股東視角下盈余認(rèn)定的法務(wù)會計研究
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一、法務(wù)會計視角下股東盈余分配請求權(quán)行使的本質(zhì)
（一）股東盈余分配請求權(quán)的稱謂
股東視角下的公司盈余體現(xiàn)在股東盈余分配請求權(quán)行使中。而股東盈余分配請求權(quán)，也稱分紅權(quán)、股利分配請求權(quán)、利潤分配請求權(quán)、利益配當(dāng)請求權(quán)、股利金額支付請求權(quán)等。之所以會有各種各樣的稱謂，原因就在于我國法律并未對其概念與性質(zhì)進(jìn)行明確的規(guī)定?！豆痉ā穼⒎峙浞桨副硎鰹槔麧櫡峙浞桨福罡呷嗣穹ㄔ涸凇蛾P(guān)于適用〈中華人民共和國公司法〉若干問題的規(guī)定（二）》第一條中表述為利潤分配請求權(quán)，而在《民事案件案由規(guī)定》中卻規(guī)定為公司盈余分配糾紛案由。本文認(rèn)為，“盈余”較之“利潤”一詞而言更為科學(xué)，因為“盈余”更符合《公司法》第一百六十六條“公司彌補虧損和提取公積金后所余稅后利潤，有限責(zé)任公司依照本法第三十五條的規(guī)定分配”的要求，“利潤”一詞則無法體現(xiàn)稅后的要求，尤其無法體現(xiàn)《公司法》規(guī)定股東層面的公司稅后利潤即公司盈余，因此，本文將以盈余分配請求權(quán)來稱謂。
（二）股東盈余分配請求權(quán)行使的實質(zhì)
股東投資于公司，其直接目的是獲取回報，盈余分配請求權(quán)行使正是實現(xiàn)股東該目的的直接法律體現(xiàn)，而股東的其他權(quán)利如表決權(quán)、知情權(quán)、選擇管理者權(quán)等都是幫助實現(xiàn)盈余分配請求權(quán)的手段性權(quán)利。然而，對公司利潤和凈利潤的認(rèn)定需要會計學(xué)作基礎(chǔ)，更需要綜合法學(xué)、會計學(xué)、審計學(xué)、管理學(xué)、證據(jù)學(xué)等相關(guān)學(xué)科才能得出正確結(jié)論，而這恰好是一個法務(wù)會計問題。按照張?zhí)K彤教授的觀點，法務(wù)會計是特定主體綜合運用會計學(xué)與法學(xué)知識以及審計與調(diào)查的技術(shù)方法，旨在通過調(diào)查獲取有關(guān)會計證據(jù)資料，以解決有關(guān)法律問題的一門融會計學(xué)、審計學(xué)、法學(xué)、證據(jù)學(xué)、調(diào)查學(xué)、管理學(xué)、犯罪學(xué)、犯罪心理學(xué)等學(xué)科為一體的邊緣性學(xué)科。法務(wù)會計的調(diào)查會計和訴訟支持可為股東解決是否應(yīng)該啟動訴訟、如何啟動訴訟以及訴訟請求數(shù)額確定問題；法務(wù)會計的訴訟支持和專家證人制度可為股東和法庭提供是否應(yīng)該啟動和支持強制盈余分配訴訟及如何分配和分配多少等質(zhì)和量方面的專業(yè)判斷參考意見，因而法務(wù)會計以其獨特調(diào)查目的和范圍及其綜合性的調(diào)查、審計技術(shù)可有效地解決股東盈余分配請求權(quán)行使中公司盈余的認(rèn)定，有利于提高股東盈余分配請求權(quán)行使效益，更有利于實現(xiàn)股東盈余分配請求權(quán)訴訟公正。股東盈余分配請求權(quán)行使的核心，是公司盈余信息而且是股東視角的公司盈余?，F(xiàn)實中，股東說公司這幾年掙了很多錢，而公司控股股東或?qū)嶋H控制人卻說公司根本沒掙錢，而且還虧損，提供的公司報表也有反映。久而久之，股東尤其是中小股東不滿，進(jìn)而產(chǎn)生股東盈余分配請求權(quán)糾紛?？梢姡蓶|盈余分配請求權(quán)糾紛解決的前提應(yīng)是運用法務(wù)會計的方法來界定公司盈余的會計法律事實，不能脫離會計法律事實而停留在普通的審計方法上———只是就財務(wù)會計數(shù)據(jù)分析問題。