消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)后移影響淺議

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摘要：在減稅降費(fèi)的大背景下，我國明確了消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)后移的改革方向。本文結(jié)合現(xiàn)行消費(fèi)稅發(fā)展現(xiàn)狀，分析消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)后移對國家財(cái)政、地方財(cái)政和企業(yè)的影響，提出政府應(yīng)通過擴(kuò)大消費(fèi)稅的征收范圍、設(shè)置差異化的征收環(huán)節(jié)和稅率，并提升征管能力來進(jìn)一步完善消費(fèi)稅改革；企業(yè)要合理制定消費(fèi)稅品的價格、加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部控制、提升核心競爭力，以更好地推動消費(fèi)稅的改革。

關(guān)鍵詞：消費(fèi)稅；征收環(huán)節(jié)；稅收改革

隨著國家減稅降費(fèi)政策的施行，地方政府的財(cái)政收入隨之減少，而地方建設(shè)的經(jīng)費(fèi)投入又不斷增加，地方政府的壓力也越來越大。為了有效解決地方政府面臨的問題，保障我國后續(xù)進(jìn)一步推行減稅降費(fèi)政策，2019年9月國務(wù)院印發(fā)《實(shí)施更大規(guī)模減稅降費(fèi)后調(diào)整中央與地方收入劃分改革推進(jìn)方案》，指出要后移消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)并穩(wěn)步下劃地方，將部分在生產(chǎn)（進(jìn)口）環(huán)節(jié)征收的現(xiàn)行消費(fèi)稅品目逐步后移至批發(fā)或零售環(huán)節(jié)征收，拓展地方收入來源，引導(dǎo)地方改善消費(fèi)環(huán)境。該方案明確了我國未來消費(fèi)稅的發(fā)展方向和管理目標(biāo)，也彰顯了我國減稅降費(fèi)的決心。本文結(jié)合消費(fèi)稅的特征，探究消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)后移可能帶來的不利影響，并針對改革過程中應(yīng)注意的問題提出相應(yīng)的建議。

一、文獻(xiàn)綜述

針對消費(fèi)稅歸屬中央、地方還是中央地方共享，大部分學(xué)者都贊同采用共享的方式，但對于具體選擇哪種共享模式學(xué)者持不同看法。鄭日晟認(rèn)為中央和地方應(yīng)該單獨(dú)享有一部分稅目，同時還應(yīng)有一部分稅目由中央和地方共同享有，這樣更利于實(shí)現(xiàn)消費(fèi)稅的財(cái)政職能[1]。楊曉妹、唐金萍和王有興從縱向和橫向兩個維度分析了消費(fèi)稅的改革對地方財(cái)政的影響，認(rèn)為增量分享方式更有利于促進(jìn)地區(qū)間財(cái)力均衡[2]。針對消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)的問題，學(xué)者針對不同的商品提出了不同的方案。谷成、周子健和劉澤宇認(rèn)為如果將消費(fèi)稅下劃地方，由于各地區(qū)應(yīng)稅消費(fèi)品生產(chǎn)能力差異較大，容易出現(xiàn)稅負(fù)輸出問題，所以有必要后移消費(fèi)稅的征收環(huán)節(jié)至零售環(huán)節(jié)[3]。劉磊、丁允博認(rèn)為煙類商品在生產(chǎn)、批發(fā)和零售多個環(huán)節(jié)進(jìn)行征收，酒類商品在生產(chǎn)和零售兩個環(huán)節(jié)進(jìn)行征收，可以擴(kuò)大稅基，并可以通過提高商品價格限制商品的消費(fèi)[4]。王文甫、劉亞玲則認(rèn)為卷煙消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)后移會惡化地區(qū)間的財(cái)力均衡，而將成品油和小汽車征收環(huán)節(jié)后移有利于地區(qū)間的財(cái)力均衡[5]。目前，學(xué)者對消費(fèi)稅改革在征收范圍、對地方財(cái)政的影響、征收環(huán)節(jié)等方面開展了大量的研究，本文主要針對消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)后移對不同群體的影響展開分析，并提出合理化建議。

