生態(tài)文明審計(jì)制度建設(shè)研究

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摘要:中國(guó)共產(chǎn)黨第十九次全國(guó)代表大會(huì)提出，建設(shè)生態(tài)文明是中華民族永續(xù)發(fā)展的千年大計(jì)，要實(shí)行最嚴(yán)格的生態(tài)環(huán)境保護(hù)制度，建設(shè)美麗中國(guó)。建立健全生態(tài)環(huán)境保護(hù)制度需要審計(jì)發(fā)揮國(guó)家治理中的監(jiān)督作用。生態(tài)文明建設(shè)關(guān)乎國(guó)計(jì)民生，推行生態(tài)文明審計(jì)制度具有重要性和必要性。從領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)入手，確定合適的路徑展開審計(jì)，最終確定責(zé)任，展開問責(zé)，從而促進(jìn)生態(tài)文明建設(shè)。

關(guān)鍵詞：生態(tài)文明；審計(jì)制度；制度創(chuàng)新

一、文獻(xiàn)綜述

吳勛、吳越研究了審計(jì)署2004-2015年的審計(jì)結(jié)果公告，發(fā)現(xiàn)公告中的環(huán)境審計(jì)報(bào)告數(shù)目嚴(yán)重不足，財(cái)務(wù)審計(jì)居多，很少有合規(guī)審計(jì)和績(jī)效審計(jì)。吳勛和白磊分析了2010-2015年省級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)結(jié)果的公告，并發(fā)現(xiàn)與生態(tài)文明建設(shè)的戰(zhàn)略部署相比，審計(jì)結(jié)果公告的數(shù)量較少，這說(shuō)明目前的環(huán)境審計(jì)遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于生態(tài)文明建設(shè)的需求。建立健全生態(tài)文明審計(jì)制度迫在眉睫，應(yīng)該擴(kuò)大審計(jì)的范圍，加強(qiáng)審計(jì)力度，構(gòu)建問責(zé)機(jī)制，強(qiáng)化審計(jì)服務(wù)國(guó)家治理、促進(jìn)生態(tài)文明建設(shè)的功能。謝志華、陶玉俠、杜海霞提出環(huán)境作為一項(xiàng)特殊的資源，具宏觀性、外部性、公共物品屬性等突出特點(diǎn)，國(guó)家和企業(yè)的經(jīng)濟(jì)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，甚至個(gè)人的活動(dòng)，都會(huì)對(duì)自然資源的開發(fā)使用和環(huán)境形成影響，因此對(duì)自然資源和環(huán)境開展審計(jì)應(yīng)該由政府審計(jì)主導(dǎo)完成。無(wú)論是傳統(tǒng)的資源環(huán)境審計(jì)還是領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)，都在積極探索促進(jìn)生態(tài)文明建設(shè)的方法。李兆東認(rèn)為審計(jì)問責(zé)能夠使環(huán)境減少機(jī)會(huì)主義行為，促進(jìn)環(huán)境保護(hù)與污染防治。審計(jì)署上海特派辦理論研究會(huì)課題組基于某市領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)試點(diǎn)工作，提出了摸清基數(shù)，在編制實(shí)物量表的基礎(chǔ)上編制價(jià)值量表，構(gòu)建評(píng)價(jià)體系對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部的自然資源資產(chǎn)開發(fā)、利用和保護(hù)情況展開審計(jì)。綜合前人研究，審計(jì)應(yīng)充分發(fā)揮作用，建立起完善的審計(jì)制度，以審計(jì)問責(zé)促進(jìn)生態(tài)文明建設(shè)。

二、健全生態(tài)文明審計(jì)體制

（一）突破口：領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源離任審計(jì)