要深入了解發(fā)現(xiàn)數(shù)據(jù)背后的線索和真相，進(jìn)而正確地還原公司盈余的真實情況。準(zhǔn)確地收集整理公司盈余的會計法律事實，需要從公司經(jīng)營管理、公司行業(yè)現(xiàn)狀等各方面來分析財務(wù)數(shù)據(jù)，還原財務(wù)會計數(shù)據(jù)背后的事實真相，進(jìn)而形成經(jīng)得起股東、公司、法官、律師、注冊會計師推敲的會計法律事實。公司盈余的會計法律事實是盈余分配訴訟或糾紛中當(dāng)事人爭議的具有會計意義和法律意義的公司盈余形成事實，是具有會計屬性（即發(fā)生、確認(rèn)、計量、報告）的法律事實，是以會計事項為基礎(chǔ)審視形成的法律事實。而這一會計法律事實形成和報告首先需要會計學(xué)、審計學(xué)的基本功，更需要管理學(xué)、法學(xué)、調(diào)查學(xué)、證據(jù)學(xué)的專業(yè)知識，才能為當(dāng)事人服務(wù)，也最終才能為法庭所采納，而這正是法務(wù)會計需要解決的問題。
二、股東盈余分配請求權(quán)行使中公司盈余的司法認(rèn)定及評析
（一）公司盈余司法認(rèn)定的不同做法
無論在訴訟前還是在訴訟中行使股東盈余分配請求權(quán)，均離不開對公司盈余的認(rèn)定。根據(jù)《公司法》第一百六十六條的規(guī)定，股東盈余分配請求權(quán)行使的核心是公司有盈余，有可供股東分配的利潤。即公司盈余首先須是公司稅后利潤，因而公司稅后利潤的確定成為了股東盈余分配請求權(quán)行使的關(guān)鍵環(huán)節(jié)，目前司法實踐中對公司盈余認(rèn)定主要存在以下情況：
1.根據(jù)公司財務(wù)會計報表或根據(jù)審計報告和公司提供的財務(wù)會計報表，并結(jié)合稅務(wù)機關(guān)出具認(rèn)可的納稅申報表，綜合認(rèn)定公司的盈余。最高人民法院審理河南思維自動化設(shè)備有限公司與胡克公司盈余分配糾紛上訴案【最高人民法院（2006）民二終字第110號】中，一審法院即河南省高級人民法院審理查明“思維公司2004年度企業(yè)財務(wù)會計報表載明，截至2004年12月底思維公司未分配利潤（歷年）期末數(shù)為103812679.64元，資本公積金期末數(shù)為34803668.26元，盈余公積金期末數(shù)為65351871.29元”后認(rèn)為：“……依思維公司2004年度企業(yè)財務(wù)會計報表載明，截至2004年12月底思維公司未分配利潤（歷年）期末數(shù)為103812679.64元，胡克按25％的出資比例應(yīng)分配到25953169.91元。胡克請求分紅的主張有相應(yīng)的事實及法律依據(jù)，應(yīng)受法律保護?！弊詈笠粚彿ㄔ号袥Q：“思維公司于本判決生效后十日內(nèi)支付胡克盈余分紅款25953169.91元?！痹谠摪钢?，河南省高級人民法院便是根據(jù)公司財務(wù)會計報表“未分配利潤”科目的期末數(shù)直接確定公司盈余。而在大連中藍(lán)進(jìn)出口有限公司與張維范公司盈余分配權(quán)糾紛上訴一案【遼寧省高級人民法院（2009）遼民二終字第102號】中，根據(jù)審計報告和公司提供財務(wù)會計報表并結(jié)合稅務(wù)機關(guān)出具的納稅申報表認(rèn)為：“……根據(jù)中藍(lán)公司提供的資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表、審計報告及納稅申報表，可以證明其在2007年3月份之前并無稅后可供股東分配的利潤。該結(jié)論不但得到了審計部門的確認(rèn)，而且得到了稅收征管機關(guān)大連市中山區(qū)地方稅務(wù)局的認(rèn)可。張維范雖然對中藍(lán)公司提供的上述證據(jù)予以否認(rèn)，但未能提供證據(jù)證明中藍(lán)公司在2005年、2006年度存在稅后利潤，且其在庭審中明確表示不申請對中藍(lán)公司的財務(wù)狀況進(jìn)行司法鑒定。張維范作為股東，在中藍(lán)公司沒有稅后利潤的前提下，無權(quán)要求公司為其分配紅利?！?/p>
