì)范文

[關(guān)鍵詞]電子商務(wù)；稅收政策；稅制改革

隨著現(xiàn)代信息技術(shù)尤其是網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的迅猛發(fā)展，以因特網(wǎng)為載體、以交易雙方為主體、以銀行電子支付和結(jié)算為手段、以客戶數(shù)據(jù)為依托的全新的商務(wù)模式——電子商務(wù)，正以其無(wú)可比擬的優(yōu)勢(shì)和不可逆轉(zhuǎn)的趨勢(shì)，極其迅速地改變著傳統(tǒng)商務(wù)活動(dòng)的運(yùn)作模式。作為一種新的商務(wù)活動(dòng)方式，電子商務(wù)將帶來(lái)一場(chǎng)史無(wú)前例的革命，其影響已遠(yuǎn)遠(yuǎn)超出商務(wù)活動(dòng)本身。它對(duì)人類(lèi)社會(huì)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)、人們的生活和就業(yè)、政府職能、法律制度以及文化教育等各個(gè)方面都將帶來(lái)十分深刻的影響。稅收作為國(guó)家實(shí)現(xiàn)其職能取得財(cái)政收入的一種基本形式，同樣也受到了電子商務(wù)的深刻影響。一方面，電子商務(wù)的迅猛發(fā)展開(kāi)拓了廣闊的稅源空間，據(jù)國(guó)際數(shù)據(jù)集團(tuán)的預(yù)測(cè)，今年全球與電子商務(wù)有關(guān)的稅源將達(dá)1500億美元；另一方面，電子商務(wù)對(duì)傳統(tǒng)的稅收制度、政策和國(guó)際稅收等產(chǎn)生了前所未有的沖擊。電子商務(wù)在我國(guó)的發(fā)展時(shí)間很短，但發(fā)展速度異常迅速，今年電子商務(wù)的交易額預(yù)計(jì)可達(dá)8億元，2002年預(yù)計(jì)可達(dá)100億元。中國(guó)被看作世界上發(fā)展電子商務(wù)最有潛力的國(guó)家之一。面對(duì)撲面而來(lái)的電子商務(wù)發(fā)展大潮，改革現(xiàn)行稅制，促進(jìn)電子商務(wù)發(fā)展已變得刻不容緩。現(xiàn)行稅制的改革，既要借鑒發(fā)達(dá)國(guó)家的先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)，又應(yīng)充分考慮我國(guó)的國(guó)情，使我國(guó)的電子商務(wù)稅收政策在保證與國(guó)際接軌的同時(shí)，又能維護(hù)國(guó)家和保護(hù)國(guó)家利益，并不斷推進(jìn)我國(guó)電子商務(wù)的發(fā)展進(jìn)程。

一、國(guó)際上對(duì)電子商務(wù)稅收政策的主要主張

美國(guó)是電子商務(wù)的發(fā)祥地，也是電子商務(wù)發(fā)展速度最快、影響最為顯著的國(guó)家。美國(guó)政府始終對(duì)電子商務(wù)采取積極的扶持政策，先后頒發(fā)了一系列促進(jìn)電子商務(wù)發(fā)展的稅收優(yōu)惠政策。如1997年通過(guò)了《全球電子商務(wù)政策框架》，指出“對(duì)Internet商務(wù)只適用現(xiàn)有的稅務(wù)制度，而不對(duì)Internet商務(wù)開(kāi)征新的稅種”；1998年通過(guò)的《網(wǎng)絡(luò)征稅自由法案》規(guī)定對(duì)網(wǎng)絡(luò)接人稅延期三年征收以及避免對(duì)電子商務(wù)多重課稅或加以稅收歧視等；今年年初美國(guó)眾議院又以352票贊成，75票反對(duì)的投票結(jié)果通過(guò)了一項(xiàng)延緩對(duì)電子商務(wù)進(jìn)行征稅的法案，繼續(xù)推進(jìn)電子商務(wù)的發(fā)展。

包括歐美發(fā)達(dá)國(guó)家和日本等29個(gè)成員國(guó)的國(guó)際經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織（OECD）于1998年10月在加拿大渥太華召開(kāi)了第一次以電子商務(wù)為主題的部長(zhǎng)級(jí)會(huì)議，通過(guò)了《全球電子商務(wù)行動(dòng)計(jì)劃》，指出“采用電子商務(wù)進(jìn)行的交易相對(duì)于非電子方式進(jìn)行的交易應(yīng)接受中立的稅收待遇，電子商務(wù)的稅務(wù)應(yīng)同國(guó)際慣例保持一致并以最簡(jiǎn)便的方式進(jìn)行管理”。OECD認(rèn)為，對(duì)電子商務(wù)征稅，既要防止偷漏稅，又要保護(hù)電子商務(wù)的健康發(fā)展，各國(guó)在分配稅收管轄權(quán)上要采取合作、協(xié)調(diào)的方針，而不是針?shù)h相對(duì)的態(tài)度。

