談房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)稅收籌劃

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摘要：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)屬于資金密集型產(chǎn)業(yè)，資金回籠周期長(zhǎng)，一次性投入成本大，而且牽扯的稅種繁多且雜，因此在項(xiàng)目開發(fā)周期內(nèi)，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)都要盡可能壓縮成本來(lái)增加利潤(rùn)增長(zhǎng)空間，提高市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力。在“營(yíng)改增”之后房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)需要重新根據(jù)政策法規(guī)進(jìn)行稅收籌劃，來(lái)達(dá)到節(jié)省納稅成本、提高利潤(rùn)的目的。

關(guān)鍵詞：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)；納稅籌劃；難點(diǎn)；對(duì)策

近年來(lái)我國(guó)房地產(chǎn)行業(yè)一直處于“泡沫經(jīng)濟(jì)”中，大量存貨被積壓，盈利漲勢(shì)低迷。為此我國(guó)政府不得不加大政策進(jìn)行宏觀調(diào)控，通過(guò)“營(yíng)改增”來(lái)減輕房地產(chǎn)開發(fā)商的經(jīng)營(yíng)稅負(fù)，從而激活企業(yè)活力，降低房?jī)r(jià)。2016年至今，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)不僅需要深入解讀和充分利用“營(yíng)改增”的惠利政策，從而設(shè)計(jì)合理合法的稅收籌劃，降低稅負(fù)成本和風(fēng)險(xiǎn)，更好的發(fā)揮自身的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。

一、稅收籌劃相關(guān)理論闡述

（一）稅收籌劃內(nèi)涵稅收籌劃和避稅、偷稅是有本質(zhì)的區(qū)別的，像避稅雖然是合法的，但是發(fā)生在納稅期間的一種短期、緊急籌劃行為，考慮的自然也是短期的納稅利益。而偷稅不但是違法還是不合理的，只有稅收籌劃是既受到政府支持和提倡，對(duì)企業(yè)本身也是基于長(zhǎng)期納稅利益的一種事前籌劃行為，能夠給企業(yè)帶來(lái)種種好處，比如減輕稅負(fù)、實(shí)現(xiàn)涉稅零風(fēng)險(xiǎn)與利益最大化以及維持自身合法納稅權(quán)益，提高整體競(jìng)爭(zhēng)力。

（二）房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)稅制特點(diǎn)分析1.稅種多。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)主要涉及到的稅種有11種，是所有行業(yè)中涉稅種類之首。主要包含不動(dòng)產(chǎn)權(quán)屬轉(zhuǎn)移時(shí)所繳納的契稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、預(yù)售款到賬時(shí)所繳納的增值稅、房產(chǎn)投入后所繳納的房產(chǎn)稅、企業(yè)所得稅、竣工前預(yù)繳或竣工后清算時(shí)所繳納的土地增值稅、應(yīng)稅行為發(fā)生時(shí)所繳納的印花稅、耕地占用稅、城建稅、教育費(fèi)以及轉(zhuǎn)讓房產(chǎn)時(shí)所繳納的個(gè)人所得稅。2.預(yù)征制和清算制。因?yàn)轫?xiàng)目開發(fā)周期較長(zhǎng)，幾年到十幾年不等，如果留到項(xiàng)目銷售完畢后再進(jìn)行統(tǒng)一征稅，則會(huì)加大政府稅收的難度和不準(zhǔn)確性。所以一般對(duì)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)采取預(yù)征稅制和清算制。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)需要根據(jù)“營(yíng)改增”政策和特有的征稅制制定合理的稅收籌劃來(lái)減輕自身稅負(fù)。