2.根據(jù)司法審計報告并結(jié)合司法審計報告的疑點認(rèn)定公司的盈余。在鄭州華工機械廠訴鄭州中收聯(lián)合收割機有限責(zé)任公司、洛陽中收機械裝備有限公司股東分紅糾紛一案【（2008）滎民二初字第101號】中，審理本案的河南省滎陽市人民法院在雙方當(dāng)事人質(zhì)證后認(rèn)為：司法審計報告的結(jié)論雖然顯示自2000年至2007年企業(yè)虧損為4903708.13元，但影響該審計報告結(jié)論的兩項內(nèi)容明顯存在問題，其一，2006年提供運輸費發(fā)票的三家單位均不存在，故該三家開具的運輸發(fā)票共計金額8790113.5元應(yīng)調(diào)增為利潤；其二，被告中收公司自2000年至2007年計提壞賬準(zhǔn)備金13918450.04元，其中關(guān)聯(lián)企業(yè)占86.76%，計款12075647.25元，違反了《國家稅務(wù)總局關(guān)于執(zhí)行〈企業(yè)會計制度〉需要明確的有關(guān)所得稅問題的通知》（國稅發(fā)〔2003〕45）、《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》的規(guī)定，應(yīng)調(diào)增公司利潤12075647.25元，兩項合計20865760.75元。相抵后，尚有盈利15962052.62元，按原告華工機械廠所占49%的股份計，原告請求分配利潤450萬元，低于應(yīng)分配的利潤，一審法院于2010年7月29日作出判決，判決支持了原告鄭州華工機械廠利潤分紅450萬元的訴訟請求。被告鄭州中收公司不服一審人民法院判決，上訴至河南省鄭州市中級人民法院，二審法院審理后采納一審法院審理查明的事實，于2011年4月25日作出了終審判決【（2011）鄭民四終字第446號】，判決駁回上訴，維持原判。
3.根據(jù)稅務(wù)部門出具的繳納所得稅證明認(rèn)定公司的盈余。在審理沈某某與瀏陽市某銅鋅礦業(yè)有限責(zé)任公司、張甲、李甲、李乙、何某某、張丙、李丙、李戊、江某某、李己、劉某某、尋某某、鐘某某、鄧某某等股權(quán)確認(rèn)及公司盈余分配權(quán)糾紛【（2008）長中民二重初字第0107號】中，長沙市中級人民法院認(rèn)為：“……對于2004年的紅利，根據(jù)瀏陽市地稅二分局出具的《證明》，該年度某公司共繳納企業(yè)所得稅191812.27元，當(dāng)年企業(yè)所得稅稅率為33%，則2004年某公司應(yīng)納稅額為581249.3元，故沈某某可分得其中的104624.87元（即581249.3×18%=104624.87）。該款項應(yīng)由張甲、李丙、李戊、江某某、李甲、張丙、李己等共同支付并相互承擔(dān)連帶清償責(zé)任?！薄詈箝L沙市中級人民法院就該種訴訟請求作出判決“限被告張甲、李甲、李乙、何某某、張丙、李丙、李戊、江某某、李己、劉某某、尋某某于本判決生效之日起七日內(nèi)支付原告沈某某2004年度紅利104624.87元”。
（二）股東盈余分配請求權(quán)行使中公司盈余司法認(rèn)定評析
以上司法實踐中公司盈余認(rèn)定實踐的幾種主要做法從股東角度均有一定的局限性。