二、消費(fèi)稅發(fā)展現(xiàn)狀

消費(fèi)稅是我國稅收政策中一項(xiàng)重要的稅收制度，是我國稅收收入的主要資金來源。一方面，消費(fèi)稅的課稅對象是奢侈品與造成環(huán)境污染的產(chǎn)品，這些產(chǎn)品普遍具有需求價格彈性較低的特征，對這類商品加征稅款往往容易得到人民的支持，且能夠增加財(cái)政收入；另一方面，通過對不同消費(fèi)品和消費(fèi)行為征收消費(fèi)稅，可以有效調(diào)整居民收入分配并進(jìn)一步引導(dǎo)積極的居民消費(fèi)行為，達(dá)到節(jié)能減排、資源優(yōu)化等目的。近年來，隨著大眾環(huán)保意識的提高，消費(fèi)稅的財(cái)政地位日漸攀升，2020年國內(nèi)消費(fèi)稅收入為12028億元，消費(fèi)稅已成為我國第三大稅種。我國現(xiàn)行消費(fèi)稅主要包含15類稅目：煙、酒、高檔化妝品、貴重首飾及珠寶玉石、高爾夫球及球具、高級手表、游艇、鞭炮焰火、小汽車、摩托車、成品油、木制一次性筷子、電池、涂料、實(shí)木地板?，F(xiàn)行消費(fèi)稅征收主要集中于生產(chǎn)、進(jìn)口兩個環(huán)節(jié)，存在以下三個方面的問題。首先，消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)靠前且單一，雖然能夠降低征管成本，但實(shí)務(wù)中，生產(chǎn)商和進(jìn)口廠商往往通過陰陽合同或不開票的形式，將產(chǎn)品低價出售以逃避消費(fèi)稅，導(dǎo)致消費(fèi)稅稅基遭受侵蝕。其次，消費(fèi)稅通過增加消費(fèi)者的成本，影響消費(fèi)行為，從而引導(dǎo)市場消費(fèi)結(jié)構(gòu)，因此消費(fèi)稅發(fā)揮調(diào)節(jié)職能的前提條件是消費(fèi)者能夠感知到稅收負(fù)擔(dān)，而過于靠前的征收環(huán)節(jié)使得消費(fèi)者較難了解其真實(shí)的負(fù)稅金額，也就減弱了消費(fèi)稅的引導(dǎo)消費(fèi)職能。最后，消費(fèi)稅作為一種間接稅，不是由企業(yè)直接承擔(dān)，而是附加在產(chǎn)品的價格中，最終由消費(fèi)者承擔(dān)。商品生產(chǎn)者所在地和消費(fèi)者所在地往往不在一處，消費(fèi)稅繳納地和消費(fèi)稅的承擔(dān)地不一致，從而導(dǎo)致地區(qū)間財(cái)力分配不公平。

三、消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)后移產(chǎn)生的影響

（一）對全國財(cái)政的影響

目前的應(yīng)稅消費(fèi)品中，有13種在生產(chǎn)流通環(huán)節(jié)征收，雖然給稅款的征收帶來了便利，但也使得企業(yè)可以通過降低生產(chǎn)環(huán)節(jié)價格，增加零售環(huán)節(jié)價格，達(dá)到少繳納稅款的目的。征收環(huán)節(jié)后移不僅可以使稅基擴(kuò)大帶來財(cái)政收入增加，還可以防止生產(chǎn)企業(yè)故意壓低出廠環(huán)節(jié)價格，通過流通環(huán)節(jié)恢復(fù)成正常價格所造成的稅基流失問題。從國家宏觀調(diào)控層面來看，2020年以來，為了有效促進(jìn)全國消費(fèi)，國家采取了多種有效措施，而消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)后移的稅收改革政策也為國家經(jīng)濟(jì)的宏觀調(diào)控帶來了一定的積極影響。