歐盟對(duì)待電子商務(wù)的稅收政策顯得相對(duì)保守，傾向于制定較為嚴(yán)格的監(jiān)察和管理措施，對(duì)免征關(guān)稅問(wèn)題也較為慎重，主要是擔(dān)心免稅會(huì)影響各成員國(guó)的財(cái)政收入。但目前也原則上同意不再對(duì)開(kāi)展電子商務(wù)的公司征收新的稅種，并就跨國(guó)電子商務(wù)的有關(guān)原則與美國(guó)達(dá)成了一致。

綜合主要發(fā)達(dá)國(guó)家及國(guó)際組織對(duì)電子商務(wù)稅收問(wèn)題的主要政策，可以看出一些共性的原則，可概括為以下幾點(diǎn)：（1）稅收中性原則。即對(duì)通過(guò)電子商務(wù)達(dá)成的交易與其他形式的交易在征稅方面要一視同仁，反對(duì)開(kāi)征任何形式的新稅或附加稅，以免妨礙電子商務(wù)的發(fā)展。（2）公平稅負(fù)原則。即指電子商務(wù)稅收政策的制訂應(yīng)使電子商務(wù)貿(mào)易與傳統(tǒng)貿(mào)易的稅負(fù)一致，同時(shí)要避免國(guó)際間的雙重征稅。（3）便于征管原則。即指電子商務(wù)稅收政策的制訂應(yīng)考慮Internet的技術(shù)特征和征稅成本，便于稅務(wù)機(jī)關(guān)征收管理，否則，就無(wú)法達(dá)到預(yù)期目的，從而難以成為一種可靠的稅源；（4）簡(jiǎn)單、透明原則。電子商務(wù)稅收政策的制定應(yīng)容易被納稅人掌握，并簡(jiǎn)單易行，便于納稅人履行納稅義務(wù)，最大限度地降低納稅人的納稅成本。

二、我國(guó)電子商務(wù)稅收政策的若干選擇

電子商務(wù)在我國(guó)的迅速發(fā)展，對(duì)我國(guó)的稅收制度帶來(lái)了直接的挑戰(zhàn)。改革現(xiàn)行稅制，促進(jìn)電子商務(wù)的發(fā)展首先必須在以下幾個(gè)稅收政策的基本方面作出選擇：

1.征與不征的選擇

無(wú)論是通過(guò)電子商務(wù)方式進(jìn)行的交易，還是通過(guò)其他方式達(dá)成的交易，它們的本質(zhì)都是實(shí)現(xiàn)商品或勞務(wù)的轉(zhuǎn)移，差別僅在于實(shí)現(xiàn)手段不同。因此，根據(jù)現(xiàn)行流轉(zhuǎn)稅制和所得稅制的規(guī)定，都應(yīng)對(duì)電子商務(wù)征稅。如果對(duì)傳統(tǒng)貿(mào)易方式征稅，不對(duì)電子商務(wù)交易方式征稅，則有違公平稅負(fù)和稅收中性原則，對(duì)一類(lèi)納稅人的稅收優(yōu)惠就意味著對(duì)其他納稅人的歧視，從而不利于資源的有效配置和社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的健康發(fā)展。在美國(guó)，沃爾瑪特等傳統(tǒng)的零售商對(duì)電子商務(wù)免征銷(xiāo)售稅也存在較大的異議。在我國(guó)，電子商務(wù)將會(huì)日漸成為一種重要的商務(wù)活動(dòng)形式，如不對(duì)之征稅，政府將會(huì)失去很大的一塊稅源，不利于政府職能的有效發(fā)揮。而且，如果不及時(shí)出臺(tái)電子商務(wù)稅收征管的可行性辦法，因?yàn)殡娮由虅?wù)具有無(wú)地域、無(wú)國(guó)界的特點(diǎn)，在日益復(fù)雜的國(guó)際稅收問(wèn)題面前，稅收的國(guó)家和由此帶來(lái)的國(guó)家利益就會(huì)受到影響。當(dāng)然，為了推動(dòng)電子商務(wù)在中國(guó)的快速發(fā)展，制定相應(yīng)的稅收鼓勵(lì)政策是必要的，但主要應(yīng)通過(guò)延遲開(kāi)征時(shí)間和—定比例的稅收優(yōu)惠來(lái)實(shí)現(xiàn)。

2.是否開(kāi)征新稅的選擇

電子商務(wù)是一種全新的商務(wù)運(yùn)作模式，國(guó)際上對(duì)其是否開(kāi)征新稅也眾說(shuō)紛紜，一種較有代表性的觀點(diǎn)是以因特網(wǎng)傳送的信息流量的字節(jié)數(shù)作為計(jì)稅依據(jù)計(jì)算應(yīng)納稅額，開(kāi)征新稅比特稅。比特稅方案一經(jīng)提出即引起廣泛的爭(zhēng)議。就目前我國(guó)電子商務(wù)的發(fā)展現(xiàn)狀和稅制建設(shè)來(lái)說(shuō)，征收比特稅顯然是不現(xiàn)實(shí)的。再說(shuō)在許多基本問(wèn)題尚未搞清之前，如哪類(lèi)信息的傳輸需要征稅、哪類(lèi)納稅人可以免稅、跨國(guó)信息的征稅權(quán)如何劃分、國(guó)際重復(fù)征稅如何避免等，匆忙征稅未免過(guò)于草率。