1.第一種公司盈余的認(rèn)定實質(zhì)是采用“會計利潤”標(biāo)準(zhǔn)。從會計、審計角度看，遼寧省高級人民法院庭審中要求并根據(jù)上訴人中藍(lán)公司提交的大連匯明會計師事務(wù)所有限公司為其2005年、2006年兩個年度的資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表分別所作出的兩份《審計報告》和庭后提供的加蓋有“大連市中山區(qū)地方稅務(wù)局受理專用章”的2005年、2006年兩個年度的資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表，2005、2006年全年，2007年第一季度《大連市地方稅收納稅申報表》……確認(rèn)：“中藍(lán)公司在2005年、2006年兩個年度及2007年未繳納企業(yè)所得稅，截至2007年3月末中藍(lán)公司累計未分配利潤為負(fù)數(shù)”這本無可非議，但是，從一審法院即大連市中級人民法院支持原告張維范訴訟請求判決“中藍(lán)公司于該判決生效之日起10日內(nèi)給付張維范公司分紅款人民幣200萬元”所依賴的證據(jù)“蓋有中藍(lán)公司印章的盈余分配確認(rèn)單確認(rèn)2007年2月1日張維范分紅200萬元”來看，二審法院直接認(rèn)定公司未有盈余是不妥當(dāng)?shù)模蓪用嬖蜉^多，更為重要的是，公司提供財務(wù)報表并經(jīng)審計，更多的是為公司及其經(jīng)營管理層服務(wù)的，很難全面客觀地為股東、法官服務(wù)。要想客觀公正地反映公司盈余而且是站在股東層面為法庭提供公司盈余，不光是會計、審計問題，而且是一個法務(wù)會計問題，需要結(jié)合法律、會計、審計、管理等各種知識來判斷。
2.第二種公司盈余便是按司法審計報告并結(jié)合審計報告疑點認(rèn)定的，其實質(zhì)是采用會計利潤和應(yīng)稅利潤相結(jié)合標(biāo)準(zhǔn)。而司法審計報告疑點“二、壞賬準(zhǔn)備金計提比例、計提對象違反了國稅發(fā)〔2003〕45號文、《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》規(guī)定”調(diào)增了公司稅后利潤12075647.25元，便是采用“應(yīng)稅利潤”標(biāo)準(zhǔn)；司法審計報告疑點“一、2006年的運輸費問題，其中三家提供運輸費發(fā)票的單位均不存在，其提供的發(fā)票列支了費用，擴大了支出，減少了利潤”，河南省滎陽市人民法院審理認(rèn)為：“該三家開具的運輸發(fā)票共計金額8790113.5元應(yīng)為利潤”，于是調(diào)增了公司盈利8790113.5元，此種調(diào)增公司盈余的做法既符合會計利潤核算的真實性原則，也符合企業(yè)所得稅稅前扣除的真實性原則，此種標(biāo)準(zhǔn)可以簡稱為“會計利潤”標(biāo)準(zhǔn)，也可稱為“應(yīng)稅利潤”標(biāo)準(zhǔn)。于是河南省滎陽市人民法院審理后認(rèn)為“……兩項合計20865760.75萬元。根據(jù)審計報告，被告鄭州中收公司虧損4903708.13元，相抵后，尚有盈利15962052.62元”，如果均發(fā)生稅前補虧期五年內(nèi)，此種認(rèn)定無疑是正確的，但法院同時認(rèn)為：“……按原告華工機械廠所占49%的股份計，原告請求分配利潤450萬元，低于應(yīng)分配的利潤，故原告請求本院予以支持?！庇谑牵ㄔ鹤詈笈袥Q支持原告全部訴訟請求無疑是不妥的。原因很簡單，公司稅后利潤認(rèn)定尤其是可供股東分配的公司盈余認(rèn)定不但要客觀真實，更重要的是要符合法律尤其是《公司法》的規(guī)定。按照《公司法》規(guī)定，分配給股東利潤須是公司稅后利潤，而且要依法提取法定公積金10%，如果發(fā)生在2006年以前期間的，還要依法提取法定公益金5%~10%，假定均發(fā)生在稅前補虧期五年內(nèi)，這樣一來，公司盈利15962052.62元首先要繳納企業(yè)所得稅，2008年1月1日前，企業(yè)所得稅稅率為33%，那么稅后利潤應(yīng)為10694575.3元（15962052.62×67%=10694575.3），按照《公司法》和公司章程規(guī)定，還要提取法定公積金、法定公益金；如果再出現(xiàn)稅后補虧，提取法定公益金和稅后補虧，公司盈余便會低于900萬元。這樣，法院支持原告訴訟請求的做法無疑存在問題，即使沒有問題，法院說理部分也欠妥。