（二）對地方財(cái)政的影響

征收環(huán)節(jié)后移，消費(fèi)稅收入由“生產(chǎn)地原則”改為“消費(fèi)地原則”，生產(chǎn)地消費(fèi)稅稅款會轉(zhuǎn)移到消費(fèi)地，按國務(wù)院提出的“存量基數(shù)部分歸屬中央，增量部分歸屬地方”的劃分方法，生產(chǎn)地可以通過增量部分彌補(bǔ)部分財(cái)政損失，減小財(cái)政收入下降的幅度。對于消費(fèi)地而言，改革不僅帶來消費(fèi)稅收入的提升，還提高了以消費(fèi)稅為計(jì)稅依據(jù)的城市建設(shè)費(fèi)與教育費(fèi)附加的收入，再加上分享制度給予的份額，稅收收入將得到較大提升。消費(fèi)地原則使得消費(fèi)稅收入水平取決于當(dāng)?shù)叵M(fèi)者的消費(fèi)水平，這就促使地方政府千方百計(jì)地增加當(dāng)?shù)鼐用竦氖杖?，鼓勵本地居民消費(fèi)，且正好與刺激內(nèi)需的國家政策不謀而合。消費(fèi)稅逐漸下劃地方，由完全歸屬于中央政府向中央政府與地方政府共享過渡，使得中央與地方的財(cái)力重新分配，消費(fèi)稅收入的轉(zhuǎn)移能填補(bǔ)地方財(cái)政短缺的問題，同時也可能加劇地區(qū)間的分配不公現(xiàn)象。2020年有關(guān)數(shù)據(jù)顯示，東部地區(qū)人均國內(nèi)生產(chǎn)總值（CrossDomesticProduct，GDP）為10.40萬元，西部地區(qū)為5.29萬元，中部地區(qū)為6.15萬元，東北地區(qū)為4.67萬元。我國東部省份不僅經(jīng)濟(jì)水平發(fā)展更高，且人口數(shù)量多，零售環(huán)節(jié)征收消費(fèi)稅稅基較大，將會成為改革的主要受益者；西部省份人口稀少且經(jīng)濟(jì)相對欠發(fā)達(dá)，東北省份市場化程度和經(jīng)濟(jì)活力不足，可能會在改革中降低消費(fèi)稅稅收收入。消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)從生產(chǎn)環(huán)節(jié)后移到批發(fā)或零售環(huán)節(jié)，能將消費(fèi)稅的部分收入下劃至地方政府，緩解地方政府財(cái)力緊張問題，但不同地區(qū)之間會存在較大差異，也應(yīng)根據(jù)實(shí)際情況采取不同的征收方式。

（三）對企業(yè)的影響

對生產(chǎn)企業(yè)而言，在零售環(huán)節(jié)征收更能讓稅收保持中性原則。由于消費(fèi)稅在生產(chǎn)環(huán)節(jié)征稅，商品在出廠后，再經(jīng)過批發(fā)零售環(huán)節(jié)層層轉(zhuǎn)手，出廠價格與零售價格有較大差異，別有用心者可以通過惡意壓低消費(fèi)品的出廠價格來達(dá)到少繳稅款的目的，同時在生產(chǎn)環(huán)節(jié)征稅會占用企業(yè)資金，給予生產(chǎn)企業(yè)額外的納稅壓力。若將征收環(huán)節(jié)后移到零售環(huán)節(jié)，可降低生產(chǎn)企業(yè)納稅壓力，減少資金占用，能夠增強(qiáng)生產(chǎn)企業(yè)的生產(chǎn)積極性。對于零售和批發(fā)企業(yè)而言，消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)后移會使原本由生產(chǎn)企業(yè)繳納的消費(fèi)稅轉(zhuǎn)而由批發(fā)和零售企業(yè)繳納，雖然負(fù)稅人仍然是消費(fèi)者，但批發(fā)和零售企業(yè)作為納稅人，需要保有更多的資金用于繳納稅款，相對生產(chǎn)企業(yè)具有規(guī)模小、經(jīng)營周期短、資金周轉(zhuǎn)快的特點(diǎn)，在繳納稅款時所要面臨的壓力比生產(chǎn)企業(yè)更為巨大。因此，不同性質(zhì)的企業(yè)，受消費(fèi)稅稅制改革的影響不同，這也就使得不同的企業(yè)必須采用不同的方式來調(diào)整自己的經(jīng)營方式和選擇合作伙伴，保持自身的核心競爭力。