比較可行的做法是不開(kāi)征新的稅種，而是運(yùn)用現(xiàn)有稅種，對(duì)一些傳統(tǒng)的稅收基本概念、范疇重新進(jìn)行界定，對(duì)現(xiàn)行稅法進(jìn)行適當(dāng)修訂，在現(xiàn)行增值稅、營(yíng)業(yè)稅、消費(fèi)稅、關(guān)稅、所得稅、印花稅等稅種中補(bǔ)充有關(guān)電子商務(wù)的稅收條款，將電子商務(wù)征稅問(wèn)題納入現(xiàn)行稅制框架之下。

3.稅種的選擇

在不對(duì)電子商務(wù)征收新稅種的情況下，原有稅種如何使用需區(qū)別情況對(duì)待。電子商務(wù)形成的交易一般可分為兩種，即在線交易和離線交易。所謂在線交易是指直接通過(guò)因特網(wǎng)完成產(chǎn)品或勞務(wù)交付的交易方式，如計(jì)算機(jī)軟件、數(shù)字化讀物、音像唱片的交易等。所謂離線交易是指通過(guò)因特網(wǎng)達(dá)成交易的有關(guān)協(xié)議，商務(wù)信息的交流、合同簽訂等商務(wù)活動(dòng)的處理以及資金的轉(zhuǎn)移等直接依托因特網(wǎng)來(lái)完成，而交易中的標(biāo)的物——有形商品或服務(wù)的交付方式以傳統(tǒng)的有形貨物的交付方式實(shí)現(xiàn)轉(zhuǎn)移。因此，對(duì)于在線交易，宜按“轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)”稅目征收營(yíng)業(yè)稅；對(duì)于離線交易宜按“銷(xiāo)售貨物”征收增值稅。對(duì)于通過(guò)因特網(wǎng)提供網(wǎng)上教學(xué)、醫(yī)療咨詢等業(yè)務(wù)，則應(yīng)屬于服務(wù)業(yè)，宜按“服務(wù)業(yè)”稅目征收營(yíng)業(yè)稅。

4.關(guān)稅的選擇

關(guān)稅問(wèn)題是電子商務(wù)帶來(lái)的重要稅收問(wèn)題。1998年5月20日，WTO132個(gè)成員國(guó)的部長(zhǎng)們?cè)谌諆?nèi)瓦召開(kāi)的電子商務(wù)大會(huì)上達(dá)成了一項(xiàng)臨時(shí)性協(xié)議：“網(wǎng)上貿(mào)易免征關(guān)稅的時(shí)限至少一年”。在1999年12月召開(kāi)的WTO西雅圖會(huì)議上，東道主美國(guó)竭力要求WTO能夠頒布一項(xiàng)禁止對(duì)電子商務(wù)征稅的永久性議案——《全球電子商務(wù)免稅案》。該法案最終遭到廣大發(fā)展中國(guó)家的反對(duì)，因?yàn)榘l(fā)展中國(guó)家擔(dān)心無(wú)法控制正在蓬勃發(fā)展的電子商務(wù)活動(dòng)而導(dǎo)致稅款的大量流失，從而影響這些國(guó)家經(jīng)濟(jì)的正常發(fā)展。盡管該法案沒(méi)有通過(guò)，但是要對(duì)電子商務(wù)正式開(kāi)征關(guān)稅，從技術(shù)上來(lái)說(shuō)，各國(guó)都還存在很大的困難。

我國(guó)加入WTO在即，因此采取“網(wǎng)上貿(mào)易零關(guān)稅”的政策顯然是明智之舉。一方面，有利于加快“人世”進(jìn)程，另一方面，也可推動(dòng)中國(guó)的電子商務(wù)發(fā)展。值得注意的是，WTO電子商務(wù)“零關(guān)稅協(xié)議”中并不包括離線交易達(dá)成的貿(mào)易，因此對(duì)這部分交易可視其為傳統(tǒng)的進(jìn)出口業(yè)務(wù)而對(duì)其征收關(guān)稅，以維護(hù)我國(guó)的稅收。當(dāng)然，在具體征收時(shí)還應(yīng)掌握靈活性的原則，在一定時(shí)期給予必要的優(yōu)惠措施。

5.國(guó)際稅收管轄權(quán)的選擇

世界各國(guó)在對(duì)待稅收管轄權(quán)問(wèn)題上，有實(shí)行居民管轄權(quán)的“屬人原則”的，有實(shí)行地域管轄權(quán)的“屬地原則”的，不過(guò)，很少有國(guó)家只單獨(dú)采用一種原則來(lái)行使國(guó)際稅收管轄權(quán)的，往往是以一種為主，另一種為輔。一般來(lái)說(shuō)，發(fā)達(dá)國(guó)家的公民有大量的對(duì)外投資和跨國(guó)經(jīng)營(yíng)，能夠從國(guó)外取得大量的投資收益和經(jīng)營(yíng)所得，因此多堅(jiān)持“屬人原則”為主來(lái)獲取國(guó)際稅收的管轄權(quán)；而發(fā)展中國(guó)家的海外收入較少，希望通過(guò)堅(jiān)持“屬地原則”為主來(lái)維護(hù)本國(guó)對(duì)國(guó)際稅收的管轄權(quán)。