3.第三種公司盈余認(rèn)定是采用應(yīng)稅利潤標(biāo)準(zhǔn)?！鞍丛撃甓裙纠U納企業(yè)所得稅191812.27元，當(dāng)年企業(yè)所得稅率為33%，則2004年某公司應(yīng)納稅額為581249.3元，故沈某某可分得其中的104624.87元（即581249.3×18%=104624.87）?！弊詈箝L沙市中級人民法院于2011年4月18日作出判決：“限被告張甲、李甲、李乙、何某某、張丙、李丙、李戊、江某某、李己、劉某某、尋某某于本判決生效之日起七日內(nèi)支付原告沈某某2004年度紅利104624.87元”，其數(shù)額計算是錯誤的。當(dāng)年應(yīng)稅利潤為581249.3元，稅后利潤應(yīng)為389437.03元（即581249.3×67%=389437.03），假定法定公益金提取比例為5%，而沈某某可分得數(shù)額充其量最多應(yīng)為66593.73元（即389437.03×95%×18%=66593.73），何況還不知道公司法定公積金提取是否充足，即是否達(dá)到“公司法定公積金累計額為公司注冊資本的百分之五十以上，可以不再提取”的標(biāo)準(zhǔn)。即使如此，可能還需要彌補以前年度虧損，同時也未考察公司章程是否還有其他規(guī)定，如提取任意公積金等。
三、股東盈余分配請求權(quán)行使中公司盈余的法務(wù)會計認(rèn)定原則
（一）公司盈余的法務(wù)會計認(rèn)定應(yīng)堅持依法維護公司利益的原則
誠如前述，股東盈余分配請求權(quán)行使無論在訴訟前還是在訴訟中，均離不開對公司盈余的認(rèn)定。公司盈余畢竟是公司層面的問題，而公司是一個市場主體，按照《公司法》規(guī)定，公司是一個高度自治的主體，公司機關(guān)包括股東會、董事會（執(zhí)行董事）、監(jiān)事會（監(jiān)事）、經(jīng)理均是以維護公司利益為首要，股東、董事、監(jiān)事、經(jīng)理的職責(zé)也是為了公司利益最大化來界定的，因為公司是一個包括投資者、債權(quán)人（國家）、勞動者、董事、經(jīng)理等利益相關(guān)者的集合體，是市場主體中重要的經(jīng)營者。公司訴訟包括股東知情權(quán)訴訟、股東盈余分配請求權(quán)訴訟均是以考慮公司利益為首要，其次才是在個案中尋求以股東為視角考慮與公司利益的平衡，這也是司法審慎介入公司糾紛的基本原則，因而股東盈余分配請求權(quán)行使甚至訴訟，無論目前司法審計還是法務(wù)會計認(rèn)定公司盈余均要依法維護公司利益。
（二）公司盈余的法務(wù)會計認(rèn)定應(yīng)堅持為股東服務(wù)的原則
誠如前述，股東盈余分配請求行使中公司盈余的認(rèn)定，離不開注冊會計師和目前推行的司法審計。要想更好地解決目前可能存在維護股東利益不周的問題，需要建立法務(wù)會計（專家證人）制度體系。公司盈余調(diào)查、分析、判斷在訴訟前主要體現(xiàn)法務(wù)會計的調(diào)查會計和訴訟支持功能，公司盈余取證、質(zhì)證在訴訟中主要體現(xiàn)法務(wù)會計的專家證人功能。無論法務(wù)會計何種功能，均離不開法務(wù)會計目標(biāo)的確定。而法務(wù)會計目標(biāo)確定與接受法務(wù)會計服務(wù)的主體需求密不可分，離開了法務(wù)會計服務(wù)主體的法務(wù)會計目標(biāo)是不明確的，也是不可能存在的。在行使股東盈余分配請求權(quán)時法務(wù)會計必須明確是為股東服務(wù)的，法務(wù)會計工作必須緊緊圍繞股東服務(wù)。為此，必須明確法務(wù)會計的目標(biāo)是股東需要法務(wù)會計提供證據(jù)信息，而且股東需要公司有盈余的信息，更準(zhǔn)確地說股東需要公司有可供股東分配利潤的證據(jù)信息?，F(xiàn)推行的注冊會計師審計更好地維護了委托人公司的利益，更準(zhǔn)確地說維護了委托人大股東、實際控制人和經(jīng)營管理者的利益。