二、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)主要稅種的籌劃思路分析

（一）土地增值稅的稅收籌劃思路土地增值稅對(duì)于房地產(chǎn)企業(yè)是一個(gè)大稅種，稅負(fù)重，各個(gè)地方對(duì)稅務(wù)政策把握不一致、分?jǐn)偡椒ㄕJ(rèn)定不一，是房地產(chǎn)企業(yè)稅務(wù)籌劃環(huán)節(jié)的重中之重。土地增值稅的籌劃主要分為幾種方法，具體如下所示：1.改變公司組織形式（1）變房地產(chǎn)銷售為代建行為代建行為指的是客戶為不動(dòng)產(chǎn)權(quán)屬人，而房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)只是為客戶代為開發(fā)承建，因此收入來(lái)源于代建勞務(wù)費(fèi)，不在土地增值稅納稅范疇中，只需要繳納3%的增值稅即可，這種情況比較適用于商品房項(xiàng)目的開發(fā)。（2）合作建房模式第一種屬于資源互換的形式，即一方出地，一方投入資金，合伙建房后按比例進(jìn)行分房自用的不用繳納土地增值稅。如果進(jìn)行二次轉(zhuǎn)讓的，則需要繳納。另一種就是以不動(dòng)產(chǎn)的形式進(jìn)行入股合營(yíng)的方式，共同承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)，新稅法規(guī)定通過(guò)不動(dòng)產(chǎn)入股的方式是合法行為不繳納增值稅。同時(shí)進(jìn)行土地投資或者貨幣投資的一方也不需要繳納增值稅，只需要根據(jù)銷售總收入進(jìn)行繳納，稅費(fèi)也不再包含投資利潤(rùn)和分紅。2.轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)收入形式的稅收籌劃（1）成立專門的銷售公司土地增值稅采取的是超額累進(jìn)稅率，稅率為30%--60%不等，也就是對(duì)于增值較多采取多征，反之則少征，而沒(méi)有增值的部分則不征。按照這個(gè)計(jì)稅原則，則可以得出土地增值稅籌劃思路應(yīng)當(dāng)是控制增值額，從而享受低稅或者免稅的優(yōu)惠政策。并且政策指出如果普通住宅增值率不超過(guò)20%，則可以免征土地增值稅。因此房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)可以通過(guò)轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)，來(lái)將高增值率降低為低增值率，由此來(lái)享受低征或者少征的優(yōu)惠政策。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)只需要單獨(dú)將銷售部門成立出去，使之具有獨(dú)立法人資格，然后再將不動(dòng)產(chǎn)權(quán)屬以合理的定價(jià)轉(zhuǎn)讓給銷售公司，再由銷售公司將不動(dòng)產(chǎn)屬繼續(xù)轉(zhuǎn)讓給第三方，從而下調(diào)相應(yīng)的稅率和增值率，以減輕稅負(fù)。（2）普通標(biāo)準(zhǔn)住宅定價(jià)的籌劃房地產(chǎn)開發(fā)公司的利潤(rùn)越大，相應(yīng)的繳納的土地增值稅也越高，繼而導(dǎo)致房?jī)r(jià)在市場(chǎng)中也不占競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，而如何在利潤(rùn)、土地增值稅、房?jī)r(jià)三者之間實(shí)現(xiàn)最優(yōu)化原則，就需要考慮增值稅法規(guī)定的“臨界點(diǎn)”。稅法規(guī)定，以普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售，增值額如果少于扣除項(xiàng)目的20%，納稅人可以享受免征土地增值稅的優(yōu)惠政策。因此房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)應(yīng)當(dāng)控制好普通住宅銷售的增值額，以此來(lái)達(dá)到免稅的目的。3.清算環(huán)節(jié)的稅收籌劃土地增值稅應(yīng)當(dāng)通過(guò)合并核算多項(xiàng)開發(fā)項(xiàng)目或者分別核算的方法來(lái)進(jìn)行籌劃，根據(jù)稅收優(yōu)惠政策來(lái)降低增值率。但是要分別核算普通住宅和商品房住宅。因?yàn)楦鶕?jù)政策規(guī)定，普通住宅的土地增值率如果不超過(guò)20%，則可以享受免征優(yōu)惠。如果沒(méi)有分開核算，則即使增值率滿足該項(xiàng)規(guī)定也無(wú)法享受優(yōu)惠政策。此外還可以將非普通住宅、寫字樓、車位以及商業(yè)等都可以合并計(jì)入增值額中，這樣可以抵消正負(fù)增值額，從而減少土地增值稅。對(duì)于住宅配套車位應(yīng)當(dāng)盡可能在清算前銷售完畢，以此來(lái)抵減正增值額。但是就此情況還是需要繳納高額的土地增值稅，因此房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)還可以從商業(yè)配套車位入手，根據(jù)市場(chǎng)公允價(jià)格將整體商業(yè)配套車位出售給資產(chǎn)管理公司，由此來(lái)降低納稅籌劃的風(fēng)險(xiǎn)，還能夠減輕稅負(fù)。4.特殊扣除項(xiàng)目的稅收籌劃（1）利息扣除法根據(jù)我國(guó)制定的《土地增值稅暫行條例》的規(guī)定，當(dāng)利息較高則可以通過(guò)計(jì)算分?jǐn)偫⒑拖蚪鹑跈C(jī)構(gòu)提交融資證明，以此來(lái)提高抵減額。如果利息較少則可以通過(guò)對(duì)開發(fā)費(fèi)用的扣除額進(jìn)行計(jì)算，由此可以免除分?jǐn)偫⒌挠?jì)算和提交借貸證明，便可以直接扣除10%的開發(fā)成本和支付土地使用權(quán)，也可以達(dá)到節(jié)稅的目的。（2）公共配套設(shè)施投入扣除法根據(jù)土地增值稅的稅法規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)商可以對(duì)（開發(fā)成本+土地使用權(quán)獲得額）20%進(jìn)行加計(jì)扣除，因此基于此規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)商可以適當(dāng)加大對(duì)公共設(shè)施配套的投入，從而適度提高房產(chǎn)價(jià)格，提高項(xiàng)目的競(jìng)爭(zhēng)力，減少土地增值稅，提高整體稅后利潤(rùn)。