根據(jù)我國(guó)目前外來(lái)投資較多的實(shí)際情況，在行使電子商務(wù)的國(guó)際稅收管轄權(quán)問(wèn)題上，應(yīng)堅(jiān)持以“屬地原則”為主，“屬人原則”為輔的標(biāo)準(zhǔn)。

三、改革現(xiàn)行稅制，促進(jìn)我國(guó)電子商務(wù)的發(fā)展

改革現(xiàn)行稅制，促進(jìn)電子商務(wù)發(fā)展已成為我國(guó)稅務(wù)管理部門(mén)的一項(xiàng)迫切任務(wù)?，F(xiàn)行稅制的改革，主要應(yīng)著重于以下幾個(gè)方面：

1.修訂稅收實(shí)體法

我國(guó)稅收實(shí)體法包括流轉(zhuǎn)稅法、所得稅法和其他稅法，其中受電子商務(wù)沖擊最大的是流轉(zhuǎn)稅法。流轉(zhuǎn)稅法的修訂主要包括兩個(gè)部分。一是對(duì)增值稅法的修訂，主要是在增值稅法中增加離線交易的征稅規(guī)定，明確貨物銷(xiāo)售包括一切有形動(dòng)產(chǎn)，而不論這種有形動(dòng)產(chǎn)是通過(guò)什么交易方式實(shí)現(xiàn)的。二是對(duì)營(yíng)業(yè)稅法的修訂，主要是在營(yíng)業(yè)稅法中增加網(wǎng)上服務(wù)和在線交易的征稅規(guī)定，將在線交易明確為“特許權(quán)轉(zhuǎn)讓”，按“轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)”稅目征稅，將網(wǎng)上服務(wù)等同于一般服務(wù)，按“服務(wù)業(yè)”征稅。另外，相應(yīng)地在所得稅法和其他稅法中增加有關(guān)電子商務(wù)的征稅規(guī)定。

2.完善稅收征管法

完善稅收征管法具體應(yīng)包括以下幾個(gè)方面：

（1）建立專(zhuān)門(mén)的電子商務(wù)稅務(wù)登記制度。納稅人從事電子商務(wù)交易業(yè)務(wù)的必須到主管稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理專(zhuān)門(mén)的電子商務(wù)稅務(wù)登記，按照稅務(wù)機(jī)關(guān)要求填報(bào)有關(guān)電子商務(wù)稅務(wù)登記表，提交企業(yè)網(wǎng)址、電子郵箱地址以及計(jì)算機(jī)密鑰的備份等有關(guān)網(wǎng)絡(luò)資料。稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)對(duì)納稅人填報(bào)的有關(guān)事項(xiàng)進(jìn)行嚴(yán)格審核，在稅務(wù)管理系統(tǒng)中進(jìn)行登記，賦予納稅人電子商務(wù)稅務(wù)登記專(zhuān)用號(hào)碼，并要求納稅人將電子商務(wù)稅務(wù)登記號(hào)永久地展示在網(wǎng)站上，不得刪除。稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)有專(zhuān)人負(fù)責(zé)此項(xiàng)工作，并嚴(yán)格為納稅人做好保密工作。

（2）嚴(yán)格實(shí)行財(cái)務(wù)軟件備案制度?，F(xiàn)行稅制要求從事生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)的納稅人需將財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)制度或者財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)處理辦法報(bào)稅務(wù)機(jī)關(guān)備案，也要求那些使用財(cái)務(wù)軟件記賬的企業(yè)，在使用前將其記賬軟件、程序和說(shuō)明書(shū)及有關(guān)資料報(bào)稅務(wù)機(jī)關(guān)備案，但實(shí)行起來(lái)并不嚴(yán)格，征管法中也沒(méi)有規(guī)定明確而嚴(yán)厲的法律責(zé)任，因此基本流于形式。對(duì)開(kāi)展電子商務(wù)的企業(yè)，稅務(wù)機(jī)關(guān)必須對(duì)其實(shí)行嚴(yán)格的財(cái)務(wù)軟件備案制度，否則稅務(wù)機(jī)關(guān)將無(wú)從進(jìn)行征管和稽查。實(shí)行財(cái)務(wù)軟件備案制度，要求企業(yè)在使用財(cái)務(wù)軟件時(shí)，必須向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提供財(cái)務(wù)軟件的名稱(chēng)、版本號(hào)、超級(jí)用戶名和密碼等信息，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審核批準(zhǔn)后才能使用。

（3）使用電子商務(wù)交易專(zhuān)用發(fā)票。電子商務(wù)的發(fā)展，無(wú)紙化程度越來(lái)越高，為了加強(qiáng)對(duì)電子商務(wù)交易的稅收征管，可以考慮使用電子商務(wù)交易的專(zhuān)用發(fā)票。每次通過(guò)電子商務(wù)達(dá)成交易后，必須開(kāi)具專(zhuān)用發(fā)票，并將開(kāi)具的專(zhuān)用發(fā)票以電子郵件的形式發(fā)往銀行，才能進(jìn)行電子賬號(hào)的款項(xiàng)結(jié)算。同時(shí)，納稅人在銀行設(shè)立的電子賬戶必須在稅務(wù)機(jī)關(guān)登記，并應(yīng)使用真實(shí)的居民身份證，以便稅收收管。