政府及主要領(lǐng)導(dǎo)干部對(duì)自然資源資產(chǎn)進(jìn)行管理、對(duì)環(huán)境進(jìn)行保護(hù)，而領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)通過(guò)對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部開展審計(jì)，起到重要的監(jiān)督作用。明確公共自然資源資產(chǎn)的所有權(quán)和使用權(quán)的擁有者，使領(lǐng)導(dǎo)干部在獲得使用權(quán)的同時(shí)，承擔(dān)起保護(hù)自然資源與愛護(hù)環(huán)境的責(zé)任，實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)、資源、環(huán)境和社會(huì)總體利益的最大化。審計(jì)發(fā)現(xiàn)出在自然資源資產(chǎn)管理利用中存在的問題，不斷完善管理制度。

（二）實(shí)現(xiàn)路徑

1.自然資源資產(chǎn)負(fù)債表審計(jì)

自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的編制遵循會(huì)計(jì)基礎(chǔ)，在摸清基礎(chǔ)數(shù)據(jù)的前提下，將存量流量的變化指標(biāo)與各方面達(dá)成一致，并結(jié)合自然資源開發(fā)和生態(tài)保護(hù)過(guò)程中的財(cái)務(wù)收支情況，探索自然資源價(jià)值的編制。自然資源資產(chǎn)負(fù)債表能夠真實(shí)記錄和反映各地區(qū)自然資源資產(chǎn)的真實(shí)數(shù)量、價(jià)值及其變化情況，當(dāng)基礎(chǔ)數(shù)據(jù)能夠依托自然資源資產(chǎn)負(fù)債表得到真實(shí)反映，審計(jì)的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)就有了保障，有利于開展審計(jì)工作。此外，自然資源資產(chǎn)負(fù)債表能夠反映領(lǐng)導(dǎo)干部在其任職期間的自然資源資產(chǎn)變化情況，將資源資產(chǎn)的變動(dòng)和領(lǐng)導(dǎo)干部對(duì)自然資源資產(chǎn)保護(hù)的責(zé)任相關(guān)聯(lián)，進(jìn)一步界定領(lǐng)導(dǎo)干部對(duì)資源資產(chǎn)變動(dòng)情況負(fù)有何種責(zé)任。以自然資源資產(chǎn)負(fù)債表為審計(jì)基礎(chǔ)開展審計(jì)。首先，關(guān)注領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)管理情況。審查確定資源開發(fā)、利用和保護(hù)情況，對(duì)自然資源資產(chǎn)開發(fā)利用的政策、資金、責(zé)任等展開審計(jì)，審計(jì)資產(chǎn)權(quán)屬劃分管理是否合理、資產(chǎn)補(bǔ)償機(jī)制是否完善。其次，對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)政策執(zhí)行情況展開審計(jì)，審查政策執(zhí)行是否達(dá)到生態(tài)保護(hù)政策的要求，是否完成各項(xiàng)約束性指標(biāo)，是否完成上級(jí)部門下發(fā)的任務(wù)書要求，審查開展的環(huán)境治理有關(guān)項(xiàng)目是否發(fā)揮了應(yīng)有的作用等。此外，還需對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部任職期間有關(guān)污染防治的資金情況進(jìn)行審查，對(duì)生態(tài)環(huán)保類資金的收支管理分配、資金績(jī)效和資金使用合規(guī)情況等審計(jì)。然而目前自然資源資產(chǎn)負(fù)債表編制尚未完全完成，編制過(guò)程中也缺少審計(jì)工作者的參與，負(fù)債表在審計(jì)實(shí)踐中能否發(fā)揮作用以及發(fā)揮何種程度的作用仍然未知，因此其實(shí)用性仍需進(jìn)一步探討和驗(yàn)證。目前在審計(jì)實(shí)踐中，審計(jì)工作者仍是以審計(jì)業(yè)務(wù)為載體開展審計(jì)工作。

2.審計(jì)業(yè)務(wù)