因而，在股東盈余分配請求權(quán)行使甚至訴訟中，尚需要法務(wù)會計更好地維護股東利益，這樣才能在審計報告和公司財務(wù)會計報表基礎(chǔ)上調(diào)查發(fā)現(xiàn)問題并在股東盈余分配請求權(quán)行使、訴訟中發(fā)揮訴訟支持和專家證人作用，以平衡股東、經(jīng)營管理者、實際控制人及公司利益。目前，推行司法審計或司法鑒定，相比較注冊會計師為公司層面提供的審計報告和公司本身提供財務(wù)會計報表而言，能較好地維護股東利益。然而，由于我國司法審計或司法鑒定制度是在法院職權(quán)主義模式下產(chǎn)生和進(jìn)行的，在維護當(dāng)事人利益時仍有很大局限性———訴訟當(dāng)事人尤其是原告股東舉證能力有限，甚至無法舉證質(zhì)證，應(yīng)建立逐步過渡當(dāng)事人主義模式下的法務(wù)會計專家證人制度體系。當(dāng)然，我國修改后現(xiàn)行民事訴訟法和刑事訴訟法均有關(guān)于專家證人制度規(guī)定，已在建立法務(wù)會計專家證人制度體系方面奠定了基礎(chǔ)。
四、公司盈余的法務(wù)會計認(rèn)定目前宜采用會計利潤為主和應(yīng)稅利潤為輔適度調(diào)整標(biāo)準(zhǔn)
比較上述司法實踐中公司盈余認(rèn)定的三種做法，第二種采用會計利潤為主、應(yīng)稅利潤為輔調(diào)整公司盈余的做法相對可取。公司訴訟包括股東盈余分配請求權(quán)訴訟均是以考慮公司利益為首要，因而股東盈余分配請求權(quán)行使甚至訴訟，均要考慮公司利益。目前，我國雖沒有關(guān)于公司訴訟的明確規(guī)定，但從最高人民法院出臺的司法解釋及有關(guān)案例來看，司法介入公司訴訟是審慎的。《企業(yè)會計制度》和《企業(yè)會計準(zhǔn)則》等相關(guān)企業(yè)財務(wù)會計規(guī)則出臺也是為了維護企業(yè)利益，因而按照企業(yè)會計規(guī)則形成的企業(yè)會計利潤理應(yīng)被視為公司利潤。國家稅法及相關(guān)稅收政策出臺，是維護國家稅收利益的，因而會產(chǎn)生特殊的會計規(guī)則，行業(yè)內(nèi)稱為“納稅會計”，納稅會計以會計為基礎(chǔ)，其確認(rèn)、計量、報告的依據(jù)是稅法及其有關(guān)政策，因而稅法上認(rèn)可的利潤即應(yīng)稅利潤，與會計利潤是有差別的，這種差別是建立在會計利潤核算基礎(chǔ)上，仍以會計核算為基礎(chǔ)，只是將會計利潤調(diào)整為應(yīng)稅利潤遵循了稅法及相關(guān)稅收政策規(guī)定。從國家稅務(wù)機關(guān)角度來看，會計利潤調(diào)整為應(yīng)稅利潤是為了維護國家稅收利益。那么股東盈余分配請求權(quán)行使或訴訟中盈余也是要以會計利潤核算為基礎(chǔ)，但由于服務(wù)主體不同，理應(yīng)有不同標(biāo)準(zhǔn)。股東層面的公司盈余認(rèn)定到底采用何種標(biāo)準(zhǔn)加以調(diào)整，目前法律并未有明確規(guī)定，因而股東層面的公司盈余仍應(yīng)以會計利潤為主。雖然法律沒有像維護國家稅收利益的稅法那樣規(guī)定具體明確，但也不排除其他相關(guān)法律沒有任何原則性規(guī)定，從前述股東盈余分配請求權(quán)糾紛中公司盈余認(rèn)定來看，司法實踐中并非完全認(rèn)可會計利潤核算，而是在一些情況下借鑒了應(yīng)稅利潤標(biāo)準(zhǔn)調(diào)增公司利潤以維護股東利益。但應(yīng)稅利潤標(biāo)準(zhǔn)畢竟是為了國家稅收利益實現(xiàn)而進(jìn)行的規(guī)定，司法實踐雖借鑒應(yīng)稅利潤標(biāo)準(zhǔn)部分調(diào)增了公司盈余維護股東利益，但并不能上升為股東層面成為公司盈余調(diào)整的特殊標(biāo)準(zhǔn)，因而公司盈余調(diào)整仍不能完全機械地套用應(yīng)稅利潤標(biāo)準(zhǔn)，否則，公司經(jīng)營管理者將無所適從。