（4）確立電子申報(bào)納稅方式。除了上門(mén)直接申報(bào)、申報(bào)、郵寄申報(bào)外，允許納稅人采取電子申報(bào)方式。納稅人上網(wǎng)訪問(wèn)稅務(wù)機(jī)關(guān)的網(wǎng)站，進(jìn)行用戶登錄，并填寫(xiě)申報(bào)表，進(jìn)行電子簽章后，將申報(bào)數(shù)據(jù)發(fā)送到稅務(wù)局?jǐn)?shù)據(jù)交換中心。稅務(wù)局?jǐn)?shù)據(jù)交換中心進(jìn)行審核驗(yàn)證，并將受理結(jié)果返回納稅人。對(duì)受理成功的，將數(shù)據(jù)信息傳遞到銀行數(shù)據(jù)交換系統(tǒng)和國(guó)庫(kù)，由銀行進(jìn)行劃撥，并向納稅人發(fā)送銀行收款單，完成電子申報(bào)。

（5）確立電子賬冊(cè)和電子票據(jù)的法律地位。隨著電子商務(wù)交易量的不斷擴(kuò)大，給稅務(wù)稽查帶來(lái)的困難也越來(lái)越大。目前的稅務(wù)稽查只能以有形的紙質(zhì)賬簿、發(fā)票等作為定案依據(jù)，顯然不能適應(yīng)電子商務(wù)發(fā)展的需要。1999年10月1日生效的新《合同法》確立了電子合同的法律地位，明確電子郵件、電子數(shù)據(jù)交換等形成的數(shù)據(jù)電文同樣具有法律效力。因此，在《稅收征管法》、《會(huì)計(jì)法》等法律文件中也應(yīng)盡快予以明確，以適應(yīng)電子商務(wù)的發(fā)展需要。

（6）明確征納雙方的權(quán)利義務(wù)和法律責(zé)任。應(yīng)在稅收條文中明確稅務(wù)機(jī)關(guān)在得到適當(dāng)?shù)氖跈?quán)和履行必要的手續(xù)后，有權(quán)查閱、復(fù)制納稅人的電子數(shù)據(jù)信息，納稅人不得以涉及商業(yè)秘密等理由而拒絕。同時(shí)，稅務(wù)機(jī)關(guān)有義務(wù)為納稅人保密，否則應(yīng)承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任。而納稅人則有義務(wù)如實(shí)向稅務(wù)機(jī)關(guān)提供有關(guān)涉稅網(wǎng)絡(luò)信息和密碼備份，并有權(quán)利要求稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)有關(guān)信息予以保密。納稅人未按照規(guī)定向稅務(wù)機(jī)關(guān)提供有關(guān)網(wǎng)絡(luò)信息而造成偷稅的，要承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任。

3.積極參與制訂電子商務(wù)的相關(guān)法律

電子商務(wù)產(chǎn)生的深遠(yuǎn)影響已廣泛滲透到社會(huì)經(jīng)濟(jì)生活的方方面面。在完善電子商務(wù)稅制問(wèn)題上，必須同其他行業(yè)、領(lǐng)域密切配合，協(xié)調(diào)運(yùn)作，在制定電子商務(wù)相關(guān)法律時(shí)，也離不開(kāi)稅務(wù)部門(mén)的參與。

電子商務(wù)的法律問(wèn)題牽涉的范圍十分廣泛，作為稅務(wù)部門(mén)來(lái)說(shuō)，主要應(yīng)關(guān)注電子合同的有效性、電子貨幣的使用管理、電子數(shù)據(jù)證據(jù)的合法性、電子商務(wù)交易的管制、知識(shí)產(chǎn)權(quán)保護(hù)等法律的制訂。同時(shí)，還應(yīng)加強(qiáng)與政府有關(guān)部門(mén)的交流合作，共同推進(jìn)電子商務(wù)的發(fā)展。

4.培養(yǎng)精通電子商務(wù)的稅收專(zhuān)業(yè)人才，不斷提高征管水平

電子商務(wù)的稅收征管，需要大量既精通電子商務(wù)業(yè)務(wù)運(yùn)作，又具有扎實(shí)稅收專(zhuān)業(yè)知識(shí)的復(fù)合型人才，稅務(wù)部門(mén)必須高度重視這類(lèi)人才的培養(yǎng)。如果稅務(wù)工作人員自身不能掌握現(xiàn)代信息技術(shù)，搞不清其中的運(yùn)作機(jī)理，那么，電子商務(wù)的稅收征管就會(huì)無(wú)從下手，即使當(dāng)局制訂出了十分完善的稅收征管條款，也只能是一紙空文?？梢哉f(shuō)，目前電子商務(wù)稅收征管的最大困難還是技術(shù)問(wèn)題。因此，加大科技投入，改善征管手段，培養(yǎng)高素質(zhì)復(fù)合型人才已成為當(dāng)務(wù)之急。只有擁有大量高素質(zhì)的復(fù)合型人才，才能充分利用現(xiàn)代化的征管手段，才能真正提高電子商務(wù)稅收的征管水平。