四、建議

（一）給政府的建議

1.擴(kuò)大消費(fèi)稅的征收范圍。在現(xiàn)行消費(fèi)稅制的政策實(shí)施下，消費(fèi)稅設(shè)定的稅目已較為固定，但實(shí)際的稅收政策施行過程中仍存在一些問題，如目前針對金銀物品只是對首飾類進(jìn)行消費(fèi)稅的征收，而金銀的使用用途非常廣泛，并不單單限定于首飾中，消費(fèi)者購買價值很低的首飾需繳納消費(fèi)稅，而購買一些價值很高昂的金銀擺件奢侈品卻無需繳納消費(fèi)稅，背離了消費(fèi)稅政策設(shè)定的初衷。政府應(yīng)根據(jù)目前消費(fèi)稅施行過程中的實(shí)際情況，重新規(guī)劃和調(diào)整消費(fèi)稅的征收范圍，將各類奢侈品納入到應(yīng)稅消費(fèi)品的行列當(dāng)中，擴(kuò)大消費(fèi)稅的征收范圍，拓寬奢侈品類稅目，并根據(jù)社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平動態(tài)調(diào)整消費(fèi)稅的征收范圍。由于奢侈品的消費(fèi)對象主要是高收入人群，且奢侈品的需求價格彈性較小，所以對奢侈品征稅一般不會造成居民過重的財(cái)政負(fù)擔(dān)，也能在一定程度上起到調(diào)節(jié)居民收入的作用。同時，為積極推進(jìn)和響應(yīng)我國“節(jié)約資源，保護(hù)生態(tài)，促進(jìn)人與自然和諧共生”的建設(shè)理念，可通過稅收手段促進(jìn)節(jié)約資源和環(huán)境保護(hù)，將更多的環(huán)境污染型消費(fèi)品納入到消費(fèi)的征收范圍內(nèi)。但是，要注意被征收環(huán)保消費(fèi)稅的應(yīng)稅消費(fèi)品需要同時存在著環(huán)保且替代性較高的產(chǎn)品，否則非但不能起到保護(hù)環(huán)境的作用，還會額外加重消費(fèi)者負(fù)擔(dān)。另外，考慮到消費(fèi)稅和環(huán)境稅、資源稅之間存在設(shè)置目標(biāo)交叉、課稅對象重疊的問題，在擴(kuò)大稅目時還要關(guān)注消費(fèi)稅與環(huán)境保護(hù)稅、資源稅的聯(lián)動效應(yīng)，避免稅目的調(diào)整使得整個稅制結(jié)構(gòu)惡化。2.差異化設(shè)置消費(fèi)稅的征收環(huán)節(jié)和征收稅率。在推行消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)后移的稅務(wù)政策改革時，要根據(jù)不同的行業(yè)、不同的地區(qū)制定不同的應(yīng)對策略和落地政策，不可盲目“一刀切”，從而保證消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)后移的稅務(wù)改革政策能平穩(wěn)順利施行。一是依據(jù)行業(yè)特點(diǎn)確定不同的征收環(huán)節(jié)和征收稅率。不是所有行業(yè)都適合將消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)后移，應(yīng)根據(jù)不同行業(yè)的不同特點(diǎn)進(jìn)行決斷，對不同行業(yè)征收環(huán)節(jié)變化前后的稅負(fù)程度進(jìn)行比較分析，評判各個行業(yè)在哪個環(huán)節(jié)征收消費(fèi)稅能起到良好的引導(dǎo)作用，從而合理設(shè)定消費(fèi)稅的征收環(huán)節(jié)。另外，根據(jù)不同的行業(yè)分類，可以采取差異化的征收稅率，如針對高檔消費(fèi)場所、奢侈品、娛樂性演出及有較高污染的行業(yè)設(shè)定較高的征收稅率；而對于一些更切合人民群眾日常所需、響應(yīng)國家政策的節(jié)能、綠色的行業(yè)采用較低的征收稅率。依據(jù)行業(yè)特征和行業(yè)分類來設(shè)置不同的消費(fèi)稅征收辦法，可以充分發(fā)揮消費(fèi)稅調(diào)整產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)、合理引導(dǎo)消費(fèi)、推動節(jié)能減排的效能。二是根據(jù)發(fā)展水平不同對各地區(qū)采取不同的稅率。若消費(fèi)稅在零售環(huán)節(jié)課征并將收入歸給當(dāng)?shù)卣驹谏a(chǎn)地繳納的稅款則會轉(zhuǎn)移到消費(fèi)地，且消費(fèi)稅收入將直接與當(dāng)?shù)亟?jīng)濟(jì)水平掛鉤，使得不同省份間的經(jīng)濟(jì)差距將進(jìn)一步擴(kuò)大。因此，政府在設(shè)定消費(fèi)稅的征收稅率時，應(yīng)考慮不同地區(qū)的實(shí)際經(jīng)濟(jì)情況，因地制宜，考慮采用不同的征收環(huán)節(jié)和征收稅率的優(yōu)惠政策，促進(jìn)地區(qū)間財(cái)力均衡。3.提升消費(fèi)稅征收的管控能力稅務(wù)征收由原來面向生產(chǎn)商轉(zhuǎn)變?yōu)槊嫦蚺l(fā)商或零售商，導(dǎo)致稅務(wù)機(jī)關(guān)所面對的稅務(wù)征收對象激增，同時這些征收對象的分布相較于生產(chǎn)企業(yè)，較為分散且銷售價格不統(tǒng)一，對于稅務(wù)機(jī)關(guān)來說管理難度又進(jìn)一步加大。具體來說，生產(chǎn)企商相較于批發(fā)和零售商數(shù)量較少但納稅金額更大，稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行稅款征收時效率較高。但征稅環(huán)節(jié)后移之后，納稅人數(shù)量大幅增加且較為分散，并且銷售價格也不一致，增加了消費(fèi)稅的征收管理成本。因此，若想保證我國稅務(wù)政策的規(guī)范施行，政府則必須進(jìn)一步提升對消費(fèi)稅征收的管控能力。隨著現(xiàn)代社會的發(fā)展，大數(shù)據(jù)、云計(jì)算等技術(shù)手段的應(yīng)用越來越廣泛，國家在進(jìn)行稅務(wù)管理的過程中，可以有效采用高新技術(shù)手段來推行稅務(wù)制度的改革，優(yōu)化稅務(wù)管理工作的流程，有效降低政府對消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)后移的管理難度和管理成本，提升管理效率，進(jìn)一步促進(jìn)消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)后移政策施行的平穩(wěn)落地。