環(huán)境審計(jì)涉及對(duì)水、大氣、土壤等的審計(jì)，資源審計(jì)涉及水、能源、礦產(chǎn)等資源，由領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)為突破口，將對(duì)自然資源和環(huán)境的審計(jì)做出基礎(chǔ)數(shù)據(jù)的梳理和審計(jì)方法的探尋，再拓展為資源環(huán)境審計(jì)，實(shí)現(xiàn)對(duì)資源環(huán)境的全覆蓋，再適時(shí)地拓展為生態(tài)文明建設(shè)審計(jì)。胡澤君審計(jì)長(zhǎng)提出“全覆蓋、常態(tài)化、重實(shí)效”，即審計(jì)要覆蓋應(yīng)關(guān)注的重點(diǎn)領(lǐng)域，對(duì)重點(diǎn)對(duì)象重點(diǎn)審計(jì)，對(duì)相對(duì)不重要的審計(jì)對(duì)象減少審計(jì)頻率，生態(tài)文明建設(shè)是現(xiàn)階段的主要任務(wù)，資源環(huán)境與宏觀經(jīng)濟(jì)活動(dòng)密不可分，應(yīng)對(duì)自然資源資產(chǎn)全面梳理，才能更好地推進(jìn)審計(jì)和問責(zé)。審計(jì)常態(tài)化要求對(duì)自然資源和環(huán)境進(jìn)行審計(jì)要有持續(xù)性，這就要求以領(lǐng)導(dǎo)干部為突破口，建立一套完善的審計(jì)體系，為生態(tài)文明建設(shè)打下基礎(chǔ)。重實(shí)效以目標(biāo)為導(dǎo)向，確立審計(jì)對(duì)象、審計(jì)內(nèi)容、審計(jì)方法等，最終將審計(jì)結(jié)果運(yùn)用到定性和處罰上，對(duì)責(zé)任主體問責(zé)，從而激勵(lì)和促進(jìn)生態(tài)文明。確立以審計(jì)主體、審計(jì)業(yè)務(wù)、審計(jì)功能為導(dǎo)向的審計(jì)體制，對(duì)資源環(huán)境充分展開審計(jì)。依據(jù)審計(jì)主題將資源環(huán)境審計(jì)的主題劃分為四類，分別是財(cái)務(wù)信息、業(yè)務(wù)、行為和制度（裴育、鄭石橋）。本文以這四類主題劃分為基礎(chǔ)，將財(cái)務(wù)信息和業(yè)務(wù)合并為對(duì)信息真實(shí)性的鑒證評(píng)價(jià)，并將績(jī)效審計(jì)作為重要的一部分納入考察，對(duì)資源環(huán)境的審計(jì)內(nèi)容分為信息、行為、制度和績(jī)效四個(gè)方面。信息指的是組織、項(xiàng)目、政策的運(yùn)行或績(jī)效的信息，反映資源實(shí)際存量和變化量的信息。對(duì)信息的審計(jì)關(guān)注于其真實(shí)性，對(duì)生態(tài)環(huán)境保護(hù)和治理的項(xiàng)目、資金使用，從預(yù)算到使用去向的追蹤判斷資金數(shù)據(jù)的真實(shí)性，防止弄虛作假；對(duì)行為的審計(jì)則集中在資源環(huán)境的財(cái)務(wù)和相關(guān)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)行為和其他行為等是否符合法律法規(guī)和規(guī)章制度；對(duì)制度的審計(jì)反映制度設(shè)計(jì)和執(zhí)行是否保障了生態(tài)文明建設(shè)的推進(jìn)，指出制度的缺陷和不足。此外審計(jì)也要關(guān)注績(jī)效，對(duì)生態(tài)保護(hù)和管理有關(guān)資金和經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的績(jī)效做出判斷，確定績(jī)效處于何種水平，其與應(yīng)有水平的差距。

三、建立問責(zé)機(jī)制，促進(jìn)生態(tài)文明建設(shè)