5.加強(qiáng)國(guó)際間合作與協(xié)調(diào)，共筑國(guó)際稅收新體系

電子商務(wù)是一種無(wú)國(guó)界的交易活動(dòng)，與傳統(tǒng)的交易方式相比有著完全不同的特點(diǎn)。它的開(kāi)放性、無(wú)國(guó)界性使得一個(gè)國(guó)家的稅務(wù)當(dāng)局很難全面掌握交易的情況，世界各國(guó)的稅務(wù)機(jī)關(guān)只有在互惠互利的原則下密切配合，相互合作，才能全面、準(zhǔn)確地了解納稅人的交易信息，從而為稅收征管提供翔實(shí)、有力的依據(jù)。

電子商務(wù)的蓬勃發(fā)展使全球經(jīng)濟(jì)一體化的進(jìn)程不斷加快，也使得國(guó)際稅收協(xié)調(diào)在國(guó)際稅收原則、立法、征管、稽查等諸方面需要更加緊密的合作，以形成更加廣泛的稅收協(xié)作網(wǎng)。電子商務(wù)的國(guó)際稅收問(wèn)題，實(shí)際上就是稅收利益在國(guó)與國(guó)之間的重新分配。因此，我國(guó)應(yīng)積極參與電子商務(wù)稅收理論的研究和政策的制訂，并應(yīng)站在發(fā)展中國(guó)家的立場(chǎng)上，積極參與國(guó)際對(duì)話，共同構(gòu)筑面向21世紀(jì)的電子商務(wù)國(guó)際稅收新體系。

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第9篇：國(guó)際稅收本質(zhì)范文

一、電子商務(wù)帶來(lái)的法律空白亟需填補(bǔ)

（一）電子商務(wù)合同問(wèn)題

電子商務(wù)因其獨(dú)特的技術(shù)環(huán)境和特點(diǎn)，對(duì)傳統(tǒng)的合同法帶來(lái)了沖擊，傳統(tǒng)的合同法已無(wú)法應(yīng)付電子商務(wù)的需要。如對(duì)數(shù)據(jù)電文傳遞過(guò)程中的要約與承諾、合同條款、合同成立和生效的時(shí)間地點(diǎn)，以及通過(guò)計(jì)算機(jī)訂立的電子合同對(duì)當(dāng)事人是否具有法律效力等一系列法律空白問(wèn)題，都必須重新研究和探討。1996年12月，聯(lián)合國(guó)大會(huì)通過(guò)了《電子商務(wù)示范法》，這是世界上第一個(gè)關(guān)于電子商務(wù)的法律，它使電子商務(wù)的一系列主要問(wèn)題得以解決。它賦予“數(shù)據(jù)電文”等同于“紙張書(shū)面文件”的法律地位，規(guī)定了數(shù)據(jù)電文作為“書(shū)面文件”、“親筆簽字”或“原件”所需的條件和標(biāo)準(zhǔn)，及其作為法律證據(jù)的價(jià)值和可接受性。

我國(guó)現(xiàn)行《合同法》于1999年10月1日起施行，采用了與《電子商務(wù)示范法》類(lèi)似的規(guī)定，將電子數(shù)據(jù)交換作為書(shū)面形式的一種。但《合同法》只是從法律上承認(rèn)了某些電子形式的合同，具有書(shū)面形式合同的法律地位，而對(duì)電子簽名、電子證據(jù)有效的條件等相關(guān)概念，尚未作出明確界定。

（二）電子證據(jù)問(wèn)題

電子商務(wù)的電子文件，包括確定交易各方權(quán)利和義務(wù)的各種電子商務(wù)合同，以及電子商務(wù)中流轉(zhuǎn)的電子單據(jù)，這些電子文件在證據(jù)法中就是電子證據(jù)。電子文件的實(shí)質(zhì)是一組電子信息，它突破了傳統(tǒng)法律對(duì)文件的界定，具有一定的不穩(wěn)定性。電子文件由于使用電腦硬盤(pán)或軟件磁盤(pán)性介質(zhì)，錄存的數(shù)據(jù)內(nèi)容很容易被改動(dòng)，而且不留痕跡；另外，由于計(jì)算機(jī)操作人員的人為過(guò)失，或技術(shù)和環(huán)境等方面的原因，造成文件的丟失、損壞等，使得電子文件的真實(shí)性和安全性受到威脅，一旦發(fā)生爭(zhēng)議，這種電子文件能否作為證據(jù)，就成為一個(gè)法律難題。

（三）電子支付問(wèn)題

電子支付包括資金劃撥，以及網(wǎng)上銀行開(kāi)展的信用卡、電子貨幣、電子現(xiàn)金、電子錢(qián)包等新型金融服務(wù)，它實(shí)質(zhì)上是以數(shù)字化信息替代貨幣的流通和存儲(chǔ)，從而完成交易支付的。由于金融電子化，完成交易的各方都是通過(guò)無(wú)紙的數(shù)字化信息進(jìn)行支付和結(jié)算，資金交付也是采用電子貨幣，通過(guò)電子資金劃撥的方式進(jìn)行，因此電子支付的合法性和安全性等，成為新的法律問(wèn)題。

