創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)和天使投資個人稅收政策

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近期，財政部、國家稅務(wù)總局聯(lián)合制發(fā)了《關(guān)于創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)和天使投資個人有關(guān)稅收政策的通知》（財稅〔2018〕55號），將創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)和天使投資個人稅收政策推廣至全國實(shí)施。隨后，國家稅務(wù)總局了《關(guān)于創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)和天使投資個人稅收政策有關(guān)問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2018年第43號），明確了政策執(zhí)行口徑和管理要求。為便于納稅人、稅務(wù)機(jī)關(guān)理解和執(zhí)行，現(xiàn)將相關(guān)政策解讀如下：

一、政策出臺背景

為進(jìn)一步落實(shí)創(chuàng)新驅(qū)動發(fā)展戰(zhàn)略，促進(jìn)創(chuàng)業(yè)投資持續(xù)健康發(fā)展，2017年，國務(wù)院常務(wù)會議決定在京津冀、上海、廣東、安徽、四川、武漢、西安、沈陽8個全面創(chuàng)新改革試驗(yàn)地區(qū)和蘇州工業(yè)園區(qū)開展創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)和天使投資個人稅收政策試點(diǎn)。為貫徹落實(shí)國務(wù)院常務(wù)會議精神，財政部、國家稅務(wù)總局下發(fā)了《關(guān)于創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)和天使投資個人有關(guān)稅收試點(diǎn)政策的通知》（財稅〔2017〕38號）（已于2018年7月1日廢止）和《關(guān)于創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)和天使投資個人稅收試點(diǎn)政策有關(guān)問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2017年第20號）（已于2018年7月1日廢止），保證稅收優(yōu)惠政策精準(zhǔn)落地。2018年4月25日，國務(wù)院常務(wù)會議決定將創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)和天使投資個人稅收試點(diǎn)政策推廣到全國實(shí)施。財政部、國家稅務(wù)總局根據(jù)國務(wù)院決定，聯(lián)合下發(fā)了財稅〔2018〕55號文件，就在全國范圍內(nèi)實(shí)施創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)和天使投資個人稅收政策進(jìn)行明確。隨后，國家稅務(wù)總局了國家稅務(wù)總局公告2018年第43號，就政策執(zhí)行口徑、辦理程序和資料及其他管理要求進(jìn)行明確。

二、政策內(nèi)容

根據(jù)財稅〔2018〕55號文件第一條規(guī)定，創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)和天使投資個人的稅收政策包括兩項企業(yè)所得稅政策和兩項個人所得稅政策，涉及公司制創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)、合伙制創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)及天使投資個人三類投資主體，被投資主體為初創(chuàng)科技型企業(yè)，而享受優(yōu)惠主體包括公司制創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)、合伙制創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)的法人合伙人、合伙制創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)的個人合伙人以及天使投資個人四類。

（一）企業(yè)所得稅政策

1.公司制創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)采取股權(quán)投資方式直接投資于初創(chuàng)科技型企業(yè)滿2年（24個月，下同）的，可以按照投資額的70%在股權(quán)持有滿2年的當(dāng)年抵扣該公司制創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)的應(yīng)納稅所得額；當(dāng)年不足抵扣的，可以結(jié)轉(zhuǎn)以后納稅年度抵扣。2.合伙制創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)采取股權(quán)投資方式直接投資于初創(chuàng)科技型企業(yè)滿2年的，其法人合伙人可以按照對初創(chuàng)科技型企業(yè)投資額的70%抵扣法人合伙人從合伙制創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)分得的所得；當(dāng)年不足抵扣的，可以結(jié)轉(zhuǎn)以后納稅年度抵扣。

（二）個人所得稅政策

1.合伙制創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)采取股權(quán)投資方式直接投資于初創(chuàng)科技型企業(yè)滿2年的，其個人合伙人可以按照對初創(chuàng)科技型企業(yè)投資額的70%抵扣個人合伙人從合伙制創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)分得的經(jīng)營所得；當(dāng)年不足抵扣的，可以在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)抵扣。