如稅法規(guī)定費用列支標(biāo)準(zhǔn)一般就不宜適用———企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費支出，按照發(fā)生額的60%扣除，但最高不得超過當(dāng)年銷售（營業(yè)）收入的5‰；企業(yè)向非金融機構(gòu)借款利息不得超出按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的數(shù)額的部分等。國家法律明確規(guī)定的應(yīng)稅利潤標(biāo)準(zhǔn)雖首要是為了保證國家稅收利益實現(xiàn)，但也考慮到了公司經(jīng)營管理者或?qū)嶋H控制人等的侵害，從另一個角度來看，未曾不是對公司經(jīng)營管理者忠實義務(wù)和勤勉義務(wù)的具體化，故應(yīng)稅利潤標(biāo)準(zhǔn)客觀上既維護了公司利益，也維護了股東利益。前述第二種關(guān)于“壞賬準(zhǔn)備金計提比例、計提對象違反了國稅發(fā)〔2003〕45號文、《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》規(guī)定”調(diào)增了公司利潤12075647.25元，就是很有道理的。所以，應(yīng)稅利潤標(biāo)準(zhǔn)輔以調(diào)整公司盈余，一定程度上還是可以借鑒的。綜上，從股東層面來看公司盈余認(rèn)定完全采用“應(yīng)稅利潤”標(biāo)準(zhǔn)、調(diào)整公司盈余肯定是不合適的，但如何借鑒應(yīng)稅利潤標(biāo)準(zhǔn)界定股東視角下公司盈余調(diào)整邊界，確實是目前實務(wù)界和法務(wù)（司法）會計需要進(jìn)一步研究探討的問題。故本文認(rèn)為，股東盈余分配請求權(quán)行使中公司盈余認(rèn)定目前宜采用會計利潤核算為主、應(yīng)稅利潤調(diào)整為輔的標(biāo)準(zhǔn)。
五、公司盈余數(shù)額的法務(wù)會計確定還需遵守公司法和公司章程規(guī)定
誠如前述，會計利潤、應(yīng)稅利潤雖然均有明確具體的核算規(guī)則和調(diào)整標(biāo)準(zhǔn)，但股東盈余分配請求權(quán)行使仍然要按照《公司法》和公司章程規(guī)定進(jìn)行，《公司法》和公司章程不光是純粹法律程序規(guī)定，還有可供股東分配的公司盈余數(shù)額這一實體性要件的確定，公司提取法定公積金、任意公積金比例，還有章程規(guī)定可供股東分配的公司盈余比例等。司法實踐中大部分均是如此。如最高人民法院終審河南思維自動化設(shè)備有限公司與胡克公司盈余分配糾紛上訴案【最高人民法院（2006）民二終字第110號】中，一審法院即河南省高級人民法院認(rèn)為：“……對于胡克要求對資本公積金和超出百分之五十比例的盈余公積金也作為公司盈余分配的主張，因按照思維公司的章程規(guī)定的公司法定公積金累計額為公司注冊資本金的百分之五十以上的，可不再提取，……《中華人民共和國公司法》第一百七十七條規(guī)定的‘公司法定公積金累計額為公司注冊資本金的百分之五十以上的，可不再提取’也屬于倡導(dǎo)性規(guī)定，而不是強制性的規(guī)定。思維公司盈余分配范圍依法限于提取完法定公積金、法定公益金和任意公積金后所剩余的利潤?！虼?，胡克要求對資本公積金和盈余公積金作為公司盈余分配的主張，缺乏法律依據(jù)，該院不予支持?！