如電子支付中的簽名效力問(wèn)題，就是需要認(rèn)真解決的一個(gè)問(wèn)題。我國(guó)《票據(jù)法》第四條規(guī)定：“票據(jù)出票人制作票據(jù)，應(yīng)當(dāng)按照法定的條件在票據(jù)上簽章，并按照所記載的事項(xiàng)承擔(dān)票據(jù)責(zé)任，持票人行使票據(jù)權(quán)利，應(yīng)當(dāng)按照程序在票據(jù)上簽章，并出示票據(jù)。其他票據(jù)債務(wù)人在票據(jù)上簽章的，按照票據(jù)所記載的事項(xiàng)承擔(dān)票據(jù)責(zé)任。”由此可見(jiàn)，這些規(guī)定不能直接適用經(jīng)過(guò)數(shù)字簽章認(rèn)證的非紙質(zhì)電子票據(jù)的支付和結(jié)算方式。因此，修訂我國(guó)現(xiàn)行的《票據(jù)法》，或制定相應(yīng)的《電子資金劃撥法》，是電子商務(wù)中支付和結(jié)算順利進(jìn)行所必需的。

（四）我國(guó)電子商務(wù)稅收法律問(wèn)題尚待解決

電子商務(wù)給稅收帶來(lái)了一系列挑戰(zhàn)，現(xiàn)行稅法多數(shù)是在傳統(tǒng)貿(mào)易環(huán)境背景下建立的，在電子商務(wù)環(huán)境中有許多稅法問(wèn)題有待解決。例如，現(xiàn)行稅法中的概念如何適用于電子商務(wù)；《稅收征管法》如何應(yīng)對(duì)電子商務(wù)這一全新事物；如何在國(guó)際稅收實(shí)踐中實(shí)現(xiàn)國(guó)內(nèi)法與國(guó)際法的協(xié)調(diào)，使立法意圖得到有效的貫徹執(zhí)行等問(wèn)題。

二、電子商務(wù)稅收法律體系的構(gòu)建

（一）構(gòu)建電子商務(wù)稅收法律體系的基本原則

研究和確定我國(guó)電子商務(wù)稅收立法問(wèn)題，構(gòu)建我國(guó)電子商務(wù)稅收法律體系，首先要從我國(guó)電子商務(wù)的實(shí)際，以及我國(guó)的稅收法律體系的實(shí)際出發(fā)，研究和確定我國(guó)電子商務(wù)稅收立法的基本原則，并在此基礎(chǔ)上構(gòu)建我國(guó)電子商務(wù)稅收法律的基本框架，為電子商務(wù)稅收立法打下基礎(chǔ)。

稅法公平原則：按照稅法公平原則的要求，電子商務(wù)與傳統(tǒng)貿(mào)易應(yīng)該適用相同的稅法，負(fù)擔(dān)相同的稅負(fù)。因?yàn)閺慕灰椎谋举|(zhì)來(lái)看，電子商務(wù)和傳統(tǒng)交易是一致的。確定這一原則的目的，主要是為了鼓勵(lì)和支持電子商務(wù)的發(fā)展，但并不強(qiáng)制推行這種交易。同時(shí)，這一原則的確立，也意味著沒(méi)有必要對(duì)電子商務(wù)立法開(kāi)征新稅，而只是要求修改完善現(xiàn)行稅法，將電子商務(wù)納入到現(xiàn)行稅法的內(nèi)容中來(lái)。

其他方面的原則，包括以現(xiàn)行稅制為基礎(chǔ)的原則，中性原則，維護(hù)國(guó)家稅收的原則，財(cái)政收入與優(yōu)惠原則，效率和便利原則，以及整體性和前瞻性原則等，在電子商務(wù)稅收立法中也要充分予以考慮。

（二）明確我國(guó)目前電子商務(wù)稅收立法的基本內(nèi)容

根據(jù)以上原則，以及我國(guó)電子商務(wù)發(fā)展和立法的現(xiàn)實(shí)情況，可以明確我國(guó)目前電子商務(wù)稅收立法的主要任務(wù)和工作重點(diǎn)，應(yīng)集中在對(duì)現(xiàn)行稅收法律法規(guī)的修訂完善上。在暫不開(kāi)征新稅及附加稅的前提下，通過(guò)對(duì)現(xiàn)行稅法一些相關(guān)概念、范疇、基本原則和條款的修改、刪除、重新界定和解釋?zhuān)约霸黾訉?duì)電子商務(wù)適用的相應(yīng)條款，妥善處理有關(guān)電子商務(wù)引發(fā)的稅收法律問(wèn)題。因此，我國(guó)目前電子商務(wù)稅收立法的基本內(nèi)容是：