2.天使投資個人采取股權(quán)投資方式直接投資于初創(chuàng)科技型企業(yè)滿2年的，可以按照投資額的70%抵扣轉(zhuǎn)讓該初創(chuàng)科技型企業(yè)股權(quán)取得的應(yīng)納稅所得額；當(dāng)期不足抵扣的，可以在以后取得轉(zhuǎn)讓該初創(chuàng)科技型企業(yè)股權(quán)的應(yīng)納稅所得額時結(jié)轉(zhuǎn)抵扣。天使投資個人投資多個初創(chuàng)科技型企業(yè)的，對其中辦理注銷清算的初創(chuàng)科技型企業(yè)，天使投資個人對其投資額的70%尚未抵扣完的，可自注銷清算之日起36個月內(nèi)抵扣天使投資個人轉(zhuǎn)讓其他初創(chuàng)科技型企業(yè)股權(quán)取得的應(yīng)納稅所得額。

三、主要變化

與試點(diǎn)政策相比，推廣至全國范圍實(shí)施的新政策主要有以下幾點(diǎn)變化：一是擴(kuò)大了實(shí)施范圍。試點(diǎn)政策明確的試點(diǎn)地區(qū)為京津冀、上海、廣東、安徽、四川、武漢、西安、沈陽8個全面創(chuàng)新改革試驗(yàn)區(qū)域和蘇州工業(yè)園，要求創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)、天使投資個人投資的初創(chuàng)科技型企業(yè)注冊在試點(diǎn)地區(qū)。財稅〔2018〕55號文件將試點(diǎn)政策推廣至全國實(shí)施后，不再要求創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)、初創(chuàng)科技型企業(yè)注冊在特定地區(qū)。二是調(diào)整了實(shí)施時間。原試點(diǎn)政策的執(zhí)行時間為企業(yè)所得稅政策自2017年1月1日起施行，個人所得稅政策自2017年7月1日起施行?？紤]到合伙制創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)的特點(diǎn),其個人合伙人與法人合伙人政策施行時間保持一致，有利于減少合伙制創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)的涉稅工作量，因此財稅〔2018〕55號文件對個人合伙人的政策施行時間進(jìn)行了調(diào)整，明確除天使投資個人所得稅政策自2018年7月1日起施行外，包含個人合伙人的其他政策均自2018年1月1日起施行。國家稅務(wù)總局公告2018年第43號的施行時間也據(jù)此進(jìn)行了相應(yīng)調(diào)整。三是簡化了辦理程序?！秶叶悇?wù)總局關(guān)于修訂后的〈企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策事項辦理辦法〉的公告》（國家稅務(wù)總局公告2018年第23號）明確企業(yè)享受優(yōu)惠事項采取“自行判別、申報享受、相關(guān)資料留存?zhèn)洳椤钡霓k理方式，不再要求企業(yè)辦理備案手續(xù)。國家稅務(wù)總局公告2018年第43號據(jù)此對公司制創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)和合伙制創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)的法人合伙人享受優(yōu)惠的辦理手續(xù)進(jìn)行了調(diào)整，明確按照國家稅務(wù)總局公告2018年第23號的規(guī)定辦理相關(guān)手續(xù)。此外，國家稅務(wù)總局公告2018年第43號不再要求合伙制創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)向稅務(wù)機(jī)關(guān)報送《合伙創(chuàng)投企業(yè)法人合伙人所得分配情況明細(xì)表》，改由合伙制創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)直接提供給法人合伙人留存?zhèn)洳?。四是明確了過渡性條款。財稅〔2018〕55號文件和國家稅務(wù)總局公告2018年第43號在全國范圍內(nèi)實(shí)施，涵蓋了試點(diǎn)政策實(shí)施范圍。因此，為避免政策碎片化，便于納稅人準(zhǔn)確查找、理解政策，試點(diǎn)政策已及時廢止。此外，為統(tǒng)一政策執(zhí)行口徑，避免執(zhí)行歧義，文件規(guī)定，符合試點(diǎn)政策條件的投資額可按規(guī)定繼續(xù)抵扣。比如，某公司制創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)于2015年12月以100萬元投資了初創(chuàng)科技型企業(yè)，該筆投資符合試點(diǎn)政策的條件。2017年度匯算清繳時，應(yīng)納稅所得額(抵扣前)為50萬元，可抵扣的投資額為70萬元（100×70%），當(dāng)年實(shí)際抵扣應(yīng)納稅所得額50萬元，剩余20萬元可結(jié)轉(zhuǎn)2018年及以后年度繼續(xù)抵扣。