（二）給企業(yè)的建議

1.合理制定消費(fèi)稅品的價格。在消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)后移后，消費(fèi)稅的計(jì)算方式為商品的價格乘以稅率，在生產(chǎn)階段的商品價格會相對偏低，經(jīng)過商品的一層層流轉(zhuǎn)，最終到達(dá)批發(fā)商或者零售商手中時，商品價格經(jīng)過層層疊加，銷售環(huán)節(jié)價格較高，會增加應(yīng)交稅費(fèi)，這對于企業(yè)來說則增加了成本。大部分企業(yè)會將這部分成本的增加轉(zhuǎn)嫁到消費(fèi)者身上，從而提高產(chǎn)品的售出價格。對于消費(fèi)者來說，消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)后移后，其對稅收的感知會更為強(qiáng)烈，而商品價格的提高，也有可能導(dǎo)致消費(fèi)者的消費(fèi)欲望和積極性降低，從而導(dǎo)致企業(yè)收入的下降。批發(fā)商或零售商應(yīng)根據(jù)商品類型和消費(fèi)頻次的不同，制定產(chǎn)品價格政策，避免消費(fèi)稅改革帶來的消極影響。2.加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部稅務(wù)管理。不同的企業(yè)應(yīng)根據(jù)自身的特點(diǎn)和實(shí)際經(jīng)營情況，進(jìn)一步提升稅務(wù)流程的管控水平，盡快梳理稅務(wù)改革對自身造成的影響。例如，對于生產(chǎn)企業(yè)來說，消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)的后移將會導(dǎo)致其成本的降低，若企業(yè)的議價能力較強(qiáng)，則其在消費(fèi)稅改革前后的銷售價格可能并不會發(fā)生變化；而對于下游的批發(fā)商和零售商來說，其獲取商品的成本并未減少，而負(fù)擔(dān)的稅務(wù)成本卻增加了。所以，對于下游企業(yè)來說，在預(yù)估企業(yè)的商品成本和銷售利潤時，應(yīng)充分考慮稅務(wù)改革所帶來的影響，并根據(jù)實(shí)際經(jīng)營情況，有效利用國家的稅務(wù)優(yōu)惠政策，降低自身成本。另外，在政策實(shí)施初期可能存在部分企業(yè)所購商品在生產(chǎn)階段已繳納過消費(fèi)稅的情況，可能導(dǎo)致消費(fèi)稅的重復(fù)征收。因此，企業(yè)在進(jìn)行日常經(jīng)營的過程中，應(yīng)加強(qiáng)稅務(wù)管理的能力，根據(jù)產(chǎn)品的納稅情況做不同的稅收籌劃，采取積極的措施對重復(fù)征收的稅款進(jìn)行扣除或其他應(yīng)對措施，從而進(jìn)一步降低企業(yè)所面臨的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。3.提升核心競爭力。從總體上看，消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)后移政策實(shí)施后，應(yīng)稅消費(fèi)品供應(yīng)鏈上繳的稅費(fèi)增加，企業(yè)的利潤將受到侵蝕，零售商和批發(fā)商作為納稅人在繳納稅款時面臨更大的壓力，因此批發(fā)與零售企業(yè)要提高對消費(fèi)品數(shù)量的控制能力，加強(qiáng)對銷售狀態(tài)的精確把握，以此抵御上升的生存壓力。生產(chǎn)企業(yè)在征收環(huán)節(jié)后移后，所需承擔(dān)的稅負(fù)降低，同行業(yè)競爭者和潛在進(jìn)入者可能通過降價的方式提高應(yīng)稅產(chǎn)品競爭力，生產(chǎn)企業(yè)應(yīng)保持并提升競爭優(yōu)勢，抓住機(jī)遇，通過研發(fā)新產(chǎn)品、改進(jìn)生產(chǎn)技術(shù)水平等方式降低各項(xiàng)成本費(fèi)用，增強(qiáng)企業(yè)核心競爭力。

參考文獻(xiàn)

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作者:丁汝琳 樊銘俊 單位:廣州新華學(xué)院