首先，在稅法中重新界定有關(guān)電子商務(wù)稅收的基本概念，具體包括“居民”、“常設(shè)機(jī)構(gòu)”、“所得來(lái)源”、“商品”、“勞務(wù)”、“特許權(quán)”等電子商務(wù)相關(guān)的稅收概念的內(nèi)涵和外延。

其次，在稅法中界定電子商務(wù)經(jīng)營(yíng)行為的征稅范圍，根據(jù)國(guó)情和階段性原則，對(duì)電子商務(wù)征稅按不同時(shí)期分步考慮和實(shí)施。在稅法中明確電子商務(wù)經(jīng)營(yíng)行為的課稅對(duì)象，根據(jù)購(gòu)買(mǎi)者取得何種權(quán)利（產(chǎn)品所有權(quán)、無(wú)形資產(chǎn)的所有權(quán)或使用權(quán)），決定這類(lèi)交易產(chǎn)品屬于何種課稅對(duì)象；在稅法中規(guī)范電子商務(wù)經(jīng)營(yíng)行為的納稅環(huán)節(jié)、期限和地點(diǎn)等。

（三）修改稅收實(shí)體法

在明確立法原則和基本內(nèi)容的基礎(chǔ)上，根據(jù)電子商務(wù)的發(fā)展，適時(shí)調(diào)整我國(guó)稅收實(shí)體法。我國(guó)稅收實(shí)體法主要包括流轉(zhuǎn)稅法、所得稅法及其他稅法。在電子商務(wù)稅收立法中，要根據(jù)實(shí)體法受到電子商務(wù)影響的不同情況，具體考慮對(duì)他們的修訂、改動(dòng)、補(bǔ)充和完善。例如，對(duì)受電子商務(wù)沖擊最大的流轉(zhuǎn)稅法，可以考慮從兩個(gè)方面進(jìn)行修訂。在適當(dāng)?shù)臅r(shí)機(jī)，對(duì)《增值稅暫行條例》及其實(shí)施細(xì)則、《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》及其實(shí)施細(xì)則等法規(guī)進(jìn)行修訂，并通過(guò)立法程序賦予其更高的法律地位。在對(duì)增值稅法、營(yíng)業(yè)稅法進(jìn)行修訂時(shí)，根據(jù)電子商務(wù)的發(fā)展?fàn)顩r，適時(shí)增加對(duì)電子商務(wù)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的相關(guān)規(guī)定。

（四）進(jìn)一步完善稅收征管法

除考慮建立專(zhuān)門(mén)的電子商務(wù)登記制度，使用電子商務(wù)交易專(zhuān)用發(fā)票，確立電子申報(bào)納稅方式，確立電子票據(jù)和電子賬冊(cè)的法律地位之外，還應(yīng)明確征納雙方的權(quán)利義務(wù)和法律責(zé)任，以及嚴(yán)格實(shí)行財(cái)務(wù)軟件備案制度等問(wèn)題。

首先，應(yīng)當(dāng)在法律中確認(rèn)稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)電子交易數(shù)據(jù)的稽查權(quán)。應(yīng)在稅收條文中明確規(guī)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)按法定程序查閱或復(fù)制納稅人的電子數(shù)據(jù)信息，并有義務(wù)為納稅人保密。而納稅人則有義務(wù)如實(shí)向稅務(wù)機(jī)關(guān)提供有關(guān)涉稅信息和密碼的備份，并有權(quán)利要求稅務(wù)機(jī)關(guān)保密。稅務(wù)機(jī)關(guān)和納稅人違約均要承擔(dān)相應(yīng)法律責(zé)任。

其次，應(yīng)在稅法中對(duì)財(cái)務(wù)軟件的備案制度作出更明確、更具體的規(guī)定。要求對(duì)開(kāi)展電子商務(wù)的企業(yè)，必須嚴(yán)格實(shí)行財(cái)務(wù)軟件

備案制度，規(guī)定企業(yè)在使用財(cái)務(wù)軟件時(shí)，必須向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提供軟件的名稱(chēng)、版本號(hào)、超級(jí)用戶名和密碼等信息，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審核批準(zhǔn)后才能使用。

（五）完善電子商務(wù)的相關(guān)法律

第一，應(yīng)完善金融和商貿(mào)立法。制定電子貨幣法，規(guī)范電子貨幣的流通過(guò)程和國(guó)際金融結(jié)算的規(guī)程，為電子支付系統(tǒng)提供相應(yīng)的法律保證。

第二，應(yīng)完善計(jì)算機(jī)和網(wǎng)絡(luò)安全的立法，防止網(wǎng)上銀行金融風(fēng)險(xiǎn)和金融詐騙、金融黑客等網(wǎng)絡(luò)犯罪的發(fā)生。

第三，完善《會(huì)計(jì)法》等相關(guān)法律，針對(duì)電子商務(wù)的隱匿化、數(shù)字化等特點(diǎn)，會(huì)導(dǎo)致計(jì)稅依據(jù)難以確定的問(wèn)題，可在立法中考慮從控管網(wǎng)上數(shù)字化發(fā)票入手，完善《會(huì)計(jì)法》及其他相關(guān)法律，明確數(shù)字化發(fā)票作為記賬核算及納稅申報(bào)憑證的法律效力。