當(dāng)前，中國(guó)進(jìn)入社會(huì)主義新時(shí)代，新時(shí)代的生態(tài)文明建設(shè)需要審計(jì)發(fā)揮重要監(jiān)督作用。生態(tài)文明建設(shè)需要個(gè)人和政府都加強(qiáng)自律。但無(wú)論是個(gè)人還是政府，自律水平受宗教信仰、文化傳統(tǒng)、受教育程度和體制機(jī)制等方面的因素影響，自律達(dá)不到效果，此時(shí)就需要外部力量進(jìn)行制約，例如法律法規(guī)、政策制度等。在資源節(jié)約和污染保護(hù)上，由于缺少個(gè)人責(zé)任劃分和處理處罰，任何主體都無(wú)法主動(dòng)承擔(dān)生態(tài)文明保護(hù)責(zé)任。因此，雖然法律法規(guī)、政策制度等都是確保生態(tài)文明建設(shè)的重要手段，對(duì)個(gè)人的行為仍然缺乏有效的監(jiān)督手段，但是對(duì)政府或政府主要領(lǐng)導(dǎo)干部的監(jiān)督可以通過(guò)責(zé)任劃分、問責(zé)、考核等外在手段制約，那么審計(jì)問責(zé)就起到了至關(guān)重要的作用。李金華審計(jì)長(zhǎng)指出，國(guó)家審計(jì)是國(guó)家治理的重要手段，一定要“明確責(zé)任，落實(shí)責(zé)任”，這是國(guó)家治理的重點(diǎn)?；谖械膰?guó)家治理理論，政府作為人擁有權(quán)力的同時(shí)也背負(fù)著責(zé)任。國(guó)家審計(jì)是權(quán)力制約的一種，代表著公共利益。當(dāng)“政府失靈”時(shí)，審計(jì)通過(guò)評(píng)價(jià)政府經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)的績(jī)效，促進(jìn)政府改進(jìn)不當(dāng)之處，在國(guó)家系統(tǒng)中起到服務(wù)國(guó)家治理的作用，揭示問題，促進(jìn)改善，對(duì)生態(tài)文明建設(shè)中的財(cái)務(wù)或非財(cái)務(wù)的信息、行為、制度有效地鑒證、監(jiān)督和評(píng)價(jià)，對(duì)生態(tài)環(huán)保資金使用、不利于環(huán)境保護(hù)的行為、法律法規(guī)及政策執(zhí)行等各方面監(jiān)督。但是僅僅做出評(píng)價(jià)，對(duì)生態(tài)文明建設(shè)的作用是有限的，只有通過(guò)對(duì)事實(shí)問題基礎(chǔ)上的反應(yīng)，提出改進(jìn)意見，并且意見被采納，問題被改正，才能真正有效促進(jìn)生態(tài)文明建設(shè)，這也是生態(tài)文明審計(jì)制度真正發(fā)揮效力之處。生態(tài)文明審計(jì)制度，應(yīng)該構(gòu)建問責(zé)機(jī)制，對(duì)政府進(jìn)行監(jiān)督，通過(guò)責(zé)任評(píng)價(jià)，落實(shí)對(duì)個(gè)人的獎(jiǎng)勵(lì)或者懲罰，從而促使政府及主要領(lǐng)導(dǎo)干部改善問題。將政府及其領(lǐng)導(dǎo)干部對(duì)自然資源的管理使用情況以及在任期間對(duì)生態(tài)環(huán)境的保護(hù)、修復(fù)、破壞等行為進(jìn)行評(píng)價(jià)后，對(duì)相應(yīng)的責(zé)任定性，展開問責(zé)，納入對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部的考核中，實(shí)現(xiàn)對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部的真正約束，才能明確起到打擊破壞環(huán)境的行為、減少對(duì)自然資源和生態(tài)環(huán)境不重視的現(xiàn)象，最終實(shí)現(xiàn)自然資源的合理利用、生態(tài)環(huán)境的有效保護(hù)。

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作者：祝孟葉  單位：南京審計(jì)大學(xué)