四、政策執(zhí)行過程中需關(guān)注的問題

政策涉及創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)、天使投資個人投資主體，也涉及初創(chuàng)科技型企業(yè)被投資主體，還涉及公司制創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)、合伙制創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)的法人合伙人及個人合伙人、天使投資個人等享受優(yōu)惠主體，情況較為復(fù)雜。各相關(guān)方應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注以下問題：

（一）投資需符合條件

1.投資主體。創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)應(yīng)為在中國境內(nèi)（不含港、澳、臺地區(qū)）注冊成立、實(shí)行查賬征收的居民企業(yè)或合伙制創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)，符合創(chuàng)業(yè)投資基金的特別規(guī)定，按規(guī)定完成備案且規(guī)范運(yùn)作，且不屬于被投資初創(chuàng)科技型企業(yè)的發(fā)起人。對天使投資個人，采取反向列舉的方式，明確天使投資個人不屬于被投資初創(chuàng)科技型企業(yè)的發(fā)起人、雇員或其親屬（包括配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孫子女、外孫子女、兄弟姐妹），且與被投資初創(chuàng)科技型企業(yè)不存在勞務(wù)派遣等關(guān)系，鼓勵真正意義上的天使投資，避免政策被濫用。2.投資方式。享受規(guī)定的稅收政策的投資，僅限于采用向被投資初創(chuàng)科技型企業(yè)直接支付現(xiàn)金的方式取得的股權(quán)投資，不包括受讓其他股東存量股權(quán)的方式取得的投資。3.投資比例。為保證政策的導(dǎo)向性，避免企業(yè)利用稅收優(yōu)惠政策不當(dāng)套利，財稅〔2018〕55號文件規(guī)定，投資后2年內(nèi)，創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)及其關(guān)聯(lián)方、天使投資個人及其親屬持有被投資初創(chuàng)科技型企業(yè)的股權(quán)比例合計應(yīng)低于50%。4.投資額和投資時間的計算。投資額按照創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)或天使投資個人對初創(chuàng)科技型企業(yè)的實(shí)繳投資額確定。合伙制創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)的合伙人對初創(chuàng)科技型企業(yè)的投資額，按照合伙制創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)對初創(chuàng)科技型企業(yè)的實(shí)繳投資額和合伙協(xié)議約定的合伙人占合伙制創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)的出資比例計算確定。這里的“出資比例”，按投資滿2年當(dāng)年年末各合伙人對合伙制創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)的實(shí)繳出資額占所有合伙人全部實(shí)繳出資額的比例計算。關(guān)于投資時間，財稅〔2018〕55號文件規(guī)定公司制創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)、合伙制創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)、天使投資個人投資于初創(chuàng)科技型企業(yè)滿2年當(dāng)年可適用稅收政策。滿2年是指實(shí)繳投資滿2年，投資時間從初創(chuàng)科技型企業(yè)接受投資并完成工商變更登記的日期算起。

（二）投資對象需符合條件

初創(chuàng)科技型企業(yè)除要求是在中國境內(nèi)（不含港、澳、臺地區(qū)）注冊成立，實(shí)行查賬征收的居民企業(yè)外，還應(yīng)該符合“初創(chuàng)”的三個條件和“科技型”的一個條件，具體是：1.成立時間不長。接受投資時設(shè)立時間不超過5年（60個月）。2.規(guī)模相對較小。接受投資時，從業(yè)人數(shù)不超過200人，其中具有大學(xué)本科以上學(xué)歷的從業(yè)人數(shù)不低于30%；資產(chǎn)總額和年銷售收入均不超過3000萬元。3.未上市融資。接受投資時以及接受投資后2年內(nèi)未在境內(nèi)外證券交易所上市。4.研發(fā)費(fèi)用占比，要求接受投資當(dāng)年及下一納稅年度，研發(fā)費(fèi)用總額占成本費(fèi)用支出的比例不低于20%。為便于政策執(zhí)行到位，國家稅務(wù)總局公告2018年第43號對初創(chuàng)科技型企業(yè)條件中的口徑進(jìn)行了明確：1.從業(yè)人數(shù)、資產(chǎn)總額、年銷售收入指標(biāo)計算口徑。其中，從業(yè)人數(shù)及資產(chǎn)總額指標(biāo)，按照初創(chuàng)科技型企業(yè)接受投資前連續(xù)12個月的平均數(shù)計算；不足12個月的，按實(shí)際月數(shù)平均計算。年銷售收入指標(biāo)，按照企業(yè)接受投資前連續(xù)12個月的累計數(shù)計算，不足12個月的，按實(shí)際月數(shù)累計計算。2.研發(fā)費(fèi)用占成本費(fèi)用比例的口徑。（1）研發(fā)費(fèi)用口徑按照研發(fā)費(fèi)用加計扣除的有關(guān)規(guī)定執(zhí)行。（2）成本費(fèi)用包括主營業(yè)務(wù)成本、其他業(yè)務(wù)成本、銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用、財務(wù)費(fèi)用。（3）研發(fā)費(fèi)用總額占成本費(fèi)用支出的比例，是指企業(yè)接受投資當(dāng)年及下一納稅年度的研發(fā)費(fèi)用總額合計的比例。