痹賱t，在大連中藍(lán)進(jìn)出口有限公司與張維范公司盈余分配權(quán)糾紛上訴一案【（2009）遼民二終字第102號】中，遼寧省高級人民法院終審認(rèn)為：“……張維范基于其股東資格，依法享有請求中藍(lán)公司按照自己的持股比例分配紅利的權(quán)利，但前提必須是公司彌補虧損和提取公積金后存在稅后利潤……”在鄭州華工機械廠訴鄭州中收聯(lián)合收割機有限責(zé)任公司、洛陽中收機械裝備有限公司股東分紅糾紛一案【（2008）滎民二初字第101號】中，審理本案的一審法院河南省滎陽市人民法院認(rèn)為，“……原告華工機械廠系被告鄭州中收公司的股東，在鄭州中收公司章程中明確規(guī)定，每年應(yīng)就企業(yè)盈虧進(jìn)行結(jié)算，并分配利潤，而被告鄭州中收公司自2000年未向股東華工機械廠報送企業(yè)盈虧，也未進(jìn)行利潤分配，違反了企業(yè)章程的規(guī)定”，并據(jù)此判決支持了原告訴訟請求，后二審法院河南省鄭州市中級人民法院根據(jù)公司章程第四十五條、第四十六條規(guī)定，公司依法繳納所得稅并在彌補虧損和提取公積金、公益金后所剩利潤，按照雙方在注冊資本中的出資比例進(jìn)行分配，公司的利潤每年分配一次，在每個會計年度的頭三個月內(nèi)，制定上一年度的利潤分配方案及雙方應(yīng)分配的利潤額，審理后認(rèn)為：“鄭州中收公司自2000年至2007年之間未進(jìn)行利潤分配，華工機械廠作為股東可以向鄭州中收公司主張按出資比例進(jìn)行分紅”，并最終判決支持了被上訴人即一審原告訴訟請求，駁回上訴、維持原判。同時，前述公司應(yīng)稅利潤調(diào)整標(biāo)準(zhǔn)中有關(guān)費用列支標(biāo)準(zhǔn)雖然一般不宜適用調(diào)整公司盈余———企業(yè)向非金融機構(gòu)借款利息不得超出按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的數(shù)額的部分。然而，實際生活中絕大多數(shù)企業(yè)確實很難從銀行融資，只能向其他非金融機構(gòu)、自然人借款，利息自然高于金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的利息。作為經(jīng)營管理者、股東也是無可奈何的，此時企業(yè)生存利益高于一切，公司盈余不可能按應(yīng)稅利潤標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行調(diào)整。如果不是企業(yè)經(jīng)營所需，借款利息標(biāo)準(zhǔn)超出按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的數(shù)額的部分是否應(yīng)調(diào)整確實值得關(guān)注，還有企業(yè)向股東尤其是大股東或?qū)嶋H控制人（含關(guān)聯(lián)人）借款，借款利息標(biāo)準(zhǔn)超出按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的數(shù)額，很難排除利益輸送甚至變相抽逃出資的嫌疑，故在個案中法院應(yīng)根據(jù)《公司法》和公司章程規(guī)定，審慎裁量予以調(diào)整，方為公平。
六、結(jié)語
公司盈余問題，從會計學(xué)角度主要是核算問題，從審計學(xué)角度主要是事后獨立審查會計核算是否正確問題，從管理學(xué)角度主要是公司盈余管理問題，從法學(xué)（證據(jù)學(xué)）角度主要是如何取證認(rèn)定問題。由于各種專業(yè)人員專業(yè)知識所限及服務(wù)主體、服務(wù)職責(zé)不同，因而呈現(xiàn)出各種不同結(jié)果是很正常的，但如何在進(jìn)入司法程序解決各種爭議時，呈現(xiàn)出比較合理且符合法律整體精神的結(jié)果，以實現(xiàn)訴訟效益與訴訟公正雙重價值目標(biāo)，確實是各種專業(yè)人員尤其是立法者、司法者、律師、注冊法務(wù)會計師（司法會計人員）、公司經(jīng)營管理者需要進(jìn)一步研究的問題，這也正是法務(wù)（司法）會計大有作為的領(lǐng)域。
作者：鄭太福1 劉洪恩2 單位：1.湖南警察學(xué)院法律系 2.湖南耀銀律師事務(wù)所