（二）增值稅的稅收籌劃“營(yíng)改增”規(guī)定增值稅額既可以根據(jù)房地產(chǎn)銷售總額的5%來(lái)計(jì)收，也可以根據(jù)扣除土地成本后的銷售額后的11%稅率來(lái)計(jì)收，因此房地產(chǎn)項(xiàng)目應(yīng)當(dāng)選擇稅負(fù)計(jì)算較低的方法來(lái)計(jì)算。具體籌劃要點(diǎn)如下所示：1.強(qiáng)化對(duì)增值稅專用發(fā)票的管理。增值稅選擇的是抵扣繳納制，也就是說(shuō)在允許扣除的土地支出和銷售額恒定的基礎(chǔ)上，節(jié)稅的關(guān)鍵點(diǎn)就集中在了進(jìn)項(xiàng)稅額上。根據(jù)我國(guó)增值稅法的規(guī)定，關(guān)于進(jìn)項(xiàng)稅額可以通過(guò)提交增值稅專用發(fā)票進(jìn)行抵扣。所以房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)對(duì)于增值稅專用發(fā)票的獲取，要盡可能選擇能夠開具增值稅專用發(fā)票的供應(yīng)商。同時(shí)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)一般都會(huì)采取折扣銷售來(lái)度過(guò)市場(chǎng)行情欠佳的時(shí)期，根據(jù)“營(yíng)改增”規(guī)定，商業(yè)折扣額與銷售額開具為同一張發(fā)票，則增值稅則是根據(jù)（銷售額-折扣額）來(lái)計(jì)算；如果是開具在兩張發(fā)票上，則是按照銷售額的原價(jià)來(lái)進(jìn)行計(jì)算。因此納稅籌劃的時(shí)候要注意發(fā)票的開具形式。2.促銷策略的應(yīng)用。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在銷售活動(dòng)中贈(zèng)送的家電、家具或者N年的物業(yè)費(fèi)等促銷禮品，以此來(lái)提高銷量。但新稅法中贈(zèng)送額是不會(huì)被銷售額扣除的，因此要達(dá)到有效納稅籌劃，就要降低此類的成本。3.擴(kuò)大精裝房的比例。“營(yíng)改增”頒布之前，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)無(wú)法抵扣精裝房裝修費(fèi)用的進(jìn)項(xiàng)稅額，會(huì)導(dǎo)致增值稅稅負(fù)增加。而實(shí)施營(yíng)改增政策以后，規(guī)定為裝修所購(gòu)置的商品、固定資產(chǎn)以及勞務(wù)費(fèi)用都可以通過(guò)持有增值稅專用發(fā)票進(jìn)行抵扣，因此可以多多開發(fā)精裝房，由此來(lái)將裝修費(fèi)用中的進(jìn)項(xiàng)稅額盡可能進(jìn)行抵扣。

（三）企業(yè)所得稅籌劃思路根據(jù)我國(guó)制定的《企業(yè)所得稅法》有相應(yīng)的規(guī)定，即我國(guó)境內(nèi)居民企業(yè)所設(shè)立的子公司如果具有法人資格，則需要依法獨(dú)立承擔(dān)納稅義務(wù)的法律責(zé)任；所設(shè)立的分公司不具備法人資格，則由總公司來(lái)承擔(dān)納稅的法律義務(wù)。基于實(shí)現(xiàn)股東權(quán)益最大化的目標(biāo)，假設(shè)GP為利潤(rùn)總額，PE為稅后利潤(rùn)，而TC為成本費(fèi)用（已被稅前扣除），GI為收入總額。在盈利和支出能力相等的條件下，比較總分公司組織形式和母子公司組織形式對(duì)于企業(yè)所得稅哪一種可以起到抵減作用。總分公司組織形式：根據(jù)成本費(fèi)用限額扣除的《企業(yè)所得稅》條文規(guī)定，如果選擇總分公司組織形式，當(dāng)TC匯總1小于TC總和TC分的總和時(shí)，超限費(fèi)用則無(wú)法被稅前扣除。但是在母子公司組織形式下，收入一定的條件下，TC匯總2要大于TC匯總1的，因?yàn)門C匯總2=TC總+TC子。所以選擇母子公司組織形式可以增加稅前扣除費(fèi)用，抵減更多的企業(yè)所得稅負(fù)。

結(jié)束語(yǔ)

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)不管是在稅種還是稅負(fù)方面都要比其他行業(yè)企業(yè)更多、更重，因此只有通過(guò)合法合理進(jìn)行稅收籌劃，才能既在“營(yíng)改增”規(guī)定范疇之內(nèi)，又能夠減輕稅負(fù)，獲得經(jīng)濟(jì)利益的極大提升，更快實(shí)現(xiàn)去庫(kù)存、增價(jià)值的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展目標(biāo)，提高自身在市場(chǎng)中的整體競(jìng)爭(zhēng)實(shí)力。

參考文獻(xiàn)：

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作者：董雪峰 單位：東投科技控股集團(tuán)有限公司