（三）管理要求

1.適用個人所得稅政策時，需履行備案和抵扣程序。如前文所述，公司制創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)、合伙制創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)的法人合伙人享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策時，無需履行備案手續(xù)，相關(guān)資料留存?zhèn)洳榧纯伞：匣镏苿?chuàng)業(yè)投資企業(yè)的個人合伙人和天使投資個人享受個人所得稅政策的，需按規(guī)定履行備案和抵扣程序：一是備案程序。合伙制創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)的個人合伙人備案環(huán)節(jié)的相關(guān)手續(xù)，主要由合伙制創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)在投資初創(chuàng)科技型企業(yè)滿2年的年度終了3個月內(nèi)辦理，個人無須另行辦理備案手續(xù)。而天使投資個人需要與初創(chuàng)科技型企業(yè)共同在投資初創(chuàng)科技型企業(yè)滿24個月的次月15日內(nèi)，向初創(chuàng)科技型企業(yè)的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理備案手續(xù)。二是抵扣程序。合伙制創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)應(yīng)在投資初創(chuàng)科技型企業(yè)滿2年后的每個年度終了3個月內(nèi)，向合伙制創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)報送《合伙創(chuàng)投企業(yè)個人所得稅投資抵扣情況表》；合伙制創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)的個人合伙人只需正常辦理年度納稅申報即可享受投資抵扣。對于天使投資個人，轉(zhuǎn)讓未上市的初創(chuàng)科技型企業(yè)股權(quán)的，可以在股權(quán)轉(zhuǎn)讓次月15日內(nèi)辦理投資抵扣，轉(zhuǎn)讓投資后初創(chuàng)科技型企業(yè)在上海證券交易所、深圳證券交易所上市的公司股票的，在轉(zhuǎn)讓上市公司限售股稅款清算時辦理投資抵扣。天使投資個人投資的初創(chuàng)科技型企業(yè)注銷清算的，其尚未抵扣完畢的投資額，可以在36個月內(nèi)轉(zhuǎn)讓其他符合投資抵扣條件的初創(chuàng)科技型企業(yè)股權(quán)時進(jìn)行抵扣。2.轉(zhuǎn)請機(jī)制和相關(guān)罰則。國家稅務(wù)總局公告2018年第43號規(guī)定了轉(zhuǎn)請機(jī)制和相關(guān)罰則。一是異議轉(zhuǎn)請機(jī)制。稅務(wù)機(jī)關(guān)在創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)和合伙制創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)合伙人享受優(yōu)惠政策后續(xù)管理中，對初創(chuàng)科技型企業(yè)是否符合規(guī)定條件有異議的，可以轉(zhuǎn)請被投資企業(yè)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提供相關(guān)材料，被投資企業(yè)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)積極配合。二是違法責(zé)任追究。創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)、合伙制創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)的合伙人、天使投資個人、初創(chuàng)科技型企業(yè)提供虛假情況、故意隱瞞已投資抵扣情況或采取其他手段騙取投資抵扣，不繳或者少繳應(yīng)納稅款的，按《中華人民共和國稅收征收管理法》的有關(guān)規(guī)定處理。

作者：宋哲 姚元 周梅鋒 單位：國家稅務(wù